引論：我們?yōu)槟砹?3篇稅法的性質(zhì)范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。

篇1

（一）國際稅收的概念

國際稅法是隨著世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而逐漸產(chǎn)生和發(fā)展起來的，它是一種作為上層建筑的法律制度現(xiàn)象，其產(chǎn)生和發(fā)展的基礎(chǔ)是國際稅收現(xiàn)象的產(chǎn)生與發(fā)展。因此，探討國際稅法的概念就不得不首先從國際稅收（international taxation）的概念入手。

稅收是國家主權(quán)的象征，它是一國憑借政治權(quán)力，參與社會產(chǎn)品分配而取得財政收入的一種方式，它體現(xiàn)的是以國家為主體的特定分配關(guān)系。稅收屬于一國主權(quán)范圍內(nèi)的事，對于他國的人與事無權(quán)行使課稅權(quán)。但隨著國際經(jīng)濟(jì)交往的不斷發(fā)展與各國經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的不斷加深，特別是自第二次世界大戰(zhàn)以來，隨著國際經(jīng)濟(jì)、技術(shù)、貿(mào)易、投資、交通、通訊的迅速發(fā)展，出現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)全球化與經(jīng)濟(jì)一體化，使得稅收關(guān)系也突破一國領(lǐng)域而形成國際稅收關(guān)系。

關(guān)于國際稅收的概念，學(xué)界主要存在兩大分歧。第一個分歧是國際稅收是否包括涉外稅收，在這一分歧中存在兩種觀點(diǎn)。第一種觀點(diǎn)為狹義說。持這種觀點(diǎn)的學(xué)者認(rèn)為，國際稅收僅指兩個或兩個以上的國家在憑借政治權(quán)力對從事跨國活動的納稅人征稅時所形成的國家與國家之間的稅收利益分配關(guān)系。該觀點(diǎn)嚴(yán)格區(qū)分國家稅收與國際稅收，認(rèn)為，一個國家的稅收不論其涉及的納稅人是本國人還是外國人，也不論其涉及的課稅對象位于本國境內(nèi)還是位于本國境外，都是該國政府同其本國納稅人之間發(fā)生的征納關(guān)系，應(yīng)屬于國家稅收的范疇而排除在國際稅收概念之外，即國際稅收不包括各國的涉外稅收。第二種觀點(diǎn)為廣義說。持這種觀點(diǎn)的學(xué)者認(rèn)為，國際稅收除了指國家與國家之間稅收利益分配關(guān)系外，還包括一國對涉外納稅人進(jìn)行征稅而形成的涉外稅收征納關(guān)系，即國際稅收除狹義的國際稅收外，還應(yīng)當(dāng)包括一國的涉外稅收。

關(guān)于國際稅收概念的第二個分歧是間接稅是否應(yīng)包在國際稅收的概念之內(nèi)，關(guān)于這一分歧也有兩種觀點(diǎn)。第一種觀點(diǎn)為狹義說，認(rèn)為，國際稅收涉及的稅種范圍只包括所得稅和財產(chǎn)稅等直接稅，而不包括關(guān)稅、增值稅、營業(yè)稅等間接稅。第二種觀點(diǎn)為廣義說，認(rèn)為國際稅收涉及的稅種范圍除所得稅和財產(chǎn)稅外，還應(yīng)當(dāng)包括關(guān)稅等間接稅稅種。

通過考察國際稅收的產(chǎn)生與發(fā)展，我們可以得出以下幾個結(jié)論：（1）國際稅收產(chǎn)生的基礎(chǔ)是國際經(jīng)濟(jì)一體化，或者說是跨國經(jīng)濟(jì)活動；（2）各國政府對跨國經(jīng)濟(jì)活動的稅收協(xié)調(diào)，其目的不僅僅在于對“稅收利益的分配”，而且在于通過稅收協(xié)調(diào)促進(jìn)國際經(jīng)濟(jì)的發(fā)展并進(jìn)而促進(jìn)本國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展；（3）對商品稅的國際協(xié)調(diào)也是國際協(xié)調(diào)的重要內(nèi)容；（4）國際稅收協(xié)調(diào)最終是通過一國政府與跨國納稅人之間的征納關(guān)系來實(shí)現(xiàn)的。因此，國際稅收的概念理應(yīng)包括一國的涉外稅收，國際稅收不能脫離一國的涉外稅收而單獨(dú)存在，沒有各國的涉外稅收征納關(guān)系，不會出現(xiàn)國家間的稅收協(xié)調(diào)關(guān)系。[1]

（二）學(xué)界關(guān)于國際稅法概念的分歧

理論界對國際稅法概念的分歧與上述國際稅收概念的分歧是直接對應(yīng)的，即也存在兩大分歧，而每種分歧中也存在廣義和狹義兩種觀點(diǎn)。關(guān)于國際稅法是否調(diào)整涉外稅收征納關(guān)系，狹義說認(rèn)為，國際稅法僅僅調(diào)整國家間的稅收分配關(guān)系，而廣義說認(rèn)為，國際稅收既調(diào)整國家間的稅收分配關(guān)系，也調(diào)整國家與涉外納稅人間的涉外稅收征納關(guān)系。關(guān)于國際稅法的調(diào)整對象是否應(yīng)當(dāng)包括間接稅，狹義說認(rèn)為僅僅包括直接稅，廣義說認(rèn)為涉外性質(zhì)的關(guān)稅等間接稅也包括其中。

縱觀目前中國國際稅法學(xué)界的觀點(diǎn)，主張純粹狹義說的學(xué)者已經(jīng)基本沒有了，所謂純粹狹義說，是指既認(rèn)為國際稅法不包括涉外稅法，又認(rèn)為國際稅法不包括商品稅法。絕大多數(shù)學(xué)者都主張國際稅法包括涉外稅法，一部分學(xué)者主張國際稅法包括商品稅法。近年來也有學(xué)者提出一種新的觀點(diǎn)，認(rèn)為國際稅法不包括涉外稅法，但所涉及的稅收不僅僅局限在直接稅領(lǐng)域，商品稅領(lǐng)域只要存在國際稅收協(xié)調(diào)，同樣屬于國際稅法的調(diào)整對象。[2]

（三）界定國際稅法概念的出發(fā)點(diǎn)

我們這里主張最廣義的國際稅法學(xué)觀點(diǎn)，認(rèn)為國際稅法既包括涉外稅法也包括商品稅法。之所以主張最廣義的國際稅法觀點(diǎn)，是基于以下三點(diǎn)考慮：

（1）從實(shí)用主義的觀點(diǎn)出發(fā)，國際稅法學(xué)是研究調(diào)整國際稅收關(guān)系的各種法律規(guī)范的學(xué)科，目的是為了更好的解決國際稅收領(lǐng)域的問題并推動國際稅法的發(fā)展與完善。而國際稅收領(lǐng)域中的問題并不僅僅局限在各國所簽訂的國際稅收協(xié)定，離開了各國的涉外稅法，國際稅收領(lǐng)域中的問題根本無法解決。同樣，國際稅收領(lǐng)域中的問題也不僅僅局限在直接稅領(lǐng)域，關(guān)稅、增值稅等商品稅領(lǐng)域也存在國際稅收問題，一樣需要解決。因此，為了更好的解決國際稅收領(lǐng)域中的法律問題，我們主張把所有與解決國際稅收領(lǐng)域直接相關(guān)的法律都劃入國際稅法的領(lǐng)域。

（2）從部門法劃分的觀點(diǎn)出發(fā)，一般認(rèn)為，國際稅法屬于國際經(jīng)濟(jì)法中的一個子部門法，但從另外一個角度來看，國際稅法也屬于稅法的一個子部門法。而且關(guān)于國際法與國內(nèi)法的劃分，特別是國際經(jīng)濟(jì)法與經(jīng)濟(jì)法的劃分，其標(biāo)準(zhǔn)很不統(tǒng)一，學(xué)界也存在眾多分歧，把這些分歧全部拿到國際稅法領(lǐng)域中來看，一方面根本無法解決這些分歧，另一方面也阻礙了國際稅法自身理論問題的發(fā)展。所以，我們主張在這一問題上暫時不爭論，而是把這些問題留待國際稅法發(fā)展的實(shí)踐去解決。為了不束縛國際稅法的發(fā)展，我們認(rèn)為主張最廣義的國際稅法更符合國際稅法發(fā)展的自身利益。

（3）關(guān)于稅法，我們一直主張把稅法視為一個綜合法律領(lǐng)域，[3] 同樣，我們也主張將國際稅法視為一個綜合法律領(lǐng)域，而不是把國際稅法視為一個嚴(yán)格的、純而又純的部門法。國際稅法的調(diào)整對象與概念并不是一個首先需要解決的問題，而是一個需要最后解決的問題，即把國際稅法的基本問題都研究清楚以后再來解決的問題，而不是首先就給國際稅法限定一個概念和范圍。應(yīng)當(dāng)是概念符合實(shí)踐的需要，而不是用概念來限定實(shí)踐的范圍。

（四）國際稅法的定義

關(guān)于國際稅法的定義，學(xué)界比較有代表性的觀點(diǎn)包括以下幾種：（1）國際稅法是調(diào)整國與國之間因跨國納稅人的所得而產(chǎn)生的國際稅收分配關(guān)系的法律規(guī)范的總稱；[4] （2）國際稅法是對國際稅收關(guān)系的法律調(diào)整，是協(xié)調(diào)國際稅收法律關(guān)系的國際法律原則、規(guī)則、規(guī)范和規(guī)章制度的總和；[5] （3）國際稅法是調(diào)整國際稅收關(guān)系，即各國政府從本國的整體（綜合）利益出發(fā)，為協(xié)調(diào)與國際經(jīng)濟(jì)活動有關(guān)的流轉(zhuǎn)稅、所得稅和財產(chǎn)稅而產(chǎn)生的、兩個或兩個以上的國家與跨國納稅人或征稅對象（商品）之間形成的征納關(guān)系的國際法和國內(nèi)法的各種法律規(guī)范的總和；[6] （4）國際稅法是適用于調(diào)整在跨國征稅對象（即跨國所得和跨國財產(chǎn)）上存在的國際稅收分配關(guān)系的各種法律規(guī)范的總稱；[7] （5）國際稅法是調(diào)整國際稅收協(xié)調(diào)關(guān)系（兩個或兩個以上的國家或地區(qū)在協(xié)調(diào)它們之間的稅收關(guān)系的過程中所產(chǎn)生的各種關(guān)系的總稱）的法律規(guī)范的總稱；[8] （6）國際稅法是調(diào)整國家涉外稅收征納關(guān)系和國家間稅收分配關(guān)系的法律規(guī)范的總和。[9]

根據(jù)我們所主張的廣義國際稅法的概念，國際稅法的定義應(yīng)當(dāng)能夠體現(xiàn)出國際稅法的兩個調(diào)整對象：國際稅收分配關(guān)系與涉外稅收征納關(guān)系；其次，國際稅法的定義應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)國際稅法的調(diào)整對象不僅局限于直接稅，還包括間接稅。上述定義有的沒有包括涉外稅收征納關(guān)系，有的沒有體現(xiàn)商品稅關(guān)系。因此，最適合本書所主張的廣義國際稅法概念的定義應(yīng)當(dāng)是：國際稅法是調(diào)整在國家與國際社會協(xié)調(diào)相關(guān)稅收的過程中所產(chǎn)生的國家涉外稅收征納關(guān)系和國家間稅收分配關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。[10]

（五）國際稅法的調(diào)整對象

國際稅法的調(diào)整對象，是國家與涉外納稅人之間的涉外稅收征納關(guān)系和國家相互之間的稅收分配關(guān)系。從發(fā)展趨勢來看，國際稅法總是同時對涉外稅收征納關(guān)系和稅收分配關(guān)系進(jìn)行共同調(diào)整的，已經(jīng)很難明顯區(qū)分出國際稅法只調(diào)整其中一種關(guān)系而不調(diào)整另一種關(guān)系。盡管從單個的國際稅收法律規(guī)范來看，其調(diào)整對象的單一性仍然存在，但已顯得很模糊了。“國家對跨國納稅人具體征收的每一項(xiàng)稅收，其中既包括了國家對跨國納稅人的跨國所得的征納關(guān)系，也涉及國家之間的稅收分配關(guān)系。”[11] 因?yàn)闊o論如何，國際稅收條約或協(xié)定必然最終要在國家的涉外稅法中體現(xiàn)并依據(jù)這些涉外稅法才得以實(shí)施；而國家在制定或修改本國涉外稅法時，也必須考慮到本國締結(jié)或參加的國際稅收條約和協(xié)定以及有關(guān)的國際稅收慣例，創(chuàng)造本國涉外稅收法制與國際稅法相銜接的“軌道”，從而使本國的涉外稅法不可避免地帶有“國際性”的烙印。

國家的涉外稅收征納關(guān)系和國家間的稅收分配關(guān)系，二者雖然作為一個整體成為國際稅法的調(diào)整對象，但在整體的內(nèi)部，二者的地位又稍有不同。這在于：從國際稅收關(guān)系的形成來看，國家的涉外稅收征納關(guān)系的出現(xiàn)早于國家間的稅收分配關(guān)系的產(chǎn)生，后者是以前者為邏輯前提而導(dǎo)致的必然結(jié)果。所以，我們在表述上總是把國家的涉外稅收征納關(guān)系放在前面。然而從關(guān)系的本質(zhì)來看，盡管國家的涉外稅法具有鮮明的“國際性”，但同時也是其國內(nèi)稅法的組成部分之一，涉外稅收征納關(guān)系與國內(nèi)稅收征納關(guān)系并無本質(zhì)不同；而國家間的稅收分配關(guān)系則從根本上促成了國際稅法作為國際經(jīng)濟(jì)法的一個獨(dú)立法律分支的最終形成，并成為其區(qū)別于國內(nèi)稅法的本質(zhì)特征。

二、國際稅法的性質(zhì)

國際稅法的性質(zhì)，是指國際稅法區(qū)別于其它法律領(lǐng)域的根本屬性。關(guān)于國際稅法的性質(zhì)問題，學(xué)界尚沒有學(xué)者深入研究。我們認(rèn)為國際稅法的性質(zhì)是與國際稅法的調(diào)整對象、概念、淵源、體系和地位等一系列基本理論問題直接相關(guān)的，國際稅法的性質(zhì)是國際稅法的調(diào)整對象以及法律淵源在法律規(guī)范上的體現(xiàn)。深入研究這一問題，對于研究國際稅法的概念、淵源、體系和地位等基本理論問題都具有重要意義。事物的性質(zhì)總是在一定的參照系中，在與其他相關(guān)事物的比較中體現(xiàn)出來的，因此，我們研究國際稅法的性質(zhì)也要放在一定的參照系中。根據(jù)學(xué)界討論法律規(guī)范性質(zhì)所使用比較多的參照系，我們選取了公法和私法、國際法和國內(nèi)法以及實(shí)體法和程序法等三個參照系，分別探討國際稅法在這三個參照系中的性質(zhì)。

（一）公法兼私法性質(zhì)

公法與私法是古羅馬法學(xué)家烏爾比安首先提出，后來廣泛流行于大陸法系國家的一種法律分類方法。烏爾比安認(rèn)為：“有關(guān)羅馬國家的法為公法，有關(guān)私人的法為私法。”[12] 當(dāng)時羅馬法學(xué)家并沒有對此問題予以系統(tǒng)闡述，只是企圖把公共團(tuán)體及其財產(chǎn)關(guān)系的法律與私人及其家庭方面的法律作出區(qū)別。自古羅馬到中世紀(jì)的法律體系一直都是以私法為主，但17、18世紀(jì)以來資本主義的發(fā)展和中央集權(quán)國家的形成，為公法的發(fā)展和公法和私法的劃分奠定了基礎(chǔ)。在當(dāng)代，又出現(xiàn)了公法與私法互相滲透結(jié)合的趨勢，即所謂公法私法化和私法公法化。因此，法是否應(yīng)當(dāng)劃分為公法和私法以及劃分標(biāo)準(zhǔn)如何確定，這些問題爭論頗多，沒有定論。[13] 縱觀這些分類標(biāo)準(zhǔn)，大體可以分為三類：（1）利益論（目的論），認(rèn)為維護(hù)國家利益、社會利益為目的的法為公法，維護(hù)私人利益為目的的法為私法；（2）主體論，認(rèn)為規(guī)定法律關(guān)系的主體一方或雙方為代表公共權(quán)力的法為公法，規(guī)定法律關(guān)系的主體雙方均為私人的法為私法；（3）服從論（權(quán)力論），認(rèn)為規(guī)定國家與公民、法人之間權(quán)力服從關(guān)系的法為公法，規(guī)定公民、法人之間平等關(guān)系的法為私法。[14] 現(xiàn)代法學(xué)理論認(rèn)為，任何一種單一的標(biāo)準(zhǔn)都不足以明確劃分公法與私法，因此，一般采用綜合標(biāo)準(zhǔn)，即凡涉及到公共權(quán)力、公共關(guān)系、公共利益和上下服從關(guān)系、管理關(guān)系、強(qiáng)制關(guān)系的法，即為公法，凡屬于個人利益、個人權(quán)利、自由選擇、平權(quán)關(guān)系的法即為私法。[15]

國際稅法屬于公法還是私法，還是二者兼而有之，學(xué)界尚沒有學(xué)者討論，[16] 我們認(rèn)為這與學(xué)界對于國際稅法概念的理解是直接相關(guān)的。如果把國際稅法定位于國際公法的一個分支部門，那么，國際稅法的性質(zhì)就只能是純粹的公法。[17] 但如果把國際稅法定位于既包括國際法規(guī)范也包括涉外法規(guī)范的綜合領(lǐng)域，那么，國際稅法就有可能具有私法的性質(zhì)。廣義國際稅法的調(diào)整對象包括兩個方面：國家間的稅收分配關(guān)系和國家的涉外稅收征納關(guān)系。國家間的稅收分配關(guān)系是兩個以上的主權(quán)國家在分配稅收利益的過程中所發(fā)生的社會關(guān)系。雖然涉及的主體是國家，涉及的利益也是公共利益，但其中所體現(xiàn)的平等互利的原則與私法關(guān)系有諸多類似之處，而且其所涉及的利益也包括個人利益，因此，調(diào)整這部分社會關(guān)系的法律規(guī)范雖然在整體上屬于公法，但其中蘊(yùn)含有較多的私法色彩。國家的涉外稅收征納關(guān)系純粹屬于國內(nèi)稅法的組成部分，這一問題就轉(zhuǎn)化為稅法屬于公法還是私法的問題，關(guān)于這一問題，國內(nèi)稅法學(xué)界討論的也比較少，但一般認(rèn)為由于稅法在主體上涉及到國家這一公共權(quán)力組織，在保護(hù)的利益上涉及到國家利益和社會公共利益，而且具有強(qiáng)烈的權(quán)利服從關(guān)系色彩。因此，稅法在總體上屬于公法，但稅法也體現(xiàn)出較多的私法色彩，如課稅依據(jù)私法化、稅法概念范疇私法化、稅收法律關(guān)系私法化、稅法制度規(guī)范私化法等等。[18] 綜上所述，廣義國際稅法在總體上屬于公法，但兼具私法的性質(zhì)。

（二）國際法兼國內(nèi)法性質(zhì)

國際法和國內(nèi)法是根據(jù)法律規(guī)范的創(chuàng)制主體和適用主體的不同而對法律規(guī)范所作的分類。國內(nèi)法是指在一個主權(quán)國家內(nèi)，由特定國家法律創(chuàng)制機(jī)關(guān)創(chuàng)制的并在本國主權(quán)所及范圍內(nèi)適用的法律；國際法則是由參與國際關(guān)系的國家通過協(xié)議制訂或認(rèn)可的，并適用于國家之間的法律，其形式一般是國際條約和國際協(xié)議等。[19]

關(guān)于國際稅法的國際法與國內(nèi)法性質(zhì)與學(xué)者對國際稅法的界定具有直接的關(guān)系，如果把國際稅法嚴(yán)格界定在國際法的范圍內(nèi)，認(rèn)為國際稅法就是包含財政內(nèi)容的國際公法，[20] 即不包括各國的涉外稅法，那么，國際稅法的性質(zhì)就是純粹的國際法。如果認(rèn)為國際稅法包括各國的涉外稅法，那么，國際稅法的性質(zhì)就是兼具國際法和國內(nèi)法的性質(zhì)。目前，中國國際稅法學(xué)界基本持后一種觀點(diǎn)，即國際稅法包括國際法規(guī)范和國內(nèi)法規(guī)范，國際稅法的國際法規(guī)范源于用以調(diào)整國家間稅收分配關(guān)系的國際稅收協(xié)定；其國內(nèi)法規(guī)范源于各國的涉外稅收法律制度。

（三）程序法兼實(shí)體法性質(zhì)

實(shí)體法與程序法是按照法律所規(guī)定的內(nèi)容不同為標(biāo)準(zhǔn)對法律所作的分類，一般認(rèn)為，規(guī)定和確認(rèn)權(quán)利和義務(wù)或職權(quán)和職責(zé)的法律為實(shí)體法，以保證權(quán)利和義務(wù)得以實(shí)現(xiàn)的或職權(quán)職責(zé)得以履行的有關(guān)程序?yàn)橹鞯姆蔀槌绦蚍ā21]

關(guān)于國際稅法的程序法與實(shí)體法性質(zhì)，一種觀點(diǎn)認(rèn)為國際稅法只能采用間接調(diào)整手段，即國際稅法只包含沖突規(guī)范；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，國家稅法既可以采用間接調(diào)整手段，也可以采用直接調(diào)整手段，即國際稅法既包括沖突規(guī)范也包括實(shí)體規(guī)范。[22] 目前，后一種觀點(diǎn)為中國國際稅法學(xué)界的通說，即認(rèn)為國際稅法的法律規(guī)范既包括實(shí)體法規(guī)范，又包括程序法規(guī)范。國際稅法的實(shí)體法規(guī)范是指在國際稅收法律規(guī)范中所規(guī)定的直接確定當(dāng)事人權(quán)利義務(wù)的規(guī)范；程序法規(guī)范是指國際稅收法律規(guī)范中關(guān)于稅收征收管理機(jī)關(guān)及其征收管理程序的規(guī)定以及用以確定不同國家稅收管轄權(quán)的沖突規(guī)范。國際稅法中的沖突規(guī)范在形式上與國際私法中的沖突規(guī)范是相同的；不同的是，前者只是將征稅權(quán)劃歸某一方，而不象國際私法那樣采用反致或轉(zhuǎn)致的方法，而且，前者也不存在重疊性的沖突規(guī)范和選擇性的沖突規(guī)范兩個類別。[23]

「注釋

[1]參見邱文華、蔡慶：《國際稅收概念與國際稅法概念新探》，載《北方經(jīng)貿(mào)》1999年第5期。

[2]參見翟繼光：《新國際稅法論論綱-兼論廣義國際稅法論的缺陷》，載《法商研究》2002年專號。

[3]參見劉劍文、熊偉：《二十年來中國稅法學(xué)研究的回顧與展望》，載劉劍文主編：《財稅法論叢》第1卷，法律出版社2002年版；劉劍文主編：《稅法學(xué)》（第2版），人民出版社2003年版，前言。

[4]參見陳大鋼：《國際稅法原理》，上海財經(jīng)大學(xué)出版社1997年版，第1頁。

[5]參見那力：《國際稅法學(xué)》，吉林大學(xué)出版社1999年版，第2頁。

[6]參見邱文華、蔡慶：《國際稅收概念與國際稅法概念新探》，載《北方經(jīng)貿(mào)》1999年第5期。

[7]參見廖益新主編：《國際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2001年版，第9頁。

[8]參見翟繼光：《新國際稅法論論綱-兼論廣義國際稅法論的缺陷》，載《法商研究》2002年專號。

[9]參見劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年版，第5頁。

[10]需要強(qiáng)調(diào)的是，這里說的是“最適合本書所主張的廣義國際稅法概念的定義”，而并不是強(qiáng)調(diào)最正確或最科學(xué)的國際稅法定義，也不強(qiáng)調(diào)是唯一正確的定義，主張其他國際稅法概念的學(xué)者，也有最適合于他們的定義。

[11]參見余勁松主編：《國際經(jīng)濟(jì)法》，高等教育出版社1994年版，第415 頁。

[12]參見朱景文：《比較法總論》，中國檢察出版社1992年版，第183頁。

[13]參見張文顯主編：《法理學(xué)》，高等教育出版社、北京大學(xué)出版社1999年版，第56頁。

[14]參見《中國大百科全書·法學(xué)卷》，中國大百科全書出版社1984年版，第80頁；沈宗靈主編：《法理學(xué)》，高等教育出版社1994年版，第322頁；程信和：《公法、私法與經(jīng)濟(jì)法》，載《中外法學(xué)》1997年第1期。

[15]參見張文顯主編：《法理學(xué)》，高等教育出版社、北京大學(xué)出版社1999年版，第57頁。

[16]嚴(yán)格來講，公法和私法的劃分是不適用于國際法的，但我們所研究的國際稅法并不僅僅包括國際法，而且包括國內(nèi)法，因此，我們對于國際稅法性質(zhì)的討論準(zhǔn)用國內(nèi)法的討論模式，并把國際法在整體上歸入公法，但需要強(qiáng)調(diào)的是，這里的公法不同于國內(nèi)法意義上的公法。

[17]其實(shí)，國際法也有私法的性質(zhì)，正如著名法哲學(xué)家凱爾森所言，國際法通常歸入公法領(lǐng)域，但它幾乎毫無例外地符合自治的原則，而自治的原則正是私法最基本的特征之一。參見[奧]凱爾森：《法與國家的一般理論》，沈宗靈譯，中國大百科全書出版社1996年版，第231頁。

[18]參見劉劍文、熊偉：《wto體制下中國稅法發(fā)展的趨勢》，載《中國法學(xué)》2002年第3期。

[19]參見張文顯主編：《法理學(xué)》，高等教育出版社、北京大學(xué)出版社1999年版，第57頁。

[20]參見陳大鋼：《國際稅法理》，上海財經(jīng)大學(xué)出版社1997年版，第15頁。

篇2

稅務(wù)行政處罰的概念

稅務(wù)行政處罰是指依法享有行政處罰權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)依照《行政處罰法》以及稅收相關(guān)法律、法規(guī)等，對稅務(wù)行政管理相對人的尚未構(gòu)成犯罪的稅務(wù)行政違法行為和雖構(gòu)成犯罪但免于刑事處罰的某些涉稅犯罪行為依法實(shí)施的行政制裁。根據(jù)現(xiàn)行稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定，稅務(wù)行政處罰的種類主要有罰款、沒收違法所得和停止出口退稅權(quán)。

二、稅務(wù)行政處罰執(zhí)法風(fēng)險分析

稅務(wù)行政處罰本身是對管理相對人利益的直接剝奪，同時此種處罰手段具有很大的裁量空間，因而容易產(chǎn)生執(zhí)法風(fēng)險。隨著國家法治進(jìn)程的推進(jìn)，稅務(wù)行政處罰執(zhí)法情況總體趨向規(guī)范，但同時仍存在一些問題，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）稅收執(zhí)法超越職權(quán)

在行政執(zhí)法中，超越職權(quán)是指行政執(zhí)法主體及其工作人員的具體行政行為，超越了法律、法規(guī)規(guī)定的權(quán)限范圍。結(jié)合稅務(wù)工作實(shí)踐，稅務(wù)機(jī)關(guān)越權(quán)執(zhí)法的主要表現(xiàn)為：一是主體越權(quán)，如級別越權(quán)，指下級稅務(wù)行政主體行駛了應(yīng)當(dāng)由上級稅務(wù)行政主體行駛的職權(quán)。二是管轄越權(quán)，即對管轄范圍之外的執(zhí)法對象進(jìn)行執(zhí)法。三是職能越位。以上行為的風(fēng)險是可能造成具體行政行為被撤銷。

（二）稅收執(zhí)法程序違法

程序公正是行政公正的最基本要求，也是實(shí)現(xiàn)實(shí)體公正的重要手段和保證。如果程序違法，那么行政行為所作出的結(jié)論必然違法。稅收執(zhí)法程序違法的主要表現(xiàn)為：一是缺少步驟，即將必需的法定執(zhí)法步驟予以省略，使行政處罰失效，例如，在對納稅人進(jìn)行行政處罰的過程中，只下達(dá)的處罰通知書，而未按規(guī)定對納稅人先進(jìn)行告知。二是顛倒步驟，雖然執(zhí)法人員履行了全部規(guī)定的執(zhí)法步驟，但未按規(guī)定順序先后履行，則構(gòu)成了顛倒步驟的程序違法。三是超過時限，即未按規(guī)定的時限或者未在規(guī)定時限內(nèi)行使稅收執(zhí)法權(quán)。以上種種程序失范，均會導(dǎo)致行政執(zhí)法行為的失效。

（三）稅收執(zhí)法依據(jù)錯誤

稅收執(zhí)法依據(jù)錯誤的主要表現(xiàn)為：一是違背合法行政原則要求。在實(shí)際稅收執(zhí)法過程中，由于現(xiàn)行稅法體系的不健全，不依據(jù)法律、法規(guī)，只依據(jù)規(guī)范性文件執(zhí)行的行為難以避免，由于規(guī)范性文件的法律層級較低，同時，其法律上的約束力具有不確定性，因而在行政訴訟中稅務(wù)機(jī)關(guān)存在敗訴的風(fēng)險。二是稅收執(zhí)法行為中的法律、法規(guī)適用錯誤。例如虛開發(fā)票偷稅行為，同時違反發(fā)票管理法規(guī)和《中華人民共和國稅收征收管理法》，根據(jù)規(guī)定，應(yīng)按偷稅行為依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》處罰。但在處罰案件時錯誤定性為未按規(guī)定開具發(fā)票而依據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》進(jìn)行處罰。三是忽視法律的立、改、廢。在稅收執(zhí)法中，引用過時的、已被廢止、撤銷或尚未生效的法律、法規(guī)和規(guī)章，而未引用現(xiàn)行有效的法律、法規(guī)和規(guī)章，必然產(chǎn)生執(zhí)法風(fēng)險。

(四)稅務(wù)行政自由裁量權(quán)濫用

現(xiàn)行稅收征管法律、法規(guī)賦予了稅務(wù)執(zhí)法人員相對寬泛的自由裁量權(quán)，在實(shí)際操作中，由于執(zhí)法人員個人素質(zhì)和價值取向的不同以及制度監(jiān)管的缺位等原因，自由裁量權(quán)濫用的情況仍然存在，主要表現(xiàn)為：一是違反比例法則，即行政處理手段與違法行為造成的危害性不成比例，具體體現(xiàn)為違反“過罰相當(dāng)原則”。二是行使自由裁量權(quán)理由未加說明。當(dāng)前，稅務(wù)機(jī)關(guān)及其執(zhí)法人員在行使自由裁量權(quán)時，普遍存在的問題是做出處罰決定不詳細(xì)陳述理由，即沒有對納稅人的違法行為、違法情節(jié)、方法和手段、社會危害程度、主觀惡性和陳述申辯內(nèi)容等進(jìn)行綜合分析和說明，因而處罰結(jié)果很難做到科學(xué)、客觀，也很難讓納稅人信服。三是對同一違法事實(shí)作出多次處罰。

（五）不重視執(zhí)法過程中的有效證據(jù)收集

證據(jù)收集是稅務(wù)機(jī)關(guān)查處違法案件的核心任務(wù),特別是涉及到對納稅人、扣繳義務(wù)人的處理和處罰的,必須掌握充分的證據(jù)。如果證據(jù)不充分或證據(jù)不合法,一旦提起行政訴訟,勢必影響稅務(wù)機(jī)關(guān)的訴訟實(shí)效。實(shí)際工作中,稅務(wù)執(zhí)法人員在證據(jù)收集上主要存在以下問題:一是輕視證據(jù),認(rèn)為證據(jù)可有可無,過度倚靠經(jīng)驗(yàn)執(zhí)法；二是證據(jù)搜集不充分或者違背證據(jù)的“關(guān)聯(lián)性”要求，所搜集的證據(jù)與處理、處罰決定中闡述的違法事實(shí)不能形成因果關(guān)系；三是收集證據(jù)時程序不規(guī)范，如《中華人民共和國稅收征管法》第十二條規(guī)定了回避制度，有的執(zhí)法人員應(yīng)當(dāng)回避而未回避。

三、稅務(wù)行政處罰執(zhí)法風(fēng)險防范

隨著法治化、科學(xué)化和精細(xì)化管理進(jìn)程的推進(jìn)，防范稅收執(zhí)法風(fēng)險勢在必行。雖然稅務(wù)行政處罰執(zhí)法風(fēng)險具有客觀性特點(diǎn)，但是任何風(fēng)險都具有可控性，對其的控制和減少是可行的。為此，筆者擬從以下幾方面提供參考：

（一）著力提高稅務(wù)執(zhí)法人員的執(zhí)法風(fēng)險防范意識和執(zhí)法水平

一是要樹立風(fēng)險防范的意識。意識影響行為，因此，控制風(fēng)險首要問題就是提高稅務(wù)人員的風(fēng)險意識，使其從思想上、觀念上深入理解執(zhí)法風(fēng)險，了解風(fēng)險的發(fā)展后果和危害性，自覺地在執(zhí)法過程中控制風(fēng)險、減少風(fēng)險。

二是要提高稅務(wù)執(zhí)法人員的業(yè)務(wù)水平。執(zhí)法人員業(yè)務(wù)水平關(guān)系到執(zhí)法風(fēng)險以及風(fēng)險損失可能性的程度。因此，提高執(zhí)法人員的業(yè)務(wù)水平，是降低稅收執(zhí)法風(fēng)險的有效手段。除了需要執(zhí)法人員自身加強(qiáng)學(xué)習(xí)與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)積累外，必須強(qiáng)化稅務(wù)執(zhí)法人員的教育培訓(xùn)，不僅要加強(qiáng)稅法、財會相關(guān)知識的學(xué)習(xí)，也要重視法律知

識的學(xué)習(xí)和掌握，才能降低執(zhí)法程序錯誤、執(zhí)法依據(jù)不準(zhǔn)確的風(fēng)險，使執(zhí)法行為更加規(guī)范。

（二）加強(qiáng)證據(jù)搜集工作，保證證據(jù)合法、合理

證據(jù)是指經(jīng)過查證屬實(shí)可以作為定案根據(jù)并且具有法定形式和來源、能夠證明案件事實(shí)的一切事實(shí)，搜集證據(jù)時，一定要注意和保證證據(jù)搜集的合法性、關(guān)聯(lián)性和真實(shí)性。

一是證據(jù)的合法性。要注意證據(jù)來源的合法性，不能非法取證，不能以網(wǎng)站、報刊文章和非法定數(shù)據(jù)作為依據(jù)或證據(jù)。要注重取證程序的合法性，要嚴(yán)格按法定的權(quán)限、期限和時限取證，提高證據(jù)的質(zhì)量。要注重資料搜集的合法性，規(guī)范取證、制證，如詢問筆錄、陳述申辯筆錄、書證（發(fā)票、賬簿復(fù)印件、臺賬等）要當(dāng)事人簽字、蓋章、壓印及具有行政處罰資格的兩名執(zhí)法人員簽字等。

二是證據(jù)的關(guān)聯(lián)性。證據(jù)之間要具有關(guān)聯(lián)性，組合起來形成嚴(yán)密的證據(jù)鏈條。所有證據(jù)需經(jīng)得起邏輯推理，特別是證言中不能出現(xiàn)彼此矛盾或者不同的結(jié)論。

三是證據(jù)的真實(shí)性。證據(jù)的真實(shí)性是指證據(jù)能夠客觀地反映案件的真實(shí)情況。在搜集證據(jù)時，既要注意證據(jù)形式的真實(shí)性也要注意證據(jù)內(nèi)容的真實(shí)性。

（三）嚴(yán)格履行稅務(wù)行政處罰法定程序

有了充分的證據(jù)證明違法事實(shí)的存在，如果程序不合法，行政處罰仍然無效，所以履行處罰法定程序是減少執(zhí)法風(fēng)險的重要因素。稅務(wù)行政執(zhí)法人員應(yīng)避免重實(shí)體法，輕程序法思想，在辦理行政處罰案件時，嚴(yán)格按照《中華人民共和國行政處罰法》、《中華人民共和國稅收征收管理法》等程序法的各項(xiàng)程序要求執(zhí)行。例如，在一般程序和簡易程序的選擇上，要掌握兩種程序的適用條件。《行政處罰法》規(guī)定，對個人罰款50元以上，對法人或其他組織罰款1000元以上的稅務(wù)處罰，情節(jié)復(fù)雜需要調(diào)查才能弄清的稅務(wù)處罰案件，適用一般處罰程序。兩個程序不可以混淆濫用。再如聽證程序，對個人罰款20__元以上，對法人或其他組織罰款10000以上，要告知當(dāng)事人有要求聽證的權(quán)利；當(dāng)事人要求聽證的，要嚴(yán)格履行聽證程序。

（四）保證法律適用準(zhǔn)確。

篇3

稅法 差異比較

1 資產(chǎn)折舊、攤銷會計制度與稅法規(guī)定的差異

1.1 固定資產(chǎn)的差異

1.1.1 折舊年限

會計制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限，選擇合理的固定資產(chǎn)折舊，按照管理權(quán)限，經(jīng)股東大會、董事會或經(jīng)理會等類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)，作為計提折舊的依據(jù)。

稅收政策規(guī)定，除另有規(guī)定者外，固定資產(chǎn)計提折舊的最低年限為：房屋、建筑物為20年；火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備為10年； 設(shè)備和火車、輪船以外的運(yùn)輸工具以及與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的器具、工具、家具等為5年。也就是說，如果企業(yè)根據(jù)會計制度規(guī)定的折舊年限低于上述稅法規(guī)定的最低年限，在企業(yè)所得稅時要按稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。

1.1.2 折舊方法

新制度規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊方法可以采用平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)當(dāng)在會計報表附表中予以說明。

稅法對固定資產(chǎn)的折舊方法進(jìn)行了嚴(yán)格的限制。《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第27條規(guī)定，企業(yè)所得稅中固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用的計算原則上采取直線折舊法。對促進(jìn)進(jìn)步、環(huán)境保護(hù)和國家鼓勵投資的關(guān)鍵設(shè)備，以及常年處于震動、超強(qiáng)度使用或受酸、堿等強(qiáng)烈腐蝕狀態(tài)的機(jī)器設(shè)備，確需縮短折舊年限或采取加速折舊方法的，由納稅人提出申請，經(jīng)當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)審核后，逐級報國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)。

1.1.3 接受捐贈的固定資產(chǎn)

會計制度規(guī)定，企業(yè)提取的固定資產(chǎn)折舊計入成本費(fèi)用。2002年12月31日前的稅收政策規(guī)定，接受捐贈的固定資產(chǎn)、與取得收入無關(guān)的固定資產(chǎn)提取的折舊不得稅前扣除。2003年1月1日后的稅收政策規(guī)定，接受捐贈的固定資產(chǎn)提取的折舊可以稅前扣除。

1.1.4 資產(chǎn)評估增值

會計制度規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行股份制改造發(fā)生的資產(chǎn)評估增值，應(yīng)相應(yīng)調(diào)整賬戶，所發(fā)生的固定資產(chǎn)評估增值可以計提折舊。

稅收政策規(guī)定，企業(yè)已按評估調(diào)整了有關(guān)資產(chǎn)賬面價值并據(jù)此計提折舊或攤銷的，對已調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)賬戶的評估增值部分，在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除，企業(yè)在計算申報年度納稅所得額時，可按下述方法進(jìn)行調(diào)整：

（1）據(jù)實(shí)逐年調(diào)整。企業(yè)因進(jìn)行股份制改造發(fā)生的資產(chǎn)評估增值，每一納稅年度通過折舊、攤銷等方式實(shí)際計入當(dāng)期成本、費(fèi)用的數(shù)額，可在年度納稅申報的成本項(xiàng)目、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

（2）綜合調(diào)整。對資產(chǎn)評估增值額不分資產(chǎn)項(xiàng)目，均須在以后年度納稅申報的成本、費(fèi)用項(xiàng)目予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)增每一納稅年度的應(yīng)納稅所得額，調(diào)整期限最長不得超過10年。

1.2 無形資產(chǎn)的差異

1.2.1 接受捐贈的無形資產(chǎn)和外購商譽(yù)

會計制度規(guī)定，無形資產(chǎn)從開始使用之日起，在有效期內(nèi)攤銷，計入管理費(fèi)用。2002年12月31日前的稅收政策規(guī)定，接受捐贈的無形資產(chǎn)和外購商譽(yù)的攤銷費(fèi)用不得稅前扣除；從2003年1月1日起，稅收政策規(guī)定，接受捐贈的無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)用可以稅前扣除。

1.2.2 攤銷年限

會計制度規(guī)定，如果合同沒有規(guī)定受益年限，也沒有規(guī)定有效年限，攤銷年限不應(yīng)超過10年。《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第23條規(guī)定，法律和合同或者企業(yè)申請書沒有規(guī)定使用年限的，或者自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，攤銷期限不得少于10年。

1.2.3 特許權(quán)使用費(fèi)收入

會計制度規(guī)定，特許權(quán)費(fèi)收入包括提供初始及后續(xù)服務(wù)、設(shè)備和其他有形資產(chǎn)及專門技術(shù)等方面的收入。其中屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的部分，應(yīng)在這些資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移時，確認(rèn)為收入；屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的部分，在提供服務(wù)時確認(rèn)為收入。

稅法對無形資產(chǎn)使用費(fèi)收入沒有明確的規(guī)定，但是可以借鑒國稅發(fā)［1997］191 號文件的規(guī)定：“納稅人超過一年以上的租賃期，一次收取的租賃費(fèi)，出租方應(yīng)按合同約定的租賃期分期計算收入，承租方應(yīng)相應(yīng)分期攤銷租賃費(fèi)”。這里將“特許權(quán)使用費(fèi)收入”視為一種租賃費(fèi)收入。對于使用費(fèi)收入，稅法要求按合同的有效期分期確認(rèn)收入，這基本和會計的規(guī)定是一致的。但稅法不區(qū)分是否提供后續(xù)服務(wù)，一律按使用期分期確認(rèn)收入。

1.3 遞延資產(chǎn)的差異

1.3.1 開辦費(fèi)攤銷

開辦費(fèi)是指在籌建期間發(fā)生的費(fèi)用，包括籌建期人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊登記費(fèi)以及不計入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)購建成本的匯兌損益和利息支出。籌建期是指企業(yè)自被批準(zhǔn)籌建之日起至開始生產(chǎn)、經(jīng)營（包括試生產(chǎn)、試營業(yè)）之日的期間。

企業(yè)制度第50條規(guī)定，除購建固定資產(chǎn)以外，所有籌建期間所發(fā)生的費(fèi)用，先在長期待攤費(fèi)用中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月起一次計入開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月的損益。如果企業(yè)長期待攤的費(fèi)用項(xiàng)目不能使以后會計期間受益，應(yīng)當(dāng)將尚未攤銷的該項(xiàng)目的攤余價值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第34條規(guī)定，企業(yè)在籌建期發(fā)生的開辦費(fèi)，應(yīng)當(dāng)從開始生產(chǎn)、經(jīng)營月份的次月起 （而不是當(dāng)月），在不短于5年的期限內(nèi)分期扣賒。因此，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營的當(dāng)月一次性攤銷的開辦費(fèi)應(yīng)從生產(chǎn)經(jīng)營的次月起分5年扣除。納稅人應(yīng)建立“開辦費(fèi)稅前扣除臺賬”或備查登記簿，為今后準(zhǔn)確稅前扣除（調(diào)減）額打好基礎(chǔ)。

1.3.2 固定資產(chǎn)修理與改良的差異

會計制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對固定資產(chǎn)進(jìn)行大修理，大修理費(fèi)用可以采用預(yù)提或待攤的方式核算。大修理費(fèi)用采用預(yù)提方式的，應(yīng)當(dāng)在兩次大修理間隔期內(nèi)各期均衡的預(yù)提預(yù)計發(fā)生的大修理費(fèi)用，并計入有關(guān)的成本、費(fèi)用；大修理費(fèi)用采用待攤方式的，應(yīng)當(dāng)將發(fā)生的大修理費(fèi)用在下一次大修理前平均攤銷，計入有關(guān)的成本、費(fèi)用。租入固定資產(chǎn)改良支出應(yīng)當(dāng)在租賃期限與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者孰短的期限內(nèi)平均攤銷。固定資產(chǎn)日常修理費(fèi)用，直接計入當(dāng)期成本、費(fèi)用。

《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定，企業(yè)的固定資產(chǎn)修理支出可以在發(fā)生當(dāng)期直接扣除，而固定資產(chǎn)改良支出必須資本化。《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定，尚未提足折舊的固定資產(chǎn)改良支出，可增加固定資產(chǎn)原值，并適當(dāng)延長折舊年限，計提折舊；對已提足折舊的固定資產(chǎn)的改良支出，不短于)年的期間內(nèi)平均攤銷。對于經(jīng)營租賃租入的固定資產(chǎn)，因?yàn)橘Y產(chǎn)的所有權(quán)歸出租方，承租方發(fā)生并承擔(dān)的固定資產(chǎn)改良支出只作為遞延資產(chǎn)處理。

2 壞賬損失會計制度與稅法規(guī)定的差異

2003年1月1日以后，稅法與會計制度并軌。《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉需要明確的有關(guān)所得稅的通知》（國稅發(fā) ［2003］45號）第8條規(guī)定：“《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā) ［2000］84 號第46條規(guī)定，企業(yè)可提取0.5%的壞賬準(zhǔn)備金在稅前扣除。為簡化起見，允許企業(yè)計提壞賬準(zhǔn)備金的范圍按《企業(yè)會計制度》的規(guī)定執(zhí)行”。

3 廣告支出會計制度與稅法規(guī)定的差異

會計制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)可全額計入營業(yè)費(fèi)用。

稅法規(guī)定，納稅人每一納稅年度發(fā)生的廣告費(fèi)支出不超過銷售 （營業(yè)）收入2%的，可據(jù)實(shí)扣除，超過比例部分的廣告支出可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)；2001年8月，國家稅務(wù)總局又下發(fā)了《關(guān)于調(diào)整部分行業(yè)廣告費(fèi)用所得稅稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的通知》，文件規(guī)定：“自200年1月1日起，制藥、食品（包括保健品、飲料）、日化、家電、通信、軟件開發(fā)、集成電路、房地產(chǎn)開發(fā)、文化和家具建材商城等行業(yè)的企業(yè)，每一納稅年度可在銷售（營業(yè)）收入的比例內(nèi)據(jù)實(shí)扣除廣告支出。超過比例部分的廣告支出可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)”。糧食類白酒廣告費(fèi)不得在稅前扣除。

對于保險企業(yè)，行業(yè)財務(wù)制度規(guī)定，不得列支廣告費(fèi)。稅法規(guī)定，金融保險企業(yè)也可以按2%的比例稅前扣除廣告費(fèi)。

稅法規(guī)定，企業(yè)提高廣告費(fèi)扣除比例，須經(jīng)國家稅務(wù)總局審批。

4 公益救濟(jì)性捐贈會計制度與稅法規(guī)定的差異

捐贈支出在會計核算時，不分公益、救濟(jì)性捐贈和非公益、救濟(jì)性捐贈，一律在“營業(yè)外支出”科目核算。

稅收上應(yīng)區(qū)別情況處理：納稅人直接向受贈人的捐贈和非公益、救濟(jì)性捐贈不允許扣除。

納稅人（金融保險企業(yè)除外）用于公益、救濟(jì)性的捐贈，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除，超過部分不得扣除。金融、保險企業(yè)用于公益、救濟(jì)性的捐贈支出在不超過企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額的1.5%的標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)的可以據(jù)實(shí)扣除，超過部分不予以扣除。

向紅十字事業(yè)捐贈、向義務(wù)捐贈、向青少年活動場所的捐贈、向非營利性老年服務(wù)機(jī)構(gòu)的捐贈可以全額稅前扣除。

5 稅前彌補(bǔ)虧損會計制度與稅法規(guī)定的差異

5.1 虧損額的確認(rèn)

會計上，無論是盈利還是虧損，期末一律將“本年利潤”科目的余額結(jié)轉(zhuǎn)“利潤分配———未分配利潤”科目。這里的“本年利潤”余額是指扣除所得稅費(fèi)用后的凈利潤。

篇4

在堅持以稅收執(zhí)法責(zé)任制為主題的前提下，把試點(diǎn)工作與ISO9001稅收質(zhì)量管理體系、稅收管理員制度、稅收信息化管理以及稅收“兩權(quán)”監(jiān)督制約機(jī)制進(jìn)行了有機(jī)的結(jié)合，始終貫穿于稅收執(zhí)法責(zé)任制的各個環(huán)節(jié)中。以ISO質(zhì)量管理體系為基礎(chǔ)，實(shí)現(xiàn)過程監(jiān)控管理；以稅收管理員制度為載體，實(shí)現(xiàn)稅收科學(xué)化、精細(xì)化管理；以稅收法制員制度為手段，實(shí)現(xiàn)執(zhí)法關(guān)口前移管理；以稅收信息化管理為平臺，實(shí)現(xiàn)稅收專業(yè)化、流程化管理；以“兩權(quán)”監(jiān)督制約機(jī)制為依托，實(shí)現(xiàn)執(zhí)法公正、公開管理。既為稅收執(zhí)法責(zé)任制夯實(shí)了各項(xiàng)基礎(chǔ)，又為稅收執(zhí)法責(zé)任制有效運(yùn)行提供了堅強(qiáng)保障。

（二）以“五大體系”構(gòu)筑稅收執(zhí)法責(zé)任制重要內(nèi)容。

1、建立崗責(zé)體系，解決由誰執(zhí)法的問題。一是堅持法制要求原則。崗位設(shè)置考慮便于現(xiàn)行法律、法規(guī)、規(guī)章和規(guī)范性文件的運(yùn)行和內(nèi)部配合，以具體的對外執(zhí)法業(yè)務(wù)、與執(zhí)法業(yè)務(wù)相關(guān)的審批等管理業(yè)務(wù)為主。二是堅持因事設(shè)崗的原則。根據(jù)縣局機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員配置的現(xiàn)狀，本著分類設(shè)事、因事設(shè)崗、崗責(zé)結(jié)合、職責(zé)不交叉的原則，對現(xiàn)有的稅收征管業(yè)務(wù)進(jìn)行了整理和合理歸并。三是堅持制約效率的原則。既考慮征收、管理、稽查、法制相互分離、相互制約的機(jī)制，又兼顧工作的實(shí)際，對工作性質(zhì)類似的若干稅收業(yè)務(wù)歸并到一個崗位完成。同時，按照“決策、執(zhí)行、監(jiān)督”三項(xiàng)管理環(huán)節(jié)要求，將每一項(xiàng)稅收業(yè)務(wù)的工作環(huán)節(jié)，分配到若干個崗位協(xié)作完成，從而提高了工作效率。四是堅持優(yōu)化服務(wù)的原則。即以優(yōu)化納稅服務(wù)為立足點(diǎn)，使納稅人的所有正當(dāng)需求和申請事項(xiàng)，盡量由一個崗位辦理，文書的傳遞盡量在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部完成。五是堅持遵從實(shí)際的原則。崗位設(shè)置要與具體實(shí)際工作聯(lián)系緊密，一個崗位能完成多項(xiàng)事務(wù)的合并設(shè)置崗位，允許一人多崗、一崗多人。各單位、各部門負(fù)責(zé)人與執(zhí)法人員層層簽了稅收執(zhí)法責(zé)任書，從而解決了誰執(zhí)法的問題。

2、建立職權(quán)體系，解決每個崗位擁有什么權(quán)力的問題。我們將《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則、《行政處罰法》、《行政訴訟法》和《發(fā)票管理辦法》等不同法律、法規(guī)和規(guī)范性文件中的涉稅執(zhí)法權(quán)，進(jìn)行了認(rèn)真分解、整理，歸納為10項(xiàng)權(quán)力，即：稅收規(guī)范性文件管理權(quán)、稅務(wù)管理權(quán)、稅款征收權(quán)、稅務(wù)檢查權(quán)、稅務(wù)行政處罰權(quán)、稅務(wù)行政復(fù)議權(quán)、稅務(wù)行政訴訟應(yīng)訴權(quán)、稅務(wù)行政賠償權(quán)、涉稅犯罪案件移送權(quán)，并且結(jié)合崗位及職責(zé)的設(shè)置，賦予了每個崗位相應(yīng)的權(quán)力。職權(quán)體系建立后，縣局強(qiáng)化了對稽查處罰工作的監(jiān)督管理，確保了稽查效果。今年已檢查業(yè)戶30戶，查補(bǔ)稅款121.5萬元，罰款19.7萬元，加收滯納金3.2萬元,處罰面達(dá)100%。縣局將重大案件審理委員會人員擴(kuò)至為8人，充實(shí)了部分業(yè)務(wù)骨干，嚴(yán)格按稅收執(zhí)法責(zé)任制規(guī)范運(yùn)行，今年共審理案件9起，結(jié)案9起，審理認(rèn)定應(yīng)補(bǔ)稅款31.25萬元，罰款及滯納金17.09萬元。通過建立權(quán)責(zé)體系，每個執(zhí)法崗位明確了執(zhí)法干什么，擁有什么權(quán)力，責(zé)任有多大，從而有效地克服了的問題。

3、建立規(guī)程體系，解決如何執(zhí)法的問題。一是明確執(zhí)法權(quán)限。按照《稅收征管法》等法律、法規(guī)的規(guī)定，我們將10項(xiàng)稅收執(zhí)法權(quán)，按照權(quán)力運(yùn)行軌跡，在各崗位間進(jìn)行了合理劃分。二是整合工作規(guī)程。按照市局藍(lán)本，結(jié)合我局實(shí)際對23個崗位90個工作流程，進(jìn)行了細(xì)化、補(bǔ)充和完善，專門出臺了工作規(guī)程整合實(shí)施意見。根據(jù)每個崗位的職責(zé)，按照稅收業(yè)務(wù)的先后順序，對工作流程涉及的方法、步驟和程序，作了明確規(guī)定。三是規(guī)范稅務(wù)文書。稅務(wù)文書是行使稅收執(zhí)法權(quán)的載體。我們在國家稅務(wù)總局制定的各類表、證、單、書的基礎(chǔ)上，結(jié)合工作實(shí)際，歸納整理了110種常用稅務(wù)文書，納入ISO質(zhì)量記錄管理，并將稅務(wù)文書在各執(zhí)法環(huán)節(jié)中予以明確。通過建立工作規(guī)程體系，不僅有效避免了執(zhí)法隨意性的問題，而且杜絕了執(zhí)法過程中的扯皮現(xiàn)象，提高了執(zhí)法效率。

4、建立考核追究體系，解決怎么考核和對考核中發(fā)現(xiàn)的執(zhí)法過錯如何追究的問題。建立科學(xué)、量化的考核辦法，強(qiáng)化稅收執(zhí)法權(quán)的監(jiān)督，是推行稅收執(zhí)法責(zé)任制的關(guān)鍵。我們經(jīng)過反復(fù)論證和實(shí)踐，結(jié)合我縣當(dāng)前稅收工作的特點(diǎn)，將考核追究分成兩步走：一是制定了《營山縣地方稅務(wù)局稅收執(zhí)法評議考核暫行辦法》，規(guī)定了評議考核機(jī)構(gòu)及職責(zé)、評議考核內(nèi)容、評議考核程序和方法、評議考核結(jié)果使用等內(nèi)容，并根據(jù)各崗位行使權(quán)力的大小與輕重、納稅人利益的關(guān)聯(lián)度、造成后果的嚴(yán)重程度，設(shè)定了崗位考核標(biāo)準(zhǔn)。通過實(shí)行獎金補(bǔ)貼與執(zhí)法質(zhì)量掛鉤，嚴(yán)格考核，提高了執(zhí)法水平。二是根據(jù)國家稅務(wù)總局《稅收執(zhí)法過錯責(zé)任追究暫行辦法》的規(guī)定，制定了《營山縣地方稅務(wù)局稅收執(zhí)法過錯責(zé)任追究暫行辦法》。該辦法一是進(jìn)一步明確了責(zé)任追究的范圍，確定了評議考核內(nèi)容。二是明確了責(zé)任追究的形式，包括經(jīng)濟(jì)懲戒和行政處理兩方面：經(jīng)濟(jì)懲戒主要是按照每分5元標(biāo)準(zhǔn)給予懲戒，每月最多不超過200元。行政處理形式主要包括批評教育、責(zé)令作出書面檢查、通報批評、責(zé)令待崗、取消執(zhí)法資格。三是明確了責(zé)任劃分、免予追究、從輕追究、加重追究的具體適用條件和原則。四是明確了連帶責(zé)任，規(guī)定各單位的負(fù)責(zé)人對所監(jiān)控執(zhí)法人員的執(zhí)法過錯，承擔(dān)連帶責(zé)任，監(jiān)控人員按20%的比例系數(shù)，承擔(dān)所轄執(zhí)法人員的連帶責(zé)任。今年9月，我局對4個單位進(jìn)行考核評議，對13個單位進(jìn)行執(zhí)法檢查。發(fā)現(xiàn)部分征收單位未按規(guī)定使用執(zhí)法文書，操作不規(guī)范，也未按程序執(zhí)法，共涉及32個直接責(zé)任人、連帶責(zé)任人11個，按照《營山縣地稅局稅收行政執(zhí)法過錯責(zé)任追究暫行辦法》確定的追究程序，嚴(yán)格實(shí)施了責(zé)任追究，給予經(jīng)濟(jì)懲戒1376元。

5、建立支持體系，解決怎么保障執(zhí)法責(zé)任制正常運(yùn)行的問題。一是推行ISO9001質(zhì)量管理體系。對執(zhí)法過程實(shí)行質(zhì)量記錄、過程控制，傳遞時填制《稅務(wù)文書傳遞卡》，制作文書時登記《稅務(wù)文書登記簿》，并將所有的執(zhí)法活動登記在《稅收執(zhí)法責(zé)任制運(yùn)行情況記錄簿》，實(shí)行執(zhí)法全過程監(jiān)控管理。二是推行個人考核評價系統(tǒng)。將稅務(wù)人員的執(zhí)法質(zhì)量作為評價干部的重要指標(biāo)，嚴(yán)格考核，促進(jìn)稅務(wù)人員公正執(zhí)法。三是建立稅源監(jiān)控管理。實(shí)行對稅源管理情況的適時監(jiān)督，強(qiáng)化了對稅務(wù)人員執(zhí)法結(jié)果和質(zhì)量的有效監(jiān)控。四是實(shí)施能級評審。建立能級管理，并同經(jīng)濟(jì)利益和職務(wù)升降掛鉤，全面調(diào)動工作積極性。五是監(jiān)督保障。制定《營山縣地方稅務(wù)局稅收執(zhí)法責(zé)任制責(zé)任監(jiān)督實(shí)施辦法》，作為實(shí)施兩權(quán)監(jiān)督的核心問題，由縣局法制股負(fù)責(zé)對執(zhí)法全過程實(shí)施監(jiān)督管理。

二、取得的主要成效

稅收執(zhí)法責(zé)任制是一個全新的課題，涉及面廣，政策性強(qiáng)，環(huán)節(jié)較多，操作難度大，是一項(xiàng)系統(tǒng)工程。盡管如此，我局不僅完成了市局的試點(diǎn)任務(wù)，而且為全面推行探索了新路，積累了寶貴經(jīng)驗(yàn)。我們認(rèn)為，這主要得力于市局的堅強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)和指導(dǎo)，得力于縣局班子的高度重視，得力于全局干部開拓創(chuàng)新、勇于突破的精神。稅收執(zhí)法責(zé)任制在營山縣局從無到有，從建立到實(shí)施，突破了思維方式的禁錮，讓全體地稅人在前移默化中受到洗禮，全員責(zé)任意識、規(guī)范意識悄然生根，規(guī)范執(zhí)法、嚴(yán)格執(zhí)法蔚然成風(fēng)。主要表現(xiàn)在：

一是執(zhí)法觀念明顯轉(zhuǎn)變。營山小橋稅案現(xiàn)已應(yīng)訴達(dá)5年之久，出庭達(dá)10次之多，目前正在艱難地應(yīng)訴著。該案給營山地稅人的教訓(xùn)是刻骨銘心的。這次試點(diǎn)工作無疑助推了全體干部職工的執(zhí)法觀念大轉(zhuǎn)變，思想認(rèn)識大提高。“推行稅收執(zhí)法責(zé)任制，是加快稅收現(xiàn)代化步伐的必然趨勢，是稅務(wù)干部挺起腰桿子執(zhí)法的強(qiáng)力保障”等觀念，在全局上下巳經(jīng)形成共識。

二是執(zhí)法行為得到規(guī)范。稅收執(zhí)法責(zé)任制體系對現(xiàn)行的涉稅法律、法規(guī)、政策和工作規(guī)程進(jìn)行了梳理和整合，對失效的規(guī)定進(jìn)行了清除和廢止，防止了因執(zhí)行政策走樣而導(dǎo)致執(zhí)法出格的問題。通過崗位職責(zé)的具體化，徹底解決了過去職責(zé)不清，責(zé)任不明的問題。由于工作程序清晰，工作標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一，執(zhí)法有程序，辦事有規(guī)章，完成有考核評議，過錯有追究，從而有效地解決了“不執(zhí)法、亂執(zhí)法”的突出問題，有效地解決了“基礎(chǔ)弱化、內(nèi)部協(xié)調(diào)不暢”的問題，使執(zhí)法行為得到規(guī)范，執(zhí)法水平得到提高，征管質(zhì)量明顯提升。

篇5

營業(yè)稅是針對我國境內(nèi)提供的應(yīng)稅勞務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或者單位個人銷售不動產(chǎn)問題，憑借其獲得的營業(yè)額進(jìn)行征收的一種稅。營業(yè)稅的計稅基礎(chǔ)就是納稅人的全額收入，與適用的稅率相乘進(jìn)而計算應(yīng)納稅額。通常來講，營業(yè)稅擁有比較低的稅率，可是其稅負(fù)非常容易出現(xiàn)轉(zhuǎn)嫁問題，每經(jīng)過一次流通就需要繳納一次稅，凸顯了較為嚴(yán)重的重復(fù)征稅現(xiàn)象。增值稅是針對我國境內(nèi)的貨物銷售或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)出口貨物的單位個人所實(shí)現(xiàn)的增值額征收的稅。法國在1954年開始征收增值稅后，利用銷項(xiàng)稅與進(jìn)項(xiàng)稅抵扣制度，促使納稅人僅對增值部分進(jìn)行納稅，對存在于營業(yè)稅種的重復(fù)征稅問題有效進(jìn)行了解決，并且被其他國家逐漸運(yùn)用。我國目前正是經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時期，對第三產(chǎn)業(yè)積極發(fā)展。營業(yè)稅改增值稅非常有利于對稅制進(jìn)行完善，有效消除重復(fù)征收問題，進(jìn)而推動國民經(jīng)濟(jì)健康和諧發(fā)展。

二、營業(yè)稅改增值稅的必要性

目前建筑行業(yè)出現(xiàn)了嚴(yán)重的重復(fù)征收營業(yè)稅問題。建筑工程耗費(fèi)的材料物資都是征收增值稅的對象，在流轉(zhuǎn)階段已經(jīng)根據(jù)流轉(zhuǎn)額繳納了增值稅，極有可能由于建筑企業(yè)不是增值稅納稅人，因此購買物資需承擔(dān)的稅額不能進(jìn)行抵扣。同時，對營業(yè)稅進(jìn)行計算時，外購建筑材料物資全部計入建筑成本，由此需承擔(dān)營業(yè)稅，進(jìn)一步產(chǎn)生了征稅的重復(fù)問題。站在完善稅制的角度進(jìn)行分析，假如并行增值稅與營業(yè)稅極有可能對增值稅的抵扣關(guān)系進(jìn)行破壞，對增值稅的作用造成了影響。通過對建筑行業(yè)的生產(chǎn)過程進(jìn)行分析可知，它們的經(jīng)營資金在整個經(jīng)營生產(chǎn)過程中會隨著生產(chǎn)與銷售過程不斷實(shí)行螺旋式的循環(huán)。通過對建筑行業(yè)資金形態(tài)進(jìn)行分析可知，包括了多種形式如存儲資金、生產(chǎn)資金等，最終又回歸至新的資金貨幣形態(tài)。整體來說，建筑行業(yè)基本上已經(jīng)具備了營業(yè)稅改增值稅的條件。

三、營業(yè)稅改增值稅對建筑行業(yè)的重要意義

（一）減輕了建筑業(yè)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)

當(dāng)前很多建筑企業(yè)出于對資源有限性與工程高效性的考慮，一般把工程外包給專業(yè)公司。稅法明確指出總的承包公司需要替分包公司代繳稅款，可是在實(shí)際生產(chǎn)中承包與分包公司之間存在著較為復(fù)雜的關(guān)系，有些企業(yè)不但是承包公司還是分包公司，會產(chǎn)生重復(fù)繳稅問題。營業(yè)稅改增值稅提出：繳納稅款是根據(jù)銷項(xiàng)稅與進(jìn)項(xiàng)稅之間產(chǎn)生的差額。在納稅整個過程中總承包公司與分包公司需要出示納稅的有關(guān)票據(jù)，防止企業(yè)出現(xiàn)重復(fù)繳納稅款的現(xiàn)象，有效減輕了企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。

（二）為建筑業(yè)企業(yè)提供了發(fā)展機(jī)遇

第一，營改增，明確指出機(jī)械設(shè)備的購入能夠作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。這樣對企業(yè)引進(jìn)先進(jìn)的機(jī)械設(shè)備非常有利，提升了有效利用資源的效率，對企業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)實(shí)施了科學(xué)優(yōu)化。第二，營改增提出，能夠在銷項(xiàng)稅中對固定資產(chǎn)、建筑材料的進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行抵扣，大大降低了稅收成本。這樣，有助于企業(yè)優(yōu)化結(jié)構(gòu)，將會對經(jīng)營范圍不斷擴(kuò)大；能夠在建筑材料與加工建筑制品環(huán)節(jié)積極參與，促使企業(yè)形成了多元化的發(fā)展。第三，營改增明確規(guī)定，企業(yè)銷售的全部貨物甚至包括資產(chǎn)，都需要按照銷售金額的一定比例繳納稅款。這個規(guī)定有效防止企業(yè)利用大規(guī)模采購物資，之后轉(zhuǎn)手獲得高額度稅率差的問題。在不改變企業(yè)凈資產(chǎn)的前提下，提升了企業(yè)對風(fēng)險進(jìn)行規(guī)避的能力。

（三）有效規(guī)范了企業(yè)財務(wù)管理

營業(yè)稅改增值稅對會計人員工作提出了更加嚴(yán)格要求。第一，與營業(yè)稅相比，增值稅擁有更加復(fù)雜的征收環(huán)節(jié)。需要更加細(xì)致的進(jìn)行核算，要填寫與開據(jù)專業(yè)的發(fā)票，尤其是勞務(wù)與采購物資等業(yè)務(wù)，必須按照業(yè)務(wù)性質(zhì)開據(jù)相關(guān)發(fā)票，對開據(jù)發(fā)票的時間必須進(jìn)行確定。第二，建筑行業(yè)具有一定的特殊性，需要外包工程或者是構(gòu)建施工項(xiàng)目部。在這階段需要簽訂很多合同，其中一些合同關(guān)系到了繳納營業(yè)稅與增值稅的方法，這樣就要求有關(guān)財務(wù)人員嚴(yán)格評價合同的科學(xué)性。增值稅使用的發(fā)票在時間上有限制，要關(guān)注與發(fā)票相關(guān)的認(rèn)證與抵扣時間，避免發(fā)票發(fā)生逾期問題，對企業(yè)正常收入造成了影響。

營業(yè)稅改增值稅對企業(yè)運(yùn)轉(zhuǎn)現(xiàn)金流進(jìn)行了改善，主要原因是營業(yè)稅改增值稅對企業(yè)稅負(fù)有效實(shí)施了降低。在營業(yè)稅征收過程中，根據(jù)施工中產(chǎn)生的勞務(wù)服務(wù)量，按照一定比例支付現(xiàn)金。目前貫徹落實(shí)的暫行增值稅條例明確規(guī)定，納稅人只有在銷售貨物或者實(shí)施有關(guān)銷售款項(xiàng)的業(yè)務(wù)及獲得銷售款憑據(jù)時才對增值稅進(jìn)行繳納。營業(yè)稅改增值稅有效減少了稅負(fù)，當(dāng)企業(yè)擁有相同的業(yè)務(wù)量時，顯著減少了需要繳納的稅款。減少稅款在一定程度減弱了現(xiàn)金流盈虧產(chǎn)生的波動，對企業(yè)高速運(yùn)轉(zhuǎn)資金發(fā)揮了重要意義。

四、結(jié)束語

綜合分析，營業(yè)稅改增值稅的推行工作將是一項(xiàng)非常復(fù)雜的工程。在國民經(jīng)濟(jì)中建筑行業(yè)是重要的物質(zhì)生產(chǎn)部門，與國家積極發(fā)展經(jīng)濟(jì)、改善人民生活產(chǎn)生了緊密的聯(lián)系。建筑業(yè)企業(yè)怎樣積極應(yīng)對營業(yè)稅改增值稅，是目前迫切需要面對的問題。

篇6

1.引言

增值稅制度的改革是1994年全面稅制改革的一項(xiàng)重要內(nèi)容。通過這次改革，克服了以往全值型流轉(zhuǎn)稅的缺陷，代之以增值額為征稅對象的增值稅，較好地貫徹了稅收中性原則，客觀上促進(jìn)了專業(yè)化分工協(xié)作的發(fā)展，體現(xiàn)了市場經(jīng)濟(jì)導(dǎo)向。但是，與分稅制改革著重理順中央地方財政關(guān)系、著眼于提高中央"兩個比重"（財政收入占GDP的比重以及中央財政收入占總財政收入的比重）目標(biāo)相一致，增值稅分享體制沿襲了承認(rèn)地方（尤其是發(fā)達(dá)地區(qū)）既得利益，重點(diǎn)考慮調(diào)動地方政府積極性的分享路徑①，卻忽視了地方政府間②的稅收利益分配關(guān)系問題，現(xiàn)行分成與返還的分享體制客觀上起著擴(kuò)大區(qū)域經(jīng)濟(jì)差距的作用，此外，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展中新特點(diǎn)、新形式的出現(xiàn)和現(xiàn)行區(qū)域稅收協(xié)調(diào)機(jī)制的空白，不同區(qū)域間的增值稅稅收利益沖突明顯化頻繁化。

當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的一個重要特點(diǎn)是企業(yè)的集團(tuán)化管理趨勢和總部經(jīng)濟(jì)的興起。隨著經(jīng)濟(jì)全球化、信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展、市場化程度的加深，企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)形式發(fā)生了質(zhì)的變化，大量企業(yè)從戰(zhàn)略角度出發(fā)，選擇了企業(yè)總部和生產(chǎn)制造在空間地理上的分離。總部企業(yè)往往掌握公司的管理控制權(quán)，是公司的戰(zhàn)略決策、資源配置、資本經(jīng)營、業(yè)績管理和公共關(guān)系中心。公司總部在特定區(qū)域上的聚集形成了我們通常所說的總部經(jīng)濟(jì)。通過集團(tuán)化管理，企業(yè)實(shí)現(xiàn)了規(guī)模經(jīng)濟(jì)、資源獲得最優(yōu)配置、企業(yè)整體利潤最大化和成本包括稅收成本最小化。為了避免政府征稅行為干擾企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策，各國稅法往往本著稅收中性的原則，對跨區(qū)經(jīng)營企業(yè)提供稅收征收管理上的便利，很多國家實(shí)行總機(jī)構(gòu)匯總與合并納稅的稅收管理制度，而這必然蘊(yùn)涵著不同地區(qū)財政稅收利益關(guān)系的協(xié)調(diào)問題。在匯總（合并）納稅制度下，分支機(jī)構(gòu)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅和流轉(zhuǎn)稅有可能被轉(zhuǎn)移到公司總部所在地政府，造成稅收收入上繳與公共產(chǎn)品成本分擔(dān)在地區(qū)間的不對稱分布。

2.現(xiàn)行稅制下企業(yè)跨區(qū)域經(jīng)營與總部經(jīng)濟(jì)中的增值稅區(qū)域分配格局

當(dāng)前由總部經(jīng)濟(jì)和匯總納稅所引起的稅收區(qū)域分配沖突主要表現(xiàn)在企業(yè)所得稅領(lǐng)域。新的企業(yè)所得稅法實(shí)施以來，不同區(qū)域間的所得稅稅收收入分配沖突更加頻繁和普遍化，迫切需要解決③。可以想象，企業(yè)所得稅區(qū)域沖突只是稅收區(qū)域分配沖突普遍化的一個開始，隨著區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化的推進(jìn)和企業(yè)跨地區(qū)經(jīng)營趨勢的加深，增值稅等流轉(zhuǎn)稅沖突問題也會逐漸引起各區(qū)域政府的重視。由于在總部經(jīng)濟(jì)的角逐中，東部地區(qū)的大中城市往往居于優(yōu)勢地位，按照匯總與合并納稅的管理制度趨勢，如果不采取有效的稅收協(xié)調(diào)措施，未來的增值稅稅收收入分配格局將很不利于中西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)。

跨地區(qū)經(jīng)營所引起的增值稅稅收收入的不恰當(dāng)轉(zhuǎn)移主要表現(xiàn)在兩方面，一方面，從長遠(yuǎn)趨勢看，總分公司匯總納稅、母子公司、集團(tuán)公司合并納稅正日益成為共同的稅收管理規(guī)則，如果不能合理解決區(qū)域間稅收分割問題，就意味著獲得了當(dāng)?shù)毓伯a(chǎn)品的分支機(jī)構(gòu)本應(yīng)向當(dāng)?shù)卣U納的稅收被轉(zhuǎn)移到總機(jī)構(gòu)所在地政府；另一方面，即使不存在匯總（合并）納稅，總公司也能通過轉(zhuǎn)移定價的方式，使分支機(jī)構(gòu)的銷售行為很少發(fā)生增值額，使增值額歸集到總機(jī)構(gòu)所在地，這事實(shí)上也是稅收收入的不恰當(dāng)轉(zhuǎn)移。關(guān)于納稅地點(diǎn)，我國增值稅稅法規(guī)定："固定業(yè)戶應(yīng)向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。納稅人總分支機(jī)構(gòu)不在同一縣（市）的，應(yīng)分別向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅；經(jīng)國家稅務(wù)總局或其授權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，分支機(jī)構(gòu)的應(yīng)納稅款可以由總機(jī)構(gòu)匯總在總機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。"目前我國稅法中具體涉及到的增值稅稅收收入地區(qū)間劃分的規(guī)定主要體現(xiàn)在三方面④:一是跨地區(qū)經(jīng)營的直營連鎖企業(yè)，二是有關(guān)跨省區(qū)的發(fā)電、供電企業(yè)的規(guī)定，三是有關(guān)油氣田企業(yè)的規(guī)定。對于跨地區(qū)經(jīng)營的直營連鎖企業(yè)，如果符合一定條件，可以由總店向所在稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一申報繳納增值稅，由財政部門來調(diào)整總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)所在地的財政利益，即總機(jī)構(gòu)所在地政府單獨(dú)行使征稅權(quán)；對跨地區(qū)經(jīng)營的電力產(chǎn)品企業(yè)，實(shí)行分支機(jī)構(gòu)預(yù)繳和總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一清算的方法；對跨地區(qū)經(jīng)營的油氣田企業(yè)，采用總機(jī)構(gòu)集中計算應(yīng)納稅額按一定比例分配給分支機(jī)構(gòu)并由分支機(jī)構(gòu)向所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅的方法。不同的方法和規(guī)則對欠發(fā)達(dá)地區(qū)的稅收利益影響也會有所不同，總體而言，在增值稅稅收區(qū)域分配當(dāng)中欠發(fā)達(dá)地區(qū)處于被動地位，隨著企業(yè)跨區(qū)域經(jīng)營日益普遍、規(guī)模日益巨大以及匯總（合并）納稅的稅務(wù)管理制度的推廣，如何合理維護(hù)自身的財政稅收利益成為欠發(fā)達(dá)地區(qū)在發(fā)展經(jīng)濟(jì)過程中所必須面臨的一個重要問題。

3.跨省、市總分機(jī)構(gòu)企業(yè)所得稅分配辦法的適用性及其局限

從現(xiàn)有的研究成果來看，一些學(xué)者認(rèn)為跨省市總分機(jī)構(gòu)企業(yè)所得稅分配辦法若能有效解決地方政府間的企業(yè)所得稅分配糾紛，這將對于增值稅等流轉(zhuǎn)稅的地區(qū)稅收分配問題的解決具有重要參照意義。當(dāng)前，通過稅款分配的辦法對跨省區(qū)的總分機(jī)構(gòu)所得稅實(shí)施管理，是一項(xiàng)新生事物，可能面臨很多新的情況，存在不確定因素。如果現(xiàn)行方案能比較有效地解決跨區(qū)經(jīng)營企業(yè)的稅收收入地區(qū)歸屬問題，那么這對未來可能普遍出現(xiàn)的由企業(yè)跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅所引起的增值稅、營業(yè)稅等流轉(zhuǎn)稅的地區(qū)稅收收入分配問題的解決產(chǎn)生示范作用，事實(shí)上現(xiàn)行稅法中所涉及到的增值稅地區(qū)分配條款，在一定程度上參考了新的辦法出臺之前的企業(yè)所得稅分配的一些做法。由于增值稅和企業(yè)所得稅都是中央地方共享稅，而稅收區(qū)域沖突產(chǎn)生的原因又在于企業(yè)跨地區(qū)經(jīng)營的普遍性、總分機(jī)構(gòu)匯總（合并）納稅的趨勢性與當(dāng)前分稅制財政管理體制和稅法對地方政府間稅收分配缺乏規(guī)范化處理，因而，二者確實(shí)有相似點(diǎn)，采用類似于企業(yè)所得稅的處理辦法來處理流轉(zhuǎn)稅的跨地區(qū)分配問題可能具有一定的操作意義⑤。

從兩個“辦法”的具體規(guī)定來看，跨省區(qū)的總分機(jī)構(gòu)所得稅稅收分配管理具有如下幾個特點(diǎn)：

第一，稅收分配辦法體現(xiàn)了中央財政主導(dǎo)下的地方政府間稅收分配處理特征。我國歷史上長期屬于中央集權(quán)制國家，地方政府主要和中央政府打交道，多個地方政府之間的糾紛主要通過中央政府的協(xié)調(diào)來解決，這形成了我國主要由中央政府來負(fù)責(zé)協(xié)調(diào)地方政府間關(guān)系的傳統(tǒng)。1994年的分稅制財政管理體制改革主要關(guān)注中央和地方政府之間的財政稅收關(guān)系，對地方政府間財政稅收分配關(guān)系缺乏重視。由于政治體制、歷史和文化傳統(tǒng)等原因，我國目前并不具備像美國這樣的管理權(quán)限分散的聯(lián)邦制國家建立州間稅收協(xié)調(diào)組織的方式來處理州際間稅收分配問題的條件，因此，地區(qū)間稅收糾紛問題也應(yīng)主要通過中央政府主導(dǎo)下建立科學(xué)合理的地區(qū)間稅收分配方案來處理。

第二，稅收分配的相關(guān)參與方政府的征稅和管理權(quán)利得以考慮，分配公式具有一定合理性和規(guī)范性。"辦法"規(guī)定，企業(yè)總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一計算包括企業(yè)所屬各個不具有法人資格的營業(yè)機(jī)構(gòu)、場所在內(nèi)的全部應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納稅額，實(shí)行就地預(yù)繳方式，總機(jī)構(gòu)所在地、分支機(jī)構(gòu)所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)均行使征稅權(quán)。對于分支機(jī)構(gòu)所在地政府的稅收分配，按照為三因素（分支機(jī)構(gòu)的經(jīng)營收入、職工工資和資產(chǎn)總額）分別賦予權(quán)重（依次為0.35、0.35和0.30）的方式來分?jǐn)偢鞣种C(jī)構(gòu)所在地應(yīng)預(yù)繳的所得稅稅款，。

第三，中央政府的稅收收入利益得以保障，稅收分配辦法向總機(jī)構(gòu)所在地政府的稅收利益傾斜，繼續(xù)維護(hù)了既得利益，相對而言，分支機(jī)構(gòu)地政府在稅收收入分配格局中總體上仍然比較被動，處于劣勢。根據(jù)"辦法"，對于總預(yù)繳的應(yīng)納所得稅稅款的地方分享部分，總機(jī)構(gòu)所在地政府享有25％的稅收收入；總應(yīng)納稅額地方分享部分的50％按照為三因素分別賦予權(quán)重的方式在各分支機(jī)構(gòu)所在地政府之間分?jǐn)偅倷C(jī)構(gòu)所在地設(shè)有分支機(jī)構(gòu)的相應(yīng)參與分配；總應(yīng)納稅額中地方分享部分的剩余25％，由財政部按照2004年至2006年各省市三年實(shí)際分享企業(yè)所得稅占地方分享總額的比例定期向各省市分配。

參照類似企業(yè)所得稅的處理方式，對增值稅由于企業(yè)跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅所可能產(chǎn)生的地區(qū)稅收利益糾紛，具有一定的參考意義。例如，如果增值稅采用總機(jī)構(gòu)匯總納稅方式，可以由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一計算應(yīng)納增值稅額，再按照關(guān)鍵因素，科學(xué)確定權(quán)重，分配給各分支機(jī)構(gòu)，由分支機(jī)構(gòu)就地申報繳納的方法來分配稅款。假定生產(chǎn)地課稅原則合理，那么按各分支機(jī)構(gòu)對稅收的貢獻(xiàn)來劃分區(qū)域間的增值稅是可行的合適的。但這種辦法不能根本解決增值稅的跨地區(qū)稅收轉(zhuǎn)移問題。從根本上來說，增值稅與企業(yè)所得稅稅種本身的特點(diǎn)，決定了二者的稅收地區(qū)轉(zhuǎn)移問題具有不同的性質(zhì)。企業(yè)往往獲得了所在地政府所提供的公共產(chǎn)品和公共服務(wù)，通過這種方式分支機(jī)構(gòu)所在地政府為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營提供了便利，因此，應(yīng)該以企業(yè)所得稅的形式繳納給當(dāng)?shù)卣靡詮浹a(bǔ)公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的提供成本，具有合理性和必要性。從這個意義上來講，匯總或者合并納稅并不能消除總機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)對當(dāng)?shù)卣?fù)有的所得稅納稅義務(wù)。

但增值稅是間接稅，在市場經(jīng)濟(jì)條件下，具有易轉(zhuǎn)嫁的特征。納稅人和負(fù)稅人是相分離的，納稅地和負(fù)稅地相脫離，稅負(fù)最終主要由消費(fèi)者來承擔(dān)。如果A地的居民以購買B地產(chǎn)品的方式承擔(dān)了B地大部分稅負(fù)，又沒有其他機(jī)制糾正，則A地的公共產(chǎn)品成本補(bǔ)償存在缺口，B地的部分公共產(chǎn)品供給卻由A地居民負(fù)擔(dān)，其結(jié)果必將導(dǎo)致A地公共產(chǎn)品提供不足和A地居民的福利損失問題，兩地公共產(chǎn)品提供水平的差異作用于資本、土地、勞動力等經(jīng)濟(jì)要素，將導(dǎo)致兩地經(jīng)濟(jì)差距的拉大、公共產(chǎn)品提供差距的拉大和居民福利差距的拉大。按照我國增值稅暫行條例，我國對產(chǎn)品的生產(chǎn)和流通的每個環(huán)節(jié)的增值額都要征稅，但零售環(huán)節(jié)只是產(chǎn)品生產(chǎn)流通諸多環(huán)節(jié)中的一個，零售環(huán)節(jié)稅負(fù)在總稅負(fù)中所占比重很小，因此增值稅是一種生產(chǎn)地課稅的稅種。由于最終消費(fèi)品的消費(fèi)者大部分集中于人口占絕大多數(shù)的中西部地區(qū)，而加工制造業(yè)和商貿(mào)企業(yè)主要分布于經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的東部地區(qū)，因此，中西部地區(qū)作為消費(fèi)者的居民在購買產(chǎn)品時，除了零售環(huán)節(jié)部分繳納的稅收成為當(dāng)?shù)卣亩愂帐杖虢M成部分，承擔(dān)的其他環(huán)節(jié)稅收負(fù)擔(dān)均流入東部發(fā)達(dá)省份政府手中。真正的負(fù)稅人沒有享受到相應(yīng)的公共產(chǎn)品利益，這就形成集中納稅和分散負(fù)擔(dān)的非對稱性⑥，增值稅制度成為財富流動的逆向調(diào)節(jié)機(jī)制。楊純?nèi)A等（2007）發(fā)現(xiàn)，2003年，東部地區(qū)、中部地區(qū)、西部地區(qū)的增值稅稅收收入占全國的比重分別為73.5%、14.6%、11.9%，而最終消費(fèi)總額占全國的比重分別為53.6%、27.1%、19.3%。我們可以看到，東部地區(qū)所占的最終消費(fèi)額為53.6%，卻獲取了73.5%的增值稅收入。

此外，市場價格體制不完善使增值稅的稅收分配格局更不利于欠發(fā)達(dá)的中西部地區(qū)。中西部地區(qū)是我國原煤、原油、天然氣等礦產(chǎn)、能源資源主要來源地，在計劃經(jīng)濟(jì)時期，為了推行重工業(yè)優(yōu)先發(fā)展的戰(zhàn)略，國家對自然資源實(shí)行集中的計劃配置的價格體系，中西部地區(qū)以極其低廉的價格為全國提供礦產(chǎn)、能源和其他原材料，為我國的工業(yè)化進(jìn)程和東部地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展作出巨大貢獻(xiàn)。進(jìn)入市場經(jīng)濟(jì)以來，絕大部分產(chǎn)品的價格由市場來決定，但某些初級資源產(chǎn)品例如原煤、原油、天然氣等還未能實(shí)現(xiàn)完全的市場定價，它們的定價仍然過低，在加工以后的形成產(chǎn)成品環(huán)節(jié)和最終銷售價格卻由市場來決定。東部地區(qū)往往是資源的主要使用地和產(chǎn)成品的生產(chǎn)地。從初級產(chǎn)品環(huán)節(jié)到市場環(huán)節(jié)，其價格變化可能高出幾倍甚至十幾倍⑦。在此過程中，應(yīng)在中西部地區(qū)實(shí)現(xiàn)的收入、利潤以及附帶的增值稅收入轉(zhuǎn)移到以東部地區(qū)為主的資源使用地手中，中西部地區(qū)的資源優(yōu)勢未能完全轉(zhuǎn)化為經(jīng)濟(jì)優(yōu)勢和稅收優(yōu)勢。具體有以下三個方面：第一，稅收收入由資源提供地轉(zhuǎn)移到資源使用地，這部分稅收資源本應(yīng)用于當(dāng)?shù)氐墓伯a(chǎn)品的提供；第二，通過稅收返還機(jī)制，資源使用地和資源提供地的政府的稅收收入分配差距進(jìn)一步拉大；第三，資源開發(fā)給當(dāng)?shù)貛淼沫h(huán)境成本難以用稅收資源加以補(bǔ)償。

顯然，增值稅的跨區(qū)域稅收的不恰當(dāng)轉(zhuǎn)移問題與匯總納稅企業(yè)所得稅的稅收收入地區(qū)分配問題有相似的地方，也有很多差異。因此，我國的增值稅區(qū)域分配制度必須考慮稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁等問題，而不能簡單地在承認(rèn)產(chǎn)地原則合理的情況下，按照貢獻(xiàn)大小對相關(guān)總分支機(jī)構(gòu)所在地稅收進(jìn)行分配，增值稅的處理方法也不能參照維護(hù)既得利益和發(fā)達(dá)地區(qū)大中城市利益的基本原則來進(jìn)行。增值稅區(qū)域分配問題的合理解決，有利于提高欠發(fā)達(dá)地區(qū)提供公共產(chǎn)品的能力，緩解地區(qū)間財政收入水平的不平衡，消除地方政府基于最大化增值稅份額目的保護(hù)主義行為，促進(jìn)全國統(tǒng)一大市場的形成。

4.政策構(gòu)想

4.1 實(shí)行消費(fèi)地課稅辦法

理想的方法是按消費(fèi)地課稅原則對增值額征稅，但現(xiàn)實(shí)生活中很難做到完全的消費(fèi)地課稅，"最終消費(fèi)地"往往演變成"最終消費(fèi)的購買地"。實(shí)際的制度設(shè)計中，往往需要結(jié)合本國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、國家的規(guī)模、國家體制和經(jīng)濟(jì)體制、歷史傳統(tǒng)、現(xiàn)實(shí)文化等因素⑧，實(shí)現(xiàn)制度的重新安排。

4.2 增值稅由共享稅變?yōu)橹醒攵?/p>

理論上講，增值稅作為一種多環(huán)節(jié)課征、無法確定其歸宿的稅種，應(yīng)劃歸中央稅來管理。將增值稅劃為中央稅，并與其他中央稅收入一起，進(jìn)入到整個的中央與地方政府之間的財力分配系統(tǒng)，可以跨過增值稅的地區(qū)初始收入分配環(huán)節(jié)，區(qū)域間增值稅收入分配不合理的前提不復(fù)存在，直接進(jìn)入財政分配。財政分配階段不再單獨(dú)考慮增值稅的地區(qū)間分配，而是將增值稅收入納入整個財力分配機(jī)制，由中央財政統(tǒng)一分配來協(xié)調(diào)區(qū)域間的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。假定其他稅種分享制度不變，意味著財權(quán)向中央的進(jìn)一步集中，此時財力分配機(jī)制的設(shè)計非常重要，如果設(shè)計得不規(guī)范不合理，將助長“跑步（部）前（錢）進(jìn)”勢頭，這不僅無助于解決增值稅的橫向分配問題，反而導(dǎo)致財政分配格局的無序，加劇地方財力的不均衡，產(chǎn)生很大的效率損失。一個次優(yōu)選擇是，將增值稅納入中央稅管理，但仍需要就增值稅收入的一定比例對各地區(qū)進(jìn)行分配，即建立基于增值稅收入本身的地區(qū)間分配制度。此分配制度的設(shè)計應(yīng)著眼于解決區(qū)域間增值稅稅負(fù)轉(zhuǎn)移等問題，改變目前的稅收返還制度所具有的進(jìn)一步擴(kuò)大地區(qū)財政差距的內(nèi)在特征。增值稅的地區(qū)間收入分配制度應(yīng)將各地最終消費(fèi)額、自然資源、外部性等因素考慮在內(nèi)，遵循財政公平原則，使負(fù)稅人所付出的稅收與所獲得的公共產(chǎn)品的利益相當(dāng)。增值稅分配中完全不考慮產(chǎn)地政府的稅收利益，也會帶來一定的消極影響，如增加改革的難度和不利于調(diào)動地方政府培植稅源的積極性，因此在具體的稅收分配制度設(shè)計中可能還要保留承認(rèn)既得利益和增量調(diào)整的辦法，那么，建立于增值稅基礎(chǔ)上的稅收分配制度成功與否關(guān)鍵在于財政公平原則與既得利益維護(hù)之間的平衡，但毫無疑問，由于當(dāng)前區(qū)域經(jīng)濟(jì)不平衡已經(jīng)日益制約著我國經(jīng)濟(jì)的整體發(fā)展，我們應(yīng)當(dāng)將財政公平原則置于非常重要的地位來考慮。

4.3 增值稅繼續(xù)作為中央地方共享稅來管理，但須改變分享機(jī)制

將增值稅作為中央稅來管理，在增值稅地方政府間稅收分配制度中考慮不同因素、并對不同因素賦予不同權(quán)重的標(biāo)準(zhǔn)化的分配體系是一種可行的方法，這是一種自上而下的財力分配機(jī)制，這種機(jī)制將對各地方政府的橫向稅收分配置于財政分配流程當(dāng)中。另外一種可供選擇的模式是仍然保留增值稅作為中央地方共享稅的管理方式，取消現(xiàn)行的稅收返還制度，并且對地方分享部分分成兩部分兩階段式進(jìn)行分配。第一階段不考慮納稅人和負(fù)稅人的異地分布可能性，仍按產(chǎn)地原則分配增值稅，這個階段的分配并不影響地方政府（主要是發(fā)達(dá)地區(qū)政府）的培植稅源的積極性，對跨省區(qū)經(jīng)營的需要匯總納稅的企業(yè)增值稅可以借鑒企業(yè)所得稅利用關(guān)鍵因素確定分配比例的做法在區(qū)域間合理分配；但在第二階段應(yīng)采用橫向的稅收調(diào)節(jié)方法，這個階段充分考慮稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁問題，主要依據(jù)各地最終消費(fèi)額或者居民人口以及資源外部性等因素來對這部分稅收在各地方政府之間進(jìn)行分配，并且地方分享部分的較大比重應(yīng)用于第二階段的分配。這種分配模式思路源于德國所采取的以增值稅為基礎(chǔ)的財政平衡制度。德國將增值稅列為聯(lián)邦與州共享稅，它不是簡單地按比例在各州之間平均分配，而是作為德國稅收收入分配體系中唯一能調(diào)整聯(lián)邦與州之間以及州與地方之間收入關(guān)系的稅種。如1995~1997年三個財政年度，聯(lián)邦與州的增值稅分享比例為聯(lián)邦得50.5%，其余49.5%又分為兩個部分在各州之間進(jìn)行分配，其中的75％按州的居民人口進(jìn)行再分配，即用這部分增值稅除以各州居民總?cè)藬?shù)，得出全國統(tǒng)一的人均增值稅收入的份額，然后用某州的居民人數(shù)乘以人均增值稅分配份額，即得出某州按居民人數(shù)分配得到的增值稅份額。其基本依據(jù)是與消費(fèi)支出有關(guān)的稅收最終是由消費(fèi)者支付的，人口多，總消費(fèi)就多，實(shí)際繳納的增值稅就多，按照最終消費(fèi)地原則，這部分增值稅應(yīng)該按人口分配。另外的25％進(jìn)行一種平衡性非對稱分配，作為富裕州對貧困州的橫向轉(zhuǎn)移支付，只有貧困州才有資格參加分配，分配目標(biāo)是使這些貧困州的財政能力達(dá)到全國平均水平的92％⑨。因此，德國的增值稅分配制度擔(dān)負(fù)了雙重功能，既突出了消費(fèi)地原則的分配理念，同時又為增值稅賦予了"劫富濟(jì)貧"的功能，不僅可以達(dá)到使區(qū)域間稅收貢獻(xiàn)與稅收實(shí)際所得基本對稱的目的，而且財政利益在后期分配中進(jìn)一步對貧困地區(qū)傾斜，致力于地區(qū)間財政能力差異的縮小。完全以消費(fèi)地原則為基礎(chǔ)的增值稅橫向分享辦法也可以較好地緩解由于納稅人和負(fù)稅人分離所造成的財富逆向轉(zhuǎn)移問題，但我們作為發(fā)展中國家的社會經(jīng)濟(jì)背景等方面與德國仍存在很多差異。在增值稅的初始收入分配環(huán)節(jié)，我們尚不能實(shí)現(xiàn)各地稅收收入與當(dāng)?shù)囟愂肇?fù)擔(dān)的基本對稱，更遑論利用增值稅“劫富濟(jì)貧”縮小地區(qū)間財政差距的目標(biāo)，當(dāng)前的稅收分配格局的現(xiàn)實(shí)矛盾決定了我們應(yīng)首先致力于解決地方政府間增值稅稅收分配的公平性問題。此外，正如前文所述，既得利益的存在會對實(shí)行分享制度的變革構(gòu)成障礙，而且，我國客觀上存在著調(diào)動地方政府包括欠發(fā)達(dá)地區(qū)政府的稅源培植積極性的需要。從減少改革阻力的角度來考慮，我們在貫徹財政公平原則的同時，又不得不考慮既得利益問題和調(diào)動地方政府積極性問題。因此，采用對地方分享部分實(shí)行兩部分兩階段式處理是次優(yōu)選擇。需要強(qiáng)調(diào)的一點(diǎn)是，無論是將增值稅分配蘊(yùn)于財政分配流程的中央稅做法，還是對地方分享部分的兩步驟分配法，在這個分配過程中所體現(xiàn)的公平原則，是在矯正了稅負(fù)的不公正轉(zhuǎn)移基礎(chǔ)上的公平，仍以各地對稅收的貢獻(xiàn)大小為依據(jù)。我們上面所談到的兩種分配模式并不旨在徹底解決政府之間提供公共服務(wù)的差距，而是為了較好地解決區(qū)域之間所獲得的稅收收入與所承擔(dān)的稅負(fù)不相符問題，以解決區(qū)域間公共服務(wù)差距為目的的財政分配功能應(yīng)在中央稅部分中予以體現(xiàn)。

將增值稅作為中央稅來管理，并對其中一定比例的收入進(jìn)行地區(qū)間的分配；以及仍以增值稅作為共享稅來管理，并對地方分享部分實(shí)行兩部分兩階段式分配方法各有利弊。在第一種模式下，企業(yè)跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅所可能導(dǎo)致的欠發(fā)達(dá)增值稅稅收分配弱勢地位問題無需考慮，但需要解決如何合理設(shè)計地區(qū)間增值稅稅收分配制度以充分糾正稅收與稅負(fù)的地區(qū)不均衡分布問題，為了順利推進(jìn)改革，既得利益恐怕還要適當(dāng)保留。在第二種模式下，需要解決兩個問題，第一，企業(yè)跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅引起的增值稅地區(qū)分配矛盾；第二，橫向稅收調(diào)節(jié)的制度設(shè)計。這種模式實(shí)質(zhì)上是當(dāng)前稅收分享制度的邊際調(diào)整。兩種模式都必須考慮如何在使改革順利推進(jìn)的前提下，最大程度地貫徹財政公平原則。

注 釋：

①現(xiàn)行增值稅收入的分享機(jī)制實(shí)質(zhì)為分成與返還相結(jié)合的機(jī)制，中央與地方共享增值稅收入，中央獲得75％的增值稅收入，各省獲得25％的增值稅收入；為調(diào)動地方政府增加財政收入的積極性，對增量稅收收入實(shí)行返還制度，以1993 年地方上解收入為基數(shù), 以后每年按地方增值稅和消費(fèi)稅總額每增加1%, 稅收返還就增加0.3%。

② 地方政府是一個容易引人困惑的字眼，就本文中，除非特別指出，均指省級人民政府，而區(qū)域除非特別指明，均指省級人民政府管轄區(qū)域。

③新的企業(yè)所得稅法第七章第五十一條明確規(guī)定，居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格的營業(yè)機(jī)構(gòu)的，應(yīng)當(dāng)匯總計算并繳納企業(yè)所得稅。事實(shí)上，在國務(wù)院決定于2002年對企業(yè)所得稅實(shí)行中央與地方共享后，在《財政部、國家稅務(wù)總局、中國人民銀行關(guān)于所得稅收入分享改革后有關(guān)預(yù)算管理問題的通知》（財預(yù)明電〔2001〕3號）中已涉及到跨省市經(jīng)營企業(yè)所得稅的管理規(guī)定，后財政部制定了跨地區(qū)經(jīng)營集中繳庫企業(yè)所得地稅地區(qū)間分配暫行辦法(財預(yù)［2002］5號)，2003年經(jīng)修改后出臺《財政部 中國人民銀行 國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈跨地區(qū)經(jīng)營集中繳庫企業(yè)所得稅地區(qū)間分配辦法〉的通知》（財預(yù)［2003］452號），表明國家在跨地區(qū)經(jīng)營企業(yè)匯總（合并）納稅帶來的地方政府間稅收問題上的不斷嘗試。

④見：稅收與稅源問題研究課題組編．區(qū)域稅收轉(zhuǎn)移調(diào)查［M］．中國稅務(wù)出版社，2007：68－69。

⑤據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局中國人民銀行關(guān)于印發(fā)的通知》（財預(yù)［2008］10號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》(國稅發(fā)〔2008〕28號）（以下簡稱兩個“辦法”），對跨省(自治區(qū)、直轄市和計劃單列市)設(shè)立不具法人資格營業(yè)機(jī)構(gòu)的企業(yè)實(shí)行所得稅“統(tǒng)一計算、分級管理、就地預(yù)繳、匯總清算、財政調(diào)庫”的辦法，形成了調(diào)整區(qū)域間企業(yè)所得稅分配的初步框架，但對母子公司組織形式是否允許實(shí)行匯總納稅目前仍未有規(guī)定。

⑥楊斌．返還間接稅:形成城鄉(xiāng)統(tǒng)一的公共財政體制的必要步驟［J］．稅務(wù)研究，2005，（6）：7－10。

⑦靳萬軍．關(guān)于區(qū)域稅收與稅源背離問題的初步思考［J］．稅務(wù)研究，2007（1）：30。

⑧楊斌．中國稅改論辯［M］．北京：中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2007：175.

⑨財政部國際合作司．國外考察與借鑒（1996年集）［M］．北京：中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，1997：59-61.

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篇7

2．執(zhí)法辦案的持續(xù)性

執(zhí)法辦案并非一朝一夕就可以完成，成功完成一項(xiàng)任務(wù)的前提就是要有“辦案持久戰(zhàn)”的作戰(zhàn)力。(1)除了上述的執(zhí)法人員強(qiáng)硬的法律素質(zhì)外，還要有強(qiáng)硬的身體素質(zhì)。(2)先進(jìn)一流的設(shè)備是成功完成執(zhí)法的必要保障。行政執(zhí)法的交通工具，如汽車、執(zhí)法巡邏執(zhí)法艇;調(diào)查取證的監(jiān)控、筆錄、攝像設(shè)備;備案的相應(yīng)工具。這就要求設(shè)立一定的水行政執(zhí)法經(jīng)費(fèi)，并做到專款專用。持續(xù)性的工作要求是強(qiáng)大執(zhí)法隊伍體現(xiàn)執(zhí)法力的必要標(biāo)準(zhǔn)，未來執(zhí)法工作再困難，再繁雜，具有持續(xù)作戰(zhàn)的水政監(jiān)察隊伍都會迎刃而解。

(二)執(zhí)法環(huán)境的應(yīng)對措施

1．正確應(yīng)對群眾素質(zhì)低的問題

當(dāng)前一些村鎮(zhèn)的老百姓，為了自身的利益，亂采亂挖亂建、無證取水、破壞水利設(shè)施的行為時有發(fā)生。他們往往仗著人多馬眾，抱著法不責(zé)眾的心理，公然辱罵或毆打執(zhí)法人員。對此執(zhí)法工作人員不能蠻橫施暴，要曉之以理，動之以情，大力宣傳及開導(dǎo)廣大群眾，個個擊破，讓他們逐漸形成“取水須辦證，用水須繳費(fèi)”的法律觀念意識。

2．合理有效執(zhí)法技巧

面對眾多情形復(fù)雜的執(zhí)法現(xiàn)場，合理有效的執(zhí)法技巧是執(zhí)法人員安全的必要保障，也是案件順利進(jìn)行的重要前提。面對這些問題，我們要在平時工作中多加總結(jié)，學(xué)習(xí)各個區(qū)域的執(zhí)法經(jīng)驗(yàn)，取長補(bǔ)短，未來的執(zhí)法現(xiàn)場都會呈現(xiàn)在執(zhí)法成員組平時的模擬情景中。

3．長江水上執(zhí)法環(huán)境的克服應(yīng)對

水上執(zhí)法環(huán)境還是比較艱苦的，克服應(yīng)對這些我們除了必要的執(zhí)法工具，我們還要有堅強(qiáng)克服困難的意識。配備合理的執(zhí)法工具，如冬天有必要的取暖防寒大衣，克服長期水上活動出現(xiàn)的水土不服藥物，必要營養(yǎng)補(bǔ)給等等;廣大執(zhí)法人員要有刻苦耐勞的堅強(qiáng)意識，作為一名合格的執(zhí)法人員必須做到隨時待命，勇往直前，維護(hù)國家和廣大群眾的利益。

4．執(zhí)法干預(yù)的處理

篇8

稅收柔性行政執(zhí)法主要是指以稅收行政指導(dǎo)、稅務(wù)行政合同、稅務(wù)和解以及稅務(wù)行政獎勵等柔性的方式執(zhí)法,具有參與性、互動性、協(xié)商性和可選擇性,追求稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人在稅收行政法律關(guān)系中的平等地位,改善征納關(guān)系,實(shí)現(xiàn)稅收權(quán)力與納稅人權(quán)利的總體平衡。

稅收柔性行政執(zhí)法可以優(yōu)化執(zhí)法環(huán)境,這是防范和化解稅收執(zhí)法風(fēng)險的重要保障,因?yàn)槎愂杖嵝詧?zhí)法更多的是在堅持依法行政前提下強(qiáng)調(diào)納稅人的參與,尊重納稅人的權(quán)利,可以提高納稅人的遵從度,減少執(zhí)法阻力,降低稅收管理成本,降低來自納稅人方面的稅收執(zhí)法風(fēng)險,同時也可以提高執(zhí)法效率,提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的形象。

二、建立健全稅收柔性行政執(zhí)法機(jī)制

柔性行政執(zhí)法對于化解稅收執(zhí)法風(fēng)險具有很重要的意義,但是柔性行政執(zhí)法不能僅僅停留在意識層面上,也不是執(zhí)法手段的簡單改變,要想充分發(fā)揮柔性行政執(zhí)法的價值目的,就需要建立一套行之有效的機(jī)制,以供稅務(wù)人員操作適用。筆者認(rèn)為要從確立柔性行政執(zhí)法的基本原則、完善立法以及規(guī)范執(zhí)法、加強(qiáng)執(zhí)法監(jiān)督等方面來研究如何建立健全稅收柔性行政執(zhí)法機(jī)制。

1.確立柔性行政執(zhí)法的基本原則

(1)合法合理原則。行政執(zhí)法應(yīng)當(dāng)遵循合法、合理兩個最基本的原則。對于稅收柔性行政執(zhí)法來講,當(dāng)法律已經(jīng)就柔性執(zhí)法行為做出具體規(guī)定時,稅務(wù)機(jī)關(guān)就應(yīng)從其規(guī)定實(shí)施柔性行政行為;當(dāng)法律沒有具體規(guī)定,稅務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)行政組織法的一般規(guī)定,在其職權(quán)職責(zé)或管轄事務(wù)范圍內(nèi)實(shí)施柔性行政行為,如果沒有一般規(guī)定,稅務(wù)機(jī)關(guān)可依據(jù)憲法和有關(guān)法律對稅務(wù)部門所涉事務(wù)做出的最一般規(guī)定或立法目的、精神而實(shí)施行政行為。

其次,柔性執(zhí)法必須遵循合理原則,即要求稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施柔性行政行為時應(yīng)當(dāng)符合法律授予該權(quán)力的宗旨,還要建立在正當(dāng)考慮的基礎(chǔ)上,行使權(quán)力的內(nèi)容和結(jié)果應(yīng)當(dāng)公平、適度、合乎情理,同時還要遵守社會的基本道德原理和規(guī)范不能違背公序良俗。

(2)信賴保護(hù)原則。信賴保護(hù)原則來源于民法的誠信原則。誠信原則要求民事主體雙方行使權(quán)利、履行義務(wù)要以誠相待。柔性行政執(zhí)法是行政行為,或多或少總會對相對人的權(quán)益造成一定影響,能夠?qū)π姓鄬θ税l(fā)生影響,主要是因?yàn)槎愂招姓鄬θ藢Χ悇?wù)機(jī)關(guān)的信賴,認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)代表了公共利益,并且具有信息、專業(yè)等優(yōu)勢,因此才愿意接受稅務(wù)行政指導(dǎo)。因此,稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施柔性執(zhí)法時必須誠實(shí)守信,不得隨意變更、反復(fù)無常,若沒有兌現(xiàn)其事先的承諾或者行政執(zhí)法存在誤導(dǎo)等情形,致使相對人受到損害的,稅務(wù)機(jī)關(guān)就應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

(3)自愿原則。此原則要求稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施柔性行政行為時,必須充分尊重納稅人的自利,只能采取勸告、建議、說服、溝通、調(diào)停等非強(qiáng)制性方式,通過納稅人自愿同意或協(xié)力去達(dá)到行政目的。稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)施柔性執(zhí)法時如果違背這一原則,勢必構(gòu)成新的違法侵權(quán),將不能達(dá)到稅收執(zhí)法的目的,更不能有效化解稅收執(zhí)法風(fēng)險。

(4)行政公開原則。行政公開被認(rèn)為是現(xiàn)代法治國家的一種基本理念和當(dāng)代行政法發(fā)展的一個基本趨向,并成為當(dāng)代行政法的一個重要原則。對于稅收柔性行政執(zhí)法行為而言,必須采取有效措施增強(qiáng)其公開性和透明度,包括向稅收行政相對人明示每一項(xiàng)行政行為的目的、內(nèi)容及責(zé)任主體等,這是實(shí)現(xiàn)柔性執(zhí)法法治化的重要前提條件,也是降低稅收執(zhí)法風(fēng)險的重要保障。

2.完善柔性行政立法

稅收柔性執(zhí)法必須在法律規(guī)定的權(quán)限和程序下進(jìn)行,合法是柔性執(zhí)法的前提和基礎(chǔ),如果立法本身不夠科學(xué)、不人性化或缺乏必要的自由裁量授權(quán),其必然將立法中的非人性化和非理性化問題帶到執(zhí)法中,從而造成執(zhí)法者的進(jìn)退兩難的困境,因此,要真正保障柔性執(zhí)法的效果不能僅僅局限于執(zhí)法層面的設(shè)計和運(yùn)作,而首先必須在立法層面上貫徹以人為本的價值理念,尊重和保障人權(quán),提高立法水平和質(zhì)量,使法律的本身閃耀著人性與科學(xué)的光輝。

各級稅務(wù)機(jī)關(guān)為了更好地落實(shí)好上級文件精神,往往都會結(jié)合本地實(shí)際制定更加詳細(xì)、更加具體的操作辦法和規(guī)定。但是制定柔性行政執(zhí)法規(guī)范性文件首先要進(jìn)行合法性審查,防止出臺與法律相悖、與政策相左的文件;表述要清楚嚴(yán)謹(jǐn);政策應(yīng)保持一定的穩(wěn)定性,應(yīng)定期對有關(guān)柔性行政執(zhí)法的規(guī)范性文件進(jìn)行清理并對不合時宜的應(yīng)及時公開廢止。

3.規(guī)范柔性行政執(zhí)法

美國著名學(xué)者戴維斯說過“正義的本質(zhì)最大程度上是程序”。賦予行政機(jī)關(guān)相應(yīng)的權(quán)力,同時要求該權(quán)力的行使必須遵循一定的順序和方式,這是行政法治化的基本要求,柔性執(zhí)法必須通過程序來運(yùn)作,如果缺乏程序,柔性執(zhí)法就不可能正常運(yùn)行,并可能成為行政主體、肆意侵犯相對人合法權(quán)益的手段。

對我國柔性執(zhí)法程序,可建立信息公開制度、聽證制度、說明理由制度、告知制度以及回避制度等。通過設(shè)計嚴(yán)密合理的程序可以有力地促進(jìn)程序中的角色分化和獨(dú)立,使相對方成為在程序中與稅務(wù)機(jī)關(guān)相獨(dú)立的具有一定功能的主體,有效地調(diào)整稅務(wù)行政優(yōu)益權(quán)。要求稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)施稅務(wù)柔性行政執(zhí)法過程中嚴(yán)格遵守這些程序制度,才能有效地實(shí)現(xiàn)柔性行政執(zhí)法的功效。

4.加強(qiáng)柔性行政執(zhí)法監(jiān)督

由于行政機(jī)關(guān)作為國家的執(zhí)法機(jī)關(guān),總是居于“強(qiáng)者”的地位,而行政相對人無論是個人還是組織均居于“弱者”地位,因此,應(yīng)該考慮到這種力量的對比,將監(jiān)督行政權(quán)、保障公民權(quán)、以及為相對一方當(dāng)事人設(shè)置更多的權(quán)利保障措施放在突出的地位,進(jìn)一步對行政機(jī)關(guān)的行政權(quán)加以控制和監(jiān)督。柔性執(zhí)法歸根揭底還是行政行為的一種,具有權(quán)利性,所以必要的監(jiān)督機(jī)制是必不可少的。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)積極探索建立事前預(yù)防、事中控制、事后應(yīng)對的稅收柔性行政執(zhí)法監(jiān)督機(jī)制,將柔性行政執(zhí)法產(chǎn)生的執(zhí)法風(fēng)險降到最低。

參考文獻(xiàn):

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做好水法律法規(guī)的宣傳教育、提高全民的水法律知識和水法制觀念、使廣大人民群眾依法用水、取水、愛水既是水行政主管部門的一項(xiàng)重要職責(zé)，也是做好《水法》貫徹落實(shí)的首要前提。因此，我們始終把普法宣傳作為日常工作的一項(xiàng)重要任務(wù)來抓，常抓不懈。一是堅持主題宣傳，充分利用“世界水日”、“中國水周”、“六五”普法宣傳和“12.4”全國法制日等宣傳時機(jī)，采取知識競賽、設(shè)立咨詢臺等多種形式，廣泛開展圖文并茂、生動活潑的水法宣傳。2017年以來，共開展大型宣傳5次、發(fā)放宣傳材料7000多份，發(fā)放“中國水周”宣傳畫300余套。二是堅持日常宣傳，把《水法》等涉水法律法規(guī)匯編成冊、印成掛圖，向鄉(xiāng)鎮(zhèn)、有關(guān)單位、企業(yè)和群眾贈送，并在日常工作中予以講解。三是堅持重點(diǎn)宣傳，每年6至9月份汛期，在電視臺、武安報社開辟專欄，重點(diǎn)就《水法》《水污染防治法》等相關(guān)法律知識進(jìn)行宣傳。通過廣泛開展宣傳、教育，全社會的水法制意識、水商品意識和節(jié)水意識明顯增強(qiáng)，為推進(jìn)依法治水、管水、用水起到了先導(dǎo)性和基礎(chǔ)性作用。

（二）強(qiáng)化執(zhí)法管理，不斷提高執(zhí)法隊伍履職能力

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2. 主要癥狀

疾病早期及急性感染時，病魚的上下頜、口腔、鰓蓋、眼睛、鰭條基部及魚體兩側(cè)有輕度充血，此時腸內(nèi)尚有少量食物；嚴(yán)重感染時，魚體體表嚴(yán)重充血，以至內(nèi)出血，眼眶周圍也充血（鰱鳙魚更明顯），眼球突出，紅腫，腹部膨大，腹腔內(nèi)積有淡黃色透明腹水，或紅色渾濁腹水。鰓、肝、腎的顏色較淡，膽囊大，腸系膜、腹膜及腸壁充血，腸內(nèi)無食物而有很多粘液。有時腸腔內(nèi)積水或有氣，腸被脹得很粗。需要注意的是，該病因病程的長短、疾病的發(fā)展階段、病魚的種類及年齡不同，病魚的癥狀表現(xiàn)多樣化。有時少數(shù)魚甚至肉眼看不出明顯癥狀就死亡，這是由于這些魚的體質(zhì)弱，病原菌侵入的數(shù)量多、毒力強(qiáng)所引起的超急性病例。

3. 流行情況

該病危害的魚類主要有鰱、鳙、魴、鯽、鰻、鱔等魚類，水溫持續(xù)在28℃以上的高溫季節(jié)及高溫季節(jié)過后仍保持在25℃以上的水溫條件時，最易暴發(fā)流行，危害各種年齡的魚類。

4.預(yù)防措施

4.1適當(dāng)降低養(yǎng)殖密度 進(jìn)入高溫季節(jié)，魚體的代謝增強(qiáng)，攝食量增加，排泄物增多，有機(jī)物的分解加劇，積累的有害物質(zhì)超過池塘本身的自凈能力，造成池塘水質(zhì)惡化，魚體的抵抗力下降，容易遭受病菌的侵襲。因此，在池塘條件允許時，進(jìn)入高溫季節(jié)后，可根據(jù)池塘本身?xiàng)l件、養(yǎng)殖水平等拉網(wǎng)分塘，適當(dāng)降低養(yǎng)殖密度。

4.2及時降低池塘氨氮與亞硝酸鹽含量 養(yǎng)殖魚池池水、底質(zhì)惡化時，池塘積累的有害物質(zhì)中對魚類影響與危害最大的是氨氮與亞硝酸鹽。筆者治療暴發(fā)病時在多個地區(qū)測定發(fā)現(xiàn)，發(fā)生暴發(fā)性流行病的池塘中氨氮與亞硝酸鹽含量明顯高于未發(fā)病池塘。氨氮中的未離解氨氮對魚有很強(qiáng)的毒性，即使在低濃度下也會抑制魚的生長，損害魚鰓，使魚體抵抗力下降，易感染病菌。而亞硝酸鹽主要通過破壞血蛋白，將亞鐵血紅蛋白轉(zhuǎn)成亞硝基血紅蛋白從而使其失去攜帶氧的能力，危害魚類。進(jìn)入高溫季節(jié)后，由于藻類的繁殖，水體pH值偏高，更易造成氨氮與亞硝酸鹽的積累，因此，必須及時降低池塘中兩者的含量。有條件的地方可以采用換水的方法及時降低兩者的濃度。換水不方便或周圍魚池發(fā)生病害不便換水時，可使用底質(zhì)或水質(zhì)改良劑，可及時有效降低池塘氨氮與亞硝酸鹽的含量，同時輔助使用水體增氧劑效果更好。

4.3使用質(zhì)量較好的商品飼料投喂 由于目前池塘養(yǎng)魚中大都實(shí)行高密度精養(yǎng)方式，基本上投喂商品配合飼料，天然飼料基本不投喂或投喂很少，有些養(yǎng)殖戶為了降低養(yǎng)殖成本，往往采用廉價的低劣配合飼料進(jìn)行投喂，有的甚至采用單一的菜餅等投喂，造成魚體營養(yǎng)不全，脂肪積累過多，肝臟受到損傷，發(fā)生脂肪變性，使魚體的抵抗力明顯下降，成為疾病的易感群體。因此，在魚類生長迅速而疾病多發(fā)的高溫季節(jié)，應(yīng)投喂質(zhì)量較好的商品飼料，或在飼料中添加復(fù)合維生素、復(fù)合礦物質(zhì)、免疫調(diào)節(jié)劑等，可有效促進(jìn)生長和增強(qiáng)魚體的抵抗力，防止疾病的發(fā)生。

4.4及時殺滅魚體寄生蟲 魚體的體表及鰓上有寄生蟲寄生但數(shù)量不多尚未暴發(fā)流行時，雖然寄生蟲本身不會直接引起魚類死亡，但不能忽視，因?yàn)轸~的鰓及皮膚被寄生蟲損傷后很容易感染患病，且一旦患病，病情也較嚴(yán)重，治療效果不理想。因此，要及時有效殺滅魚體體表的寄生蟲，防止魚體體表受損后繼發(fā)感染暴發(fā)病。同時，殺蟲時要盡量避免使用硫酸銅、敵百蟲等毒性和副作用較大的藥物，可選用藥性溫和、對魚類和水體副作用較小的藥物，可大大減少對魚體的刺激和保護(hù)池塘水質(zhì)。

4.5使用消毒藥物進(jìn)行預(yù)防 在暴發(fā)性疾病流行的高溫季節(jié)，可定期在池塘周圍或全池潑灑高效溫和的消毒藥物，如二氧化氯制劑等消毒劑，可有效殺滅病原菌，改善池塘環(huán)境，防止疾病的暴發(fā)。

5.治療措施

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把水行政執(zhí)法行為劃分為作為的水行政執(zhí)法行為與不作為的水行政執(zhí)法行為,有利于人們明確水行政執(zhí)法行為的方式和范圍。在水行政復(fù)議和水行政訴訟中,二者均是審查和監(jiān)督的對象,只是監(jiān)督的手段不同而已。對于作為的水行政執(zhí)法行為構(gòu)成違法時,行政復(fù)議機(jī)關(guān)和人民法院應(yīng)該作出撤銷其作為的裁決;對于不作為水行政執(zhí)法行為構(gòu)成違法時,行政復(fù)議機(jī)關(guān)和人民法院應(yīng)該作出履行作為義務(wù)的裁決。

二、嚴(yán)謹(jǐn)遵循的水行政執(zhí)法行為與自由裁量的水行政執(zhí)法行為

水行政執(zhí)法行為以受水法律規(guī)范拘束的程度為標(biāo)準(zhǔn),可以劃分為嚴(yán)謹(jǐn)遵循的水行政執(zhí)法行為與自由裁量的水行政執(zhí)法行為。

嚴(yán)謹(jǐn)遵循的水行政執(zhí)法行為是指水行政主體必須嚴(yán)格依照水法律規(guī)范規(guī)定的適用范圍、條件、標(biāo)準(zhǔn)、形式和程序等實(shí)施的執(zhí)法行為。《長江河道采砂管理?xiàng)l例》第十條從事長江采砂活動的單位和個人應(yīng)當(dāng)向沿江市、縣人民政府水行政主管部門提出申請;符合下列條件的,由長江水利委員會或者沿江省、直轄市人民政府水行政主管部門依照本條例第九條的規(guī)定,審批發(fā)放河道采砂許可證:

(一)符合長江采砂規(guī)劃確定的可采區(qū)和可采期的要求;

(二)符合年度采砂控制總量的要求;

(三)符合規(guī)定的作業(yè)方式;

(四)符合采砂船只數(shù)量的控制要求;

(五)采砂船舶、船員證書齊全;

(六)有符合要求的采砂設(shè)備和采砂技術(shù)人員;

(七)長江水利委員會或者沿江省、直轄市人民政府水行政主管部門規(guī)定的其他條件。

市、縣人民政府水行政主管部門應(yīng)當(dāng)自收到申請之日起10日內(nèi)簽署意見后,報送沿江省、直轄市人民政府水行政主管部門審批;屬于省際邊界重點(diǎn)河段的,經(jīng)有關(guān)省、直轄市人民政府水行政主管部門簽署意見后,報送長江水利委員會審批。長江水利委員會或者沿江省、直轄市人民政府水行政主管部門應(yīng)當(dāng)自收到申請之日起30日內(nèi)予以審批;不予批準(zhǔn)的,應(yīng)當(dāng)在作出不予批準(zhǔn)決定之日起7日內(nèi)通知申請人,并說明理由。

在這一管理活動中,水行政主體只能是嚴(yán)格遵循法律而不能有自由裁量行為內(nèi)容。

自由裁量的水行政執(zhí)法行為是指水行政主體在水法律規(guī)范所規(guī)定的范圍和幅度內(nèi)自主選擇而實(shí)施的執(zhí)法行為。水行政主體的選擇權(quán)理論上稱之為自由裁量權(quán)。

經(jīng)省人民政府批準(zhǔn)設(shè)置的水利工程管理機(jī)構(gòu),對在其管理的水利工程管理范圍內(nèi)的違反本條例的行為,可以依照前款規(guī)定進(jìn)行行政處罰。

將水行政執(zhí)法行為劃分為嚴(yán)謹(jǐn)遵循的水行政執(zhí)法行為與自由裁量的水行政執(zhí)法行為的意義在于:嚴(yán)謹(jǐn)遵循的水行政執(zhí)法行為只發(fā)生違法是否的問題,自由裁量的水行政執(zhí)法行為一般只發(fā)生合理與否的問題。更為重要的是,這種分類決定了人民法院在此范圍內(nèi)監(jiān)督水行政執(zhí)法行為的程度和深度。根據(jù)我國行政訴訟法的規(guī)定,人民法院審理行政案件以合法性審查為主,以合理性審查為補(bǔ)充。對于嚴(yán)謹(jǐn)遵循的水行政執(zhí)法行為,水行政相對人如果不服,可以向人民法院提起行政訴訟,而對于自由裁量的水行政執(zhí)法行為,只要合法又不顯失公正,人民法院則不予受理。這就為我們水政監(jiān)察人員作出水行政執(zhí)法行為標(biāo)明了方向和尺度。

三、主動的水行政執(zhí)法行為與被動的水行政執(zhí)法行為

以水行政執(zhí)法行為是否主動,可以將水行政執(zhí)法行為劃分為主動的水行政執(zhí)法行為與被動的水行政執(zhí)法行為。

主動的水行政執(zhí)法行為是指水行政主體依據(jù)水法律規(guī)范賦予的職權(quán)主動采取的執(zhí)法行為,也稱依職權(quán)的水行政執(zhí)法行為。被動的水行政執(zhí)法行為是指水行政主體依據(jù)水行政相對人的申請才能作出的水行政執(zhí)法行為。

區(qū)分主動的水行政執(zhí)法行為與被動的水行政執(zhí)法行為的意義在于:主動的水行政執(zhí)法行為與被動的水行政執(zhí)法行為開始的時間是不同的。主動的水行政執(zhí)法行為不依水行政相對人的申請而開始,水行政相對人的申請不是啟動主動的水行政執(zhí)法行為的原因。但是,被動的水行政執(zhí)法行為必須以水行政相對人的申請為前置條件。由于水行政執(zhí)法行為開始的時間不同,對水行政主體和水行政相對人來說,其法律后果也是不同的。對于水行政主體來說,如果應(yīng)該作出被動的水行政執(zhí)法行為,但是在沒有水行政相對人申請的情況下作出主動的水行政執(zhí)法行為,那么,作出的水行政執(zhí)法行為便不具有法律效力。對于水行政相對人的權(quán)利是通過主動的水行政執(zhí)法行為而取得的,那么,其權(quán)利的取得時間可以追溯到其符合取得該權(quán)利的條件之時;如果水行政相對人的權(quán)利是通過被動的水行政執(zhí)法行為而取得的,那么,其權(quán)利的取得時間則為水行政相對人提出申請的時間。

四、事實(shí)的水行政執(zhí)法行為與法律的水行政執(zhí)法行為

以水行政執(zhí)法行為是否產(chǎn)生法律效果為標(biāo)準(zhǔn),可以將水行政執(zhí)法行為劃分為事實(shí)的水行政執(zhí)法行為與法律的水行政執(zhí)法行為。

事實(shí)的水行政執(zhí)法行為是指水行政主體實(shí)施的不直接發(fā)生法律后果的執(zhí)法行為。所謂不直接產(chǎn)生法律后果是指不直接引起水行政主體與水行政相對人之間行政執(zhí)法關(guān)系的產(chǎn)生、變更或消滅。如水行政執(zhí)法人員在執(zhí)行職務(wù)過程中毆打水行政相對人。法律的水行政執(zhí)法行為是指水行政執(zhí)法主體依據(jù)水法律規(guī)范直接發(fā)生法律效果的執(zhí)法行為。

五、間斷的水行政執(zhí)法行為與最終的水行政執(zhí)法行為

以水行政執(zhí)法行為形成的階段不同,可以將水行政執(zhí)法行為劃分為間斷的水行政執(zhí)法行為與最終的水行政執(zhí)法行為。

間斷的水行政執(zhí)法行為是指水行政主體在對某一事件尚未最終處理完畢時所實(shí)施的執(zhí)法行為。最終的水行政執(zhí)法行為是水行政主體對某一事件最終處理完畢所作出的執(zhí)法作為。

六、實(shí)體的水行政執(zhí)法行為與程序的水行政執(zhí)法行為

以水行政執(zhí)法行為的內(nèi)容不同以將水行政執(zhí)法行為劃分為實(shí)體的水行政執(zhí)法行為與程序的水行政執(zhí)法行為。

實(shí)體的水行政執(zhí)法行為是指水行政主體依據(jù)水實(shí)體法律規(guī)范而作出的執(zhí)法行為,如水行政處罰決定。程序的水行政執(zhí)法行為是指水行政主體依據(jù)水程序法律規(guī)范而作出的執(zhí)法行為,如水行政處罰的決定程序和執(zhí)行程序。

實(shí)體的水行政執(zhí)法行為與程序的水行政執(zhí)法行為的劃分意義在于確立水程序法律規(guī)范和水實(shí)體法律規(guī)范具有同樣的地位。長期以來,在水行政執(zhí)法實(shí)踐中,仍然存在著不同程度地“重實(shí)體,輕程序”的現(xiàn)象。實(shí)體的水行政執(zhí)法行為和程序的水行政執(zhí)法行為都可以構(gòu)成違法,都應(yīng)當(dāng)納入水行政執(zhí)法監(jiān)督的范圍內(nèi)。

七、要式的水行政執(zhí)法行為與非要式的水行政執(zhí)法行為

以水行政執(zhí)法行為是否必須具備一定的方式為標(biāo)準(zhǔn),可以將水行政執(zhí)法行為劃分為要式的水行政執(zhí)法行為與非要式的水行政執(zhí)法行為。

要式的水行政執(zhí)法行為是指水行政主體的意思表示必須具備法定方式才能產(chǎn)生法律后果的執(zhí)法行為。這里的方式是法定,而所謂法定則是指水法律規(guī)范對水行政執(zhí)法行為方式的要求。

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關(guān)于制發(fā)《上海市個體工商戶個人所得稅計稅辦法(試行)的通知

【標(biāo)簽】個體工商戶,計稅辦法,個人所得稅

【頒布單位】上海市地方稅務(wù)局

【文號】滬地稅四﹝1997﹞14號

【發(fā)文日期】1997-04-25

【實(shí)施時間】1997-04-25

【有效性】全文有效

【稅種】個人所得稅

各區(qū)、縣稅務(wù)局，浦東新區(qū)財稅局，市財稅第五分局:

為適應(yīng)對個體工商戶稅收實(shí)行查帳征收的需要，規(guī)范個體工商戶的財務(wù)、會計核算，加強(qiáng)對個體工商戶個人所得稅的征收管理，根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》及其實(shí)施條例和國家稅務(wù)總局國稅發(fā)［1997］43號文的有關(guān)規(guī)定，結(jié)合本市實(shí)際情況，特制定《上海市個體工商戶個人所得稅計稅辦法（試行）》，希結(jié)合滬財會［1997］4號、滬地稅

四［1997］7號《關(guān)于本市私營企業(yè)和實(shí)行查帳征收的個體工商戶必須依法建帳的通知》一并認(rèn)真執(zhí)行。

原市局下發(fā)的《關(guān)于檢發(fā)（上海市個體工商戶財務(wù)會計處理的若干規(guī)定）的通知》（滬稅政四［1994］17號）相應(yīng)廢止。

特此通知。

上海市個體工商戶個人所得稅計稅辦法（試行）

第一條 為適應(yīng)對個體工商戶（以下簡稱個體戶）稅收實(shí)行查帳征收的需要，規(guī)范個體戶的財務(wù)、會計核算，加強(qiáng)對個體戶個人所得稅的征收管理，根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》及其實(shí)施條例和其他有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定制定本辦法。

第二條 凡實(shí)行查帳征收的個體戶，均應(yīng)按本辦法的規(guī)定計算并申報繳納個人所得稅。

第三條 個體戶每一納稅年度的收入總額減除成本、準(zhǔn)予扣除的費(fèi)用和損失后的余額為

應(yīng)納稅所得額，據(jù)此計算申報繳納個人所得稅。其計算公式為：

應(yīng)納稅所得額=收入總額―成本、準(zhǔn)予扣除的費(fèi)用和損失

應(yīng)納個人所得稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率一速算扣除數(shù)

第四條 個體戶的收入總額是指個體戶從事生產(chǎn)經(jīng)營以及與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的活動所取得的各項(xiàng)收入，包括商品（產(chǎn)品）銷售收入、營運(yùn)收入、勞務(wù)服務(wù)收入、工程價款收入、財產(chǎn)出租或轉(zhuǎn)讓收人、利息收入、其他業(yè)務(wù)收人和營業(yè)外收入。

第五條 個體戶的各項(xiàng)收入應(yīng)當(dāng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確定。

第六條 成本、費(fèi)用是指個體戶從事生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的各項(xiàng)直接支出和分配計入成本的間接費(fèi)用以及銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用；損失是指個體戶在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各項(xiàng)營業(yè)外支出。

第七條 直接支出和分配計入成本的間接費(fèi)用是指個體戶在生產(chǎn)過程中實(shí)際消耗的各種原材料、輔助材料、備品配件、外購半成品、然料、動力、包裝物等直接材料和發(fā)生的商品進(jìn)價成本、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、包裝費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、水電費(fèi)、差旅費(fèi)、租賃費(fèi)（不包括融資租賃費(fèi)）、低值易耗品等以及支付給生產(chǎn)經(jīng)營從業(yè)人員的工資。

第八條 銷售費(fèi)用是指個體戶在銷售產(chǎn)品、自制半成品和提供勞務(wù)過程中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，包括：運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、包裝費(fèi)、委托代銷手續(xù)費(fèi)、廣告費(fèi)、展覽費(fèi)、攤位費(fèi)、銷售服務(wù)費(fèi)用以及其他銷售費(fèi)用。

第九條 管理費(fèi)用是指個體戶為管理和組織生產(chǎn)經(jīng)營活動而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，包括；勞動保險費(fèi)、咨詢費(fèi)、訴訟費(fèi)、審計費(fèi)、土地使用費(fèi)、低值易耗品攤銷、無形資產(chǎn)攤銷、開辦費(fèi)攤銷、無法收回的帳款（壞帳損失）、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、繳納的稅金以及其他管理費(fèi)用。

第十條 財務(wù)費(fèi)用是指個體戶為籌集生產(chǎn)經(jīng)營資金而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，包括：利息凈支出、匯兌凈損失、金融機(jī)構(gòu)手續(xù)費(fèi)以及籌資中的其他財務(wù)費(fèi)用等。

第十一條 個體戶的營業(yè)外支出包括：固定資產(chǎn)盤虧、報廢、毀損和出售的凈損失，自然災(zāi)害或者意外事故損失，公益救濟(jì)性捐贈，賠償金、違約金等。

第十二條 上述各項(xiàng)直接支出、間接費(fèi)用和銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用以及營業(yè)外支出準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目和標(biāo)準(zhǔn)，依照稅收法律、法規(guī)及本辦法的規(guī)定確定。

第十三條 個體戶業(yè)主的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和從業(yè)人員的工資扣除標(biāo)準(zhǔn)實(shí)行同一扣除標(biāo)準(zhǔn)，即按市地方稅務(wù)局公布的當(dāng)年度個體行業(yè)月人均計稅工資標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)予扣除。

第十四條 個體戶自申請營業(yè)執(zhí)照之日起開始生產(chǎn)經(jīng)營之日止所發(fā)生符合本辦法規(guī)定的

費(fèi)用，除為取得固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的支出以及應(yīng)計入資產(chǎn)價值的匯兌損益、利息支出外，可作為開辦費(fèi)，并自開始生產(chǎn)經(jīng)營之日起于不短于五年的期限分期均額扣除。

第十五條 個體戶因經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)需要向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，按照實(shí)際支付數(shù)準(zhǔn)予扣除；向非金融機(jī)構(gòu)的借款需辦理一定的書面手續(xù)（其中向民間私人借款的必須向公證部門申請辦理公證手續(xù)），經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后，其利息支出按不高于金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計算的數(shù)額部分，準(zhǔn)予扣除。

第十六條 個體戶購置低值易耗品數(shù)額不超過5000元或本業(yè)戶上年度銷售額（營業(yè)收入）1%的，可在當(dāng)期攤銷，超過上述標(biāo)準(zhǔn)，可采用分期攤銷的辦法，但攤銷期限一般不超過一年。

第十七條 個體戶購置稅控收款機(jī)的支出，可在二年內(nèi)分期扣除。

第十八條 個體戶向保險公司繳納的與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的財產(chǎn)保險、運(yùn)輸保險的保險金，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審查核實(shí)后準(zhǔn)予扣除。

個體戶業(yè)主及其從業(yè)人員參加社會養(yǎng)老保險所繳納的養(yǎng)老保險金，按市有關(guān)部門規(guī)定的本市個體戶月繳納養(yǎng)老保險費(fèi)基數(shù)、規(guī)定稅前列支的比例計算的數(shù)額準(zhǔn)予扣除。

個體戶業(yè)主及其從業(yè)人員參加社會醫(yī)療費(fèi)統(tǒng)籌所繳納的醫(yī)療保險費(fèi)和發(fā)生的醫(yī)療費(fèi)用，在稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的業(yè)戶計稅工資總額6.5％的額度內(nèi)從實(shí)扣除。

第十九條 個體戶發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的修理費(fèi)用，數(shù)額在1萬元以下或占業(yè)戶上年度銷售額（營業(yè)收入）2％以下的，可一次性據(jù)實(shí)扣除，超過上述標(biāo)準(zhǔn)的，可采用分期攤銷的辦法，但攤銷期限一般不超過二年。

第二十條 個體戶按規(guī)定繳納的消費(fèi)稅、營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、土地使用稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、車船使用稅、印花稅、耕地占用稅以及教育費(fèi)附加準(zhǔn)予扣除。

個體戶繳納經(jīng)市人民政府批準(zhǔn)開征的各項(xiàng)規(guī)費(fèi)準(zhǔn)予扣除。

第廿一條 個體戶在生產(chǎn)經(jīng)營過程中租人固定資產(chǎn)而支付的費(fèi)用，分別按下列規(guī)定處理：

（一）以融資租賃方式（即出租人和承租人事先約定，在承租人付清最后一筆租金后，該固定資產(chǎn)即歸承租人所有）租入固定資產(chǎn)而發(fā)生的租賃費(fèi)，應(yīng)計入固定資產(chǎn)價值，不得直接扣除。

（二）以經(jīng)營租賃方式（即因生產(chǎn)經(jīng)營需要臨時租入固定資產(chǎn)，租賃期滿后，該固定資產(chǎn)應(yīng)歸還出租人）租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)，可以據(jù)實(shí)扣除。

第廿二條 個體戶研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的開發(fā)費(fèi)用，以及研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)而購置單臺價值在5萬元以下的測試儀器和試驗(yàn)性裝置的購置費(fèi)準(zhǔn)予在當(dāng)期扣除。上述購置的測試儀器和試驗(yàn)裝置作固定資產(chǎn)進(jìn)行管理，不再計提折舊。單臺價值在5萬元以上的測試儀器和試驗(yàn)性裝置，以及購置費(fèi)達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的其他設(shè)備，按固定資產(chǎn)管理，不得在當(dāng)期扣除。

第廿三條 個體戶在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn)盤虧及毀損凈損失，由個體戶提供清查盤存資料，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，可以在當(dāng)期扣除。

第廿四條 個體戶在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的以外幣結(jié)算的往來款項(xiàng)增減變動時，由于匯率變動而發(fā)生折合人民幣的差額，作為匯兌損益，計入當(dāng)期所得或在當(dāng)期扣除。

第廿五條 個體戶用于與取得固定資產(chǎn)有關(guān)的利息支出，在資產(chǎn)尚未交付使用前發(fā)生的，應(yīng)計入購建資產(chǎn)的價值，不得作為費(fèi)用扣除。

第廿六條 個體戶發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的無法收回的帳款，經(jīng)司法部門判決后，憑處理決定書中認(rèn)定的無法追回的款項(xiàng)，報主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，單筆在5萬元以下的或者年度累計在15萬元（含15萬元）以下的，由區(qū)、縣稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后準(zhǔn)予扣除；超過上述標(biāo)準(zhǔn)的，由區(qū)、縣稅務(wù)機(jī)關(guān)審核、報市地方稅務(wù)局批準(zhǔn)后準(zhǔn)予扣除。

第廿七條 個體戶發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，由其提供合法憑證或單據(jù)，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，在其收入總額5‰以內(nèi)據(jù)實(shí)扣除。

第廿八條 個體戶將其所得通過中國境內(nèi)的社會團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)向教育和其他社會公益事業(yè)以及遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈，捐贈額不超過其應(yīng)納稅所得額30％的部分可以據(jù)實(shí)扣除。納稅人直接給受益人的捐贈不得扣除。

第廿九條 個體戶確因生產(chǎn)經(jīng)營活動需要租借單位或個人的場所而發(fā)生的租借費(fèi)用，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，可憑租借雙方所簽定的合同、協(xié)議及稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一印制的發(fā)票，準(zhǔn)予扣除。

第三十條 個體戶在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生與家庭生活混用的費(fèi)用，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定分?jǐn)偙壤瑩?jù)此計算確定的屬于生產(chǎn)、經(jīng)營過程中發(fā)生的費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。

第三十一條 個體戶按規(guī)定繳納的工商管理費(fèi)、工商聯(lián)合會會費(fèi)、個體勞動者協(xié)會會費(fèi)，按實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除。

第三十二條 個體戶在生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的期限超過一年且單位價值在2000元以上的房屋、建筑物、機(jī)器、設(shè)備、運(yùn)輸工具及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工器具等為固定資產(chǎn)。對有些單位價值低于2000元，但作為生產(chǎn)經(jīng)營中主要勞動資料的設(shè)備、工器具等也應(yīng)列

入固定資產(chǎn)。

第三十三條 固定資產(chǎn)按以下方式計價：

（一）購入的，按實(shí)際支付的買價、包裝費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)和安裝費(fèi)等計價；

（二）自行建造的，按建造過程中實(shí)際發(fā)生的全部支出計價；

（三）實(shí)物投資的，按評估確認(rèn)或者合同、協(xié)議約定的價值計價；

（四）在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上進(jìn)行改擴(kuò)建的，按帳面原價減去改擴(kuò)建工程中發(fā)生的變價收入加上改擴(kuò)建增加的支出計價；

（五）盤盈的，按同類固定資產(chǎn)的重估完全價值計價；

（六）融資租人的，按照租賃協(xié)議或者合同確定的租賃費(fèi)加運(yùn)輸費(fèi)、保險費(fèi)、安裝調(diào)試費(fèi)等計價。

第三十四條 下列固定資產(chǎn)允許計提折舊：房屋和建筑物；在用機(jī)械設(shè)備、儀器儀表、各種工器具；季節(jié)性停用和修理停用的設(shè)備，以及以經(jīng)營方式租出和以融資租賃式租入的固定資產(chǎn)。

下列固定資產(chǎn)不計提折舊；房屋、建筑物以外的未使用、不需用的固定資產(chǎn)；以經(jīng)營方式租人的固定資產(chǎn)；已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)。

第三十五條 固定資產(chǎn)在計算折舊前，應(yīng)當(dāng)估計殘值，從固定資產(chǎn)原價中減除。殘值按固定資產(chǎn)原價的4％確定。

第三十六條 個體戶按規(guī)定計提的固定資產(chǎn)折舊允許扣除。固定資產(chǎn)的折舊采用平均年限法或工作量法。

采用平均年限法的固定資產(chǎn)折舊年限和折舊率具體規(guī)定為：（一）房屋、建筑物為二十年，月折舊率為0.4％；（二）輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備為十年，月折舊率

為0.8％；（三）電子設(shè)備和輪船以外的運(yùn)輸工具以及與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的器具、工具、家具等為五年，月折舊率為1.6％。

采用工作量法的固定資產(chǎn)，其總行駛里程或總工作小時按同類固定資產(chǎn)規(guī)定的折舊年限換算確定，其折舊計算公式為：

單位里程（每工作小時）折舊額=（原價一殘值）／總行駛里程（總工作小時）

個體戶生產(chǎn)經(jīng)營與家庭生活兼用的財產(chǎn)設(shè)備，一般不列為固定資產(chǎn)。

第三十七條 固定資產(chǎn)由于特殊原因需要縮短折舊年限的，如受酸、堿等強(qiáng)烈腐蝕的機(jī)器和簡易或長年處于震撼、顫動狀態(tài)的房屋和建筑物，以及技術(shù)更新變化快等原因，可由個體戶提出書面申請，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，報市地方稅務(wù)局批準(zhǔn)后執(zhí)行。

第三十八條 個體戶在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為銷售或者耗用而儲備的物資為存貨，包括各種原材料、輔助材料、燃料、低值易耗品、包裝物、在產(chǎn)品、外購商品、自制半成品、產(chǎn)成品等。存貨應(yīng)按實(shí)際成本計價。領(lǐng)用或發(fā)出存貨的核算，原則上采用加權(quán)平均法。

第三十九條 個體戶在生產(chǎn)經(jīng)營過程中長期使用但是沒有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)為無形資產(chǎn)，包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、場地使用權(quán)等。無形資產(chǎn)的計價，應(yīng)當(dāng)按照取得的實(shí)際成本為準(zhǔn)。具體是：

（一）作為投資的無形資產(chǎn)，以協(xié)議、合同規(guī)定的合理價格為原價，非專利技術(shù)的計價應(yīng)經(jīng)法定評估機(jī)構(gòu)評估后確認(rèn)；

（二）購入的無形資產(chǎn)按實(shí)際支付的價款為原價；

（三）接受捐贈的無形資產(chǎn)，按所附單據(jù)或參照同類無形資產(chǎn)市場價格確定原價。

第四十條 無形資產(chǎn)從開始使用之日起，按無形資產(chǎn)規(guī)定的使用期限分期均額扣除。無形資產(chǎn)使用期限可按下列原則確定：

法律和合同或者協(xié)議中分別規(guī)定了法定有效期限和受益年限的，按照孰短的原則確定；

法律沒有規(guī)定有效期限，合同或者協(xié)議規(guī)定有受益年限的，按受益年限確定；

法律和合同或者協(xié)議均未規(guī)定有效期限和受益年限的，以及自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，按照不少于十年的期限確定。

第四十一條 個體戶業(yè)主把本人在開辦前擁有的或者把本業(yè)戶在生產(chǎn)經(jīng)營過程中形成的專利及其他專有技術(shù)投入本業(yè)戶使用的，應(yīng)作為投入的無形資產(chǎn)或自行開發(fā)的無形資產(chǎn)處理，不得以任何方式或名義再按銷售額（營業(yè)收入）或利潤在稅前提成。

第四十二條 個體戶的下列支出不得扣除：

（一）資本性支出，包括：為購置和建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及其他資產(chǎn)的支出，對外投資的支出；

（二）被沒收的財物、支付的罰款；

（三）繳納的個人所得稅、固定資產(chǎn)投資方向稅，以及各種稅收的滯納金、罰金和罰款；

（四）各種贊助支出；

（五）自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠郑?/p>

（六）分配給投資者的股利；

（七）用于個人和家庭的支出；

（八）與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的其他支出；

（九）上海市地方稅務(wù)局規(guī)定不準(zhǔn)扣除的其他支出。

第四十三條 個體戶業(yè)主對外投資（包括購買股票、債券或與他人合資辦企業(yè)等）形成的損益均作為業(yè)主個人損益處理，不并入業(yè)戶生產(chǎn)經(jīng)營虧損或利潤。

第四十四條 個體戶與其關(guān)聯(lián)業(yè)戶或企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費(fèi)用，不按照獨(dú)立業(yè)戶或企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來作價而減少其應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。

第四十五條 個體戶的年度經(jīng)營虧損，經(jīng)申報主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，允許用下一年度的經(jīng)營所得彌補(bǔ)，下一年度所得不足彌補(bǔ)的，允許逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但最長不得超過五年。

第四十六條 個體戶歇業(yè)清理期間，應(yīng)當(dāng)對其經(jīng)營財產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)進(jìn)行全面清理結(jié)算。清算終了，其清算凈收益應(yīng)當(dāng)依法繳納個人所得稅。

第四十七條 個體戶生產(chǎn)經(jīng)營所得應(yīng)納的個人所得稅實(shí)行按年計算、分月預(yù)繳、年終匯算清繳、多退少補(bǔ)的辦法。

篇13

《中華人民共和國水法》以及各地出臺的河道管理?xiàng)l例對對部分具體行政行為的法律性質(zhì)進(jìn)行了明確規(guī)定，為水行政執(zhí)法提供了重要的法律保障。對此，在水行政執(zhí)法過程中，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)法律法規(guī)，采取不同的具體行政行為來及時、有效地制止當(dāng)事人的違法行為。

一、水行政執(zhí)法中“責(zé)令改正或限期地改正違法行為”法律性質(zhì)探析

《中華人民共和國水法》中第七章對相關(guān)違法行為的法律責(zé)任進(jìn)行了明確規(guī)定，對于違反水法律法規(guī)的行為，縣級以上人民政府或者流域管理機(jī)構(gòu)依據(jù)職權(quán)有責(zé)任和義務(wù)去勸阻當(dāng)事者，責(zé)令停止違法行為，同時也可以要求其將工程還原至本來面目，賠償對工程所造成的損失。同時，《中華人民共和國防洪法》以及各地出臺的河道管理?xiàng)l例也有類似規(guī)定。目前，學(xué)理界對“責(zé)令改正或限期地改正違法行為”法律性質(zhì)仍然存在以下觀點(diǎn)：

（一）不能將責(zé)令改正或者限期地改正違法行為簡單看做行政處罰

行政處罰主要包括申誡罰、財產(chǎn)罰、能力罰以及人身罰。然而，“責(zé)令改正或限期地改正違法行為”的法律性質(zhì)不屬于上述行政處罰中的任何一類，同時在《中華人民共和國行政處罰法》中的第八條和《水行政處罰實(shí)施辦法》中的第四條也未對此進(jìn)行明確規(guī)定。同時，行政處罰是一種法律制裁手段，主要以懲戒為目的，告誡有違法行為的人不允許再次違法，一旦違法將受到嚴(yán)厲的處罰。然而，責(zé)令改正或限期地改正違法行為并未為制裁行為，其主要目的是督促具有違法行為的人不再違法，并積極履行法定的義務(wù)，同時督促違法人員處理好其違法行為產(chǎn)生的不良后果，并及時恢復(fù)事物的本來面貌。因此，責(zé)令改正或限期地改正違法行為不屬于行政處罰范疇。通常情況下，水行政執(zhí)法中對違法者采取的水行政處罰應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格要求具有違法行為的人要立刻改正其違法行為或者限期地改正其違法行為，通過這種行政行為方式，實(shí)現(xiàn)恢復(fù)良好的行政管理秩序的目的，并非為了懲戒水違法者。

（二）責(zé)令改正或者限期地改正違法行為并非為行政強(qiáng)制措施

行政強(qiáng)制措施即是行政主體采取限制人的財產(chǎn)、身體以及自由等一系列措施達(dá)到行政的目的，包括行政的強(qiáng)制執(zhí)行、即時強(qiáng)制以及行政調(diào)查中的強(qiáng)制。然而“責(zé)令改正或者限期地改正違法行為”不屬于行政強(qiáng)制執(zhí)行和調(diào)查中強(qiáng)制執(zhí)行范疇。“責(zé)令改正或者限期地改正違法行為”雖然與即時強(qiáng)制均具有一定的強(qiáng)制性，然而二者存在一定差異，不能將其簡單地歸納到即時強(qiáng)制范疇。一方面，即時強(qiáng)制指的是行政主體在非常緊急或的命令難以達(dá)到預(yù)期行政目的情況下，采取的相關(guān)強(qiáng)制性措施。然而，“責(zé)令改正或限期改正違法行為”通常出現(xiàn)在《責(zé)令停止違法行為通知書》和《水行政處罰決定書》中，屬于命令以及做出決定的行為。另一方面，即時強(qiáng)制是行政主體依據(jù)職權(quán)針對行政相對人的人身等狀況采取的直接強(qiáng)制措施，然而“責(zé)令改正或者限期地改正違法行為”則是水行政工作者嚴(yán)格要求當(dāng)事者主動地采取或不采取一定行為，從而以此控制或者恢復(fù)其違法行為所帶來的后果。此外，即時強(qiáng)制和“責(zé)令改正或限期改正違法行為”在強(qiáng)制力度方面存在差異，即時強(qiáng)制是基于行政主體的相關(guān)強(qiáng)制性措施，強(qiáng)制力度相對較強(qiáng)；而“責(zé)令改正或限期改正違法行為”的強(qiáng)制內(nèi)容為當(dāng)事人積極履行義務(wù)，強(qiáng)制力度相對較弱。

（三）責(zé)令改正或者限期地改正違法行為屬于行政命令范疇

行政命令即是行政的主體依據(jù)法律要求行政相對人做或者不做一定事情，通常使用在帶有一定強(qiáng)制性的行政決定中，屬于行政行為形式之一。行政命令與行政處罰處具有應(yīng)當(dāng)區(qū)別，行政命令不具備制裁性。因此，《中華人民共和國水法》中“責(zé)令改正或者限期地改正違法行為”相關(guān)規(guī)定的主要目的為行政主體為了遏制違法行為的再出現(xiàn)而要求當(dāng)事人做或者不做一定的事情，不屬于行政處罰和行政強(qiáng)制措施范疇，屬于行政命令范疇。

二、水行政執(zhí)法中“強(qiáng)行拆除”行為法律性質(zhì)探析

《中華人民共和國水法》第65條中明確規(guī)定，禁止在河道的管理領(lǐng)域內(nèi)設(shè)置任何妨礙行洪的建筑物、者構(gòu)筑物，不能從事任何妨礙河勢的穩(wěn)定的活動以及危害河岸堤防安全的一切活動。一旦出現(xiàn)以上違規(guī)行為，縣級以上人民政府水行政主管部門或者流域管理機(jī)構(gòu)依據(jù)職權(quán)必須責(zé)令其停止違法行為，限期內(nèi)拆除其違法的建筑物、構(gòu)筑物，恢復(fù)河道原貌。對于逾期不拆除、不恢復(fù)原狀的，強(qiáng)行拆除，所需費(fèi)用由違法單位或者個人負(fù)擔(dān)，并處一萬元以上十萬元以下的罰款。對此，水行政執(zhí)法人員對違反上述規(guī)定的單位或個人，可以根據(jù)上述對其進(jìn)行相應(yīng)地制裁，同時也可以采取相應(yīng)的行政執(zhí)行。《中華人民共和國水法》中的強(qiáng)行拆除并非為行政命令和行政處罰，而是針對于違法的當(dāng)事者以及其違反了行政命令行為的行政強(qiáng)制的執(zhí)行，屬于行政強(qiáng)制執(zhí)行中的種代執(zhí)行，由行政強(qiáng)制的執(zhí)行機(jī)關(guān)或第三人去代當(dāng)事人履行其法律所規(guī)定的義務(wù)，同時有權(quán)向義務(wù)人收取必要費(fèi)用。

三、水行政執(zhí)法中滯納金法律性質(zhì)探析

《中華人民共和國水法》第70條中對于拒絕繳納或者拖延繳費(fèi)的人以及拖欠水資源費(fèi)用的人應(yīng)受到的相應(yīng)處罰進(jìn)行了明確規(guī)定：拒不繳納、拖延繳納或者拖欠水資源費(fèi)的，由縣級以上人民政府水行政主管部門或者流域管理機(jī)構(gòu)依據(jù)職權(quán)，責(zé)令限期繳納；逾期不繳納的，從滯納之日起按日加收滯納部分千分之二的滯納金，并處應(yīng)繳或者補(bǔ)繳水資源費(fèi)一倍以上五倍以下的罰款。行政強(qiáng)制執(zhí)行有著直接強(qiáng)制和間接強(qiáng)制兩種方式，其中，直接強(qiáng)制即是行政強(qiáng)制的執(zhí)行機(jī)關(guān)對拒絕履行其應(yīng)盡義務(wù)的義務(wù)主體增加人身或財產(chǎn)的強(qiáng)制力，以達(dá)到與義務(wù)主體應(yīng)盡的義務(wù)相等的一種行政強(qiáng)制措施；間接強(qiáng)制即是行政主體使用間接的手段，強(qiáng)迫義務(wù)人履行其應(yīng)盡的義務(wù)的行政強(qiáng)制措施。同時，代執(zhí)行和執(zhí)行罰又是間接強(qiáng)制的方式，執(zhí)行罰通即是行政強(qiáng)制的執(zhí)行機(jī)關(guān)對拒絕履行義務(wù)的主體采用金錢的方式來換義務(wù)。執(zhí)行罰在性質(zhì)上和功能上均與罰款存在本質(zhì)區(qū)別。執(zhí)行罰的主要目的是通過罰繳一定數(shù)額金錢的方式，督促義務(wù)主體履行其應(yīng)盡卻尚未盡的義務(wù)，并非對違法主體實(shí)施金錢處罰，而罰款則是對已經(jīng)發(fā)生了的行政違法行為采取金錢制裁。同時，執(zhí)行罰可以對同一事項(xiàng)多次重復(fù)使用，而罰款只能一事一罰。對此，水行政執(zhí)法中的滯納金不屬于罰款范疇，而屬于執(zhí)行罰范疇。

結(jié)束語：

水行政執(zhí)法中涉及范圍相對較廣，同時涉及內(nèi)容也相對較多。水行政執(zhí)法中“責(zé)令改正或限期地改正違法行為”、“強(qiáng)行拆除”行政行為以及滯納僅僅是水行政執(zhí)法行為中的一部分。水行政執(zhí)法人員應(yīng)當(dāng)對水行政法律法規(guī)中規(guī)定的具體行政行為的法律性質(zhì)進(jìn)行全面、準(zhǔn)確地認(rèn)識，確保在水行政執(zhí)法中依法行政，保障各項(xiàng)水行政執(zhí)法工作的順利開展。

參考資料：

[1] 時華.水行政執(zhí)法中部分具體行政行為的法律性質(zhì)探析[J].中國水運(yùn)（下半月）,2013,(10):19-20.

[2] 戴鑒華.論我國目前水行政執(zhí)法存在的問題[J].法制與社會,2012,(33):146-147.