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一、引言

大數據時代的到來，使得企業多年積累的種類繁多、數量龐大的數據逐漸成為企業的一項重要戰略資產。云會計作為一種高效率、低成本、易維護的會計信息化建設模式，能夠為大數據技術在中小企業短期經營決策中的應用實施提供強大的技術支撐，受到中小企業的普遍關注。短期經營決策通常是指決策產生的結果只涉及一年以內的經營業務，并只對該期間內企業的生產經營活動產生影響的決策，主要涉及生產決策和定價決策兩方面。借助云會計平臺，企業能夠方便快捷地獲取與企業生產和定價相關的海量數據，通過大數據處理技術幫助企業決策生產什么類型的產品、產品的生產數量和產品如何生產，以及企業如何科學合理地確定產品的最合適價格。

多年來，學者們從決策的理論、方法、模型等方面對中小企業短期經營決策的各個方面進行了廣泛研究。周凌等（2014）在考慮企業季節性產品周期性生產和銷售特征的基礎上，構建了多元線性生產模型，使得企業的生產決策更加客觀。燕偉等（2014）將庫存管理決策和應收賬款管理決策視作企業生產決策中相互聯系的兩部分，采用DCF法分別構建了三階段商業信用條件下，生產商成本現值最小化和利潤現值最大化的生產決策模型。范麗繁等（2014）強調制造型企業之間的相互競爭，分析了競爭企業間的生產決策和定價決策過程，并從需求學習的角度建立了競爭企業的最優控制模型。馮穎等（2012）在需求率線性依賴于銷售價格的情形下，針對有限銷售周期內一次訂購模式下單一易變質產品在連續時間上的最優動態定價決策問題，以最大化產品銷售周期內總的銷售利潤為目標，利用最優控制理論分別建立了易變質產品的動態定價模型。趙江安（2012）通過分析茅臺酒頻頻漲價的案例，借助數學模型對產品定價決策進行了實證研究，并闡述了數學模型的運用對于產品定價決策的作用。楊申燕等（2014）在比較分析信息產品與傳統物流服務產品定價方法的基礎上，構建了兩級物流服務供應鏈中的定價模型，并針對物流信息服務產品分析了企業的定價決策流程。

縱觀現有研究，發現企業短期經營決策研究文獻主要從微觀層面借助數學模型研究企業生產決策和定價決策的具體方法措施，很少涉及信息系統和數據方面的短期經營決策研究。事實上，由于云會計和大數據技術能夠為中小企業的短期經營決策提供強大的數據采集、處理和分析支撐，所以從數據的視角去決策企業的生產和定價過程將會更科學有效。鑒于此，本文基于大數據、云會計背景，在分析中小企業短期經營決策內容及其影響的基礎上，構建了基于云會計的中小企業短期經營決策框架模型，分析并闡述了大數據、云會計技術在中小企業生產決策和定價決策中的應用實施。

二、大數據時代云會計對中小企業短期經營決策的影響分析

短期經營決策是中小企業日常經營活動重要的組成部分，涉及生產決策、定價決策、庫存決策等決策內容。為了研究的方便，并考慮中小企業經營活動中主要的短期經營決策內容，根據決策的內容來分類，建立了圖1所示的中小企業短期經營決策組成框架。

如圖1所示，生產決策和定價決策是中小企業短期經營決策最主要的兩個內容。其中，生產決策包括新產品開發決策、虧損產品生產決策、追加訂貨決策和零配件取得決策等，而定價決策主要根據所采用的方法分為以成本為導向的定價決策、以需求為導向的定價決策和以特殊情況為導向的定價決策。在大數據時代，企業通過云會計平臺，可以實時、準確地獲取與企業生產決策和定價決策相關的海量數據，并依據決策的內容通過大數據技術進行數據分析、數據處理和數據挖掘，以實現企業短期經營決策的科學化。

（一）對中小企業生產決策的影響

在中小企業生產決策過程中，新產品開發決策按是否有專屬成本投入可以劃分為不追加專屬成本的新產品開發決策和追加專屬成本的新產品開發決策。對于不追加專屬成本的新產品開發決策，可以借助邊際收益分析法提供支持，但是新開發產品的預計單價確定對傳統會計處理提出了挑戰。對于追加專屬成本的新產品開發決策，企業需要確定新產品開發的專屬成本，而傳統的會計處理對這個數據的精準確定存在較大的困難。在大數據時代的云會計環境下，企業可以獲取的數據不再僅僅局限于企業本身，對行業數據的及時把握能夠幫助企業客觀、精準地確定新產品預計價格和開發過程中的專屬成本。

虧損產品生產決策需要分析虧損產品的邊際收益。如果邊際收益大于零，那么虧損產品的生產可以補償固定成本，這樣就可以繼續生產。但是，邊際收益的計算需要預估虧損產品生產之后可能帶來的銷售收入，傳統的會計處理在這個數據的取得上并非是完全準確的。因為按照虧損產品生產以前的市場價格來預估虧損產品生產以后的價格并按此價格判斷收入是存在較高經營風險的。在大數據時代的云會計環境下，企業通過云會計平臺可以實現和相關信息系統的互聯互通，行業數據的取得成為了可能。企業可以按需購買企業虧損產品生產決策所需的相關數據，通過對虧損產品的整體行業數據進行分析，結合市場環境下價格和銷量預測就能降低虧損產品生產帶來的風險。

中小企業在追加訂貨決策過程中通常會借助差量分析法，在不需要增加新的生產設備的情況下，將合作企業的出價與追加訂貨的單位變動成本進行比較，如果能夠補償企業生產成本的訂貨就可以追加。追加訂貨決策過程也需要判斷單位變動成本的數額。企業可以借助云會計平臺獲取市場上其他企業進行該類訂貨的生產成本，進而核算產品的單位變動成本，這樣就比傳統的單位變動成本確定方法更加準確、可靠。

零配件取得決策主要是判斷自制還是外購，這個決策過程主要考慮成本的高低。其中，自制過程需要考慮生產工人的工資和生產設備的引進等其他相關費用，外購過程需要考慮零部件的買價、運輸費和差旅費等費用。傳統的零配件決策主要是比較上述兩種方式的成本大小，其中成本較小的就是合理的決策結果，但是自制過程的成本核算往往不太準確。借助大數據和云會計技術，企業能夠通過市場需求分析預測未來此類零部件的需求，如果這個需求是存在的并且較為龐大，那么生產設備的引進所帶來的成本增加就不能簡單地在本期進行歸集。對于中小企業的生產決策，借助大數據和云會計技術，企業還能夠實時、動態地獲取企業和行業的發展趨勢與變化，從而準確地預判未來一定期限內企業的生產經營狀況，優化和完善中小企業的生產決策過程。

（二）對中小企業定價決策的影響

對于中小企業的定價決策，按照決策過程采用的方法可以分為以成本為導向的定價決策、以需求為導向的定價決策和以特殊情況為導向的定價決策。以成本為導向的定價決策是指在產品單位成本的基礎上，加上預期利潤作為產品的銷售價格，但是這個決策過程中所需的單位成本實際是很難準確分配的，因為單位成本的確定需要將各成本費用在產品之間進行分配，但是成本費用的合理歸集對于傳統會計處理而言是比較困難的。在大數據時代云會計環境下，企業對原材料從入庫到出庫的各個環節嚴格把關，可以做到成本、費用的準確歸集，保證了單位成本確定的準確性，體現了以成本為導向的定價決策的可靠性。

以需求為導向的定價決策不再以成本核算為基礎，而是強調對產品需求量的準確預估，這個決策需要對產品銷售地區、產品銷售時間、消費者偏好等影響因素進行預判，這就使得以需求為導向的定價決策一直以來都存在著較大的困難。云會計背景下，中小企業通過購買云端的信息，借助大數據處理工具分析企業產品未來的銷售情況，對同地區、同時段的其他產品銷量進行比對，最終合理預判市場需求，為以需求為導向的定價決策提供支持。

中小企業以特殊情況為導向的定價決策是指企業面臨生產能力、市場需求發生改變或者為了擴大或維護企業的市場占有率而進行的定價決策。這個決策對市場環境的要求更為嚴格，它需要企業在了解市場消費者個人偏好的同時，能夠較為準確地掌握同類產品的定價策略。借助大數據和云會計，企業能夠了解產品的市場認可度，并通過市場調查或者其他行業的相關數據了解消費者的個人偏好情況。同類產品的定價可以對比分析競爭企業的歷年定價策略，并結合目前的市場環境進行預判，最終實現可靠、有效的產品定價決策。

三、基于云會計的中小企業短期經營決策框架模型構建

云會計環境下中小企業的短期經營決策不再僅僅局限于企業財務部門提供的相關數據，基于云會計平臺，運用大數據技術對企業所在行業內與企業短期經營決策相關的各種財務數據和非財務數據進行采集和處理，可以轉化為被企業管理者直接使用的決策信息。基于大數據、云會計背景，結合中小企業短期經營決策內容，根據云會計的體系架構，本文建立了大數據時代基于云會計的中小企業短期經營決策框架模型，如圖2所示。

根據云會計的IaaS、HaaS、DaaS、PaaS、SaaS體系結構層次，圖2展示了中小企業短期經營決策的基本框架，下面分別對中小企業的生產決策和定價決策過程進行闡述。

（一）基于云會計的中小企業生產決策

基于云會計的中小企業生產決策實施過程，企業需要對新產品是否開發、虧損產品是否生產、是否追加訂貨、零部件的取得方式等具體內容進行決策。新產品開發過程中對于專屬成本的確定需要成本核算系統的支持，企業產品生產過程中關于原材料采購、生產工人工資發放、制造費用計提、固定資產的折舊等內容需要各部門將相關的結構化數據、半結構化數據和非結構化數據通過大數據處理技術上傳至云系統中的生產主題模塊當中，進而轉化為DaaS中的“生產數據”，“生產數據”從云系統上升到云應用層面就可以使得中小企業在進行新產品開發決策、虧損產品生產決策時直接獲取產品的專屬成本數據。零部件取得是自制還是外購決策，對于自制生產中的設備成本直接計入當期存在一定的疑問，企業日后生產經營是否繼續存在對該零部件的需求，決策過程中需要作出判斷。在云會計環境下，企業的歷史訂單、以往的生產信息和市場上關于該類零部件的需求信息可以通過大數據技術處理后傳遞到“生產主題”模塊，這樣企業就可以合理預判未來該零部件的需求情況，并應用于企業的零配件取得決策。中小企業追加訂貨決策實施過程中，企業需要評估自身的剩余生產力能否按時完成訂貨需求，但是傳統會計難以實現對剩余生產力的有效評估，可能會因此而放棄其他的生產機會，云會計環境下，企業能夠根據市場信息，合理推算企業短期內的預計訂單，實現企業追加訂貨決策的智能化。

（二）基于云會計的中小企業產品定價決策

基于云會計的中小企業定價決策實施過程，市場上關于消費者購買偏好的各種類型的統計數據通過云會計平臺實現采集，并借助大數據技術處理后傳輸到“市場營銷主題”模塊后，數據被分類、歸納到DaaS中的“同行業數據”、“相關行業數據”、“銷售數據”。整合后的數據經過PaaS中的數據管理服務和組建服務，匯總了企業所處市場環境下的消費者偏好數據，但是對該數據的運用必須依靠大數據技術處理后，才能轉化為對企業產品市場需求量的判斷。對于以成本為導向的中小企業定價決策，數據從云系統到云應用的過渡同樣經歷了大數據的分析和處理，產品生產過程中材料的采購成本、生產工人的工資、制造費用等相關成本費用在發生時按照一定的標準在企業各產品之間進行分配，這些成本費用的核算需要借助云會計平臺實現企業各個業務信息系統的無縫銜接才能夠實現數據的獲取。借助大數據、云會計技術能夠準確地獲取產品的單位成本以及產品生產過程中的預計成本，進而準確地歸集和分配企業生產過程中的產品成本。大數據和云會計技術的應用，能夠從成本核算和市場分析等多個角度完善和優化中小企業的產品定價決策。

四、結語

大數據、云會計技術為中小企業實現科學的短期經營決策提供了技術支撐。本文分析了大數據時代云會計對中小企業短期經營決策中生產決策和定價決策兩方面的影響，并結合大數據、云會計的技術特征，構建了基于云會計的中小企業短期經營決策框架模型，詳細闡述了新產品開發決策、虧損產品生產決策、追加訂貨決策、零配件取得決策、以需求為導向的定價決策、以成本為導向的定價決策、特殊情況導向下的定價決策等短期經營決策內容在云會計環境下的具體應用。期望本文的研究能夠為中小企業的短期經營決策提供全新的模式和思路。

【參考文獻】

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[4] 燕偉，劉西友.基于DCF法的生產商最優生產決策模型[J].系統工程，2014，32（7）：94-100.

[5] 范麗繁，王滿四，周穎.基于需求學習的競爭企業的定價和生產決策研究[J].廣州大學學報（自然科學版），2014（2）：88-95.

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管理會計是一門正在發展中的新興學科，主要服務于企業內部經營管理，其內容非常廣泛。關于管理會計的內容到底應該包括什么，說法不一而足，并且隨著管理會計的不斷發展、完善，其內容還會不斷地發展變化。就目前來看，管理會計的基本內容主要包括：

1.規劃與決策會計

規劃與決策會計是以企業經營目標為依據，在預測分析的基礎上，運用一系列現代管理技術和方法，分析評價各種決策的經濟效果，為各級管理人員提供所需信息的會計方法。主要包括預測分析、短期經營決策、長期投資決策和全面預算。

2.控制與業績評價會計

控制與業績評價會計是以全面預算為依據，通過標準成本制度，實施有效的成本控制；通過劃分責任建立責任會計，對企業內部各單位實施控制考核和評價，以保證企業的各個環節和各項經營活動朝著既定的目標前進。主要包括標準成本系統和責任會計。

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內含報酬率法，則是根據各備選方案的內含報酬率是否高于資金成本，來確定該方案是否可行的一種決策分析方法。若內含報酬率大于資金成本，說明該投資方案的凈現值大于零，那么該方案可行；若內含報酬率小于資金成本，說明該投資方案的凈現值小于零，那么該方案不可行。如果兩個或兩個以上相互排斥的備選方案的內含報酬率均大于資金成本，那么應根據具體情況選取最優方案。下面將通過舉例來說明如何計算內含報酬率，如何采用內含報酬率法來進行單個投資方案是否可行的決策分析。

[例1]某公司擬進行一項固定資產投資，資金成本為12％，投資分2次投入，第一年年初投資400000元，第一年年末投資200000元；建設期2年，生產經營期6年，生產經營期間（第3年至第8年）每年的現金凈流量分別為200000元、240000元、280000元、260000元、200000元、180000元。

該投資方案未來每年的現金凈流量不等，用逐次測試法計算其內含報酬率。

先用16％的折現率進行第一次測試，計算其凈現值：

凈現值=（200000×0.641＋240000×0.552＋280000×0.476＋260000×0.410＋

200000×0.354＋180000×0.305）－（400000＋200000×0.862）=626260－572400=53860（元）

用16％的折現率計算的凈現值為正數，說明該折現率低于內含報酬率，再次測試時應稍稍提高折現率。

用18％的折現率進行第二次測試，計算其凈現值：

凈現值=（200000×0.609＋240000×0.516＋280000×0.437＋260000×0.370＋

200000×0.314＋180000×0.266）－（400000＋200000×0.847）=574880－569400=5480（元）

用18％的折現率計算的凈現值仍然為正數，說明估計的折現率仍然低于內含報酬率，應再次提高折現率進行第三次測試。

用20％的折現率進行第三次測試，計算其凈現值：

凈現值=（200000×0.579＋240000×0.482＋280000×0.402＋260000×0.335

＋200000×0.279＋180000×0.233）－（400000＋200000×0.833）=528880－566600=－37720（元）

用20％的折現率計算的凈現值為負數，說明該折現率高于內含報酬率。由此可知，該投資方案的內含報酬率介于18％與20％之間。采用插值法計算出內含報酬率具體數據：

內含報酬率=18％＋{（5480－0)/[5480－(－37720)]}×（20％－18％）=18％＋0.25％=18.25％

由于該投資方案的內含報酬率為18.25％，高于該公司的資金成本12％，所以該投資方案可行。

如果用凈現值法進行該投資方案是否可行的決策分析，那么能否得到與內含報酬法相同的結論呢？

凈現值=未來報酬的總現值－投資額的現值=（200000×0.712＋2400000×0.636＋280000×0.567＋260000×0.507＋200000×0.452＋180000×0.404）－（400000＋200000×0.893）=748740－578600=170140（元）

由于該投資方案的凈現值大于零，故該投資方案可行。可見，對于單個長期投資方案是否可行的決策分析，內含報酬率與凈現值法得出的結論是完全一致的，即內含報酬率大于資金成本的方案，其凈現值必須大于零，反之亦然。

二、多個投資方案中最優方案決策分析

從多個相互排斥的投資方案中選取最優方案是一個比較復雜的問題，不少人認為在諸多可行方案中內含報酬率最高的方案為最優方案，對此觀點本人不敢茍同，我認為應具體情況具體分析。有時內含報酬率最高的方案確實是最優方案，但有時內含報酬率最高的方案未必就是最優方案，問題的關鍵是應該以什么為標準來選擇最優方案，一旦確定了合理的擇優標準，問題就迎刃而解了。

（一）在投資額相同的情況下選取最優方案。在投資額與項目計算期均相同的情況下，對于從若干個相互排斥的投資方案中選取最優方案的決策分析，內含報酬率法與凈現值法得到的結論是一致的，即在各種方案中內含報酬率最高的方案，其凈現值必然最大；反之，內含報酬率最低的方案，其凈現值必然最小。現舉例說明：

[例2]某公司現有A、B、C三個相互排斥的固定資產投資方案可供選擇，三方案均為期初一次性投資，投資額均為800000元，無建設期，生產經營期為6年，每年的現金凈流量如下表所示，該公司的資金成本為10％。

三個方案具體情況不同，計算內含報酬率的方法和步驟也不盡相同。

A方案生產經營期每年年末現金凈流量均相等，可用簡便方法計算其內含報酬率：年金現值系數=8000/2000=4。查表知，內含報酬率介于12％與14％之間，其對應的年金現值系數分別為4.111與3.889，用插值法求得其內含報酬率為13％。

B方案生產經營期每年年末的現金凈流量不等，應采用逐次測試法計算其內含報酬率。第一次測試用12％的折現率，計算的凈現值為7520元；第二次測試采用14％的折現率，計算的凈現值為－38800元；最后采用插值法求得B方案的內含報酬率為12.32％。

C方案生產經營期每年年末的現金凈流量也不相等，也應采用逐次測試法計算其內含報酬率。第一次測試采12％的折現率，計算的凈現值為108340元；第二次測試采用14％的折現率，計算的凈現值為63400元；第三次測試采用16％的折現率，計算的凈現值為22380元；第四次測試采用18％的折現率，計算的凈現值為－15480元；最后采用插值法求得C方案的內含報酬率為17.2％。

從以上計算結果可知，C方案的內含報酬率最高，A方案次之，B方案最低。由于三個方案的投資額相同，故可以確定最優方案為內容報酬率最高的C方案。如果采用凈現值來選擇最優方案，是否可以得到相同的結論呢？

凈現值（A）=200000×4.355－800000=871000－800000=71000(元)

凈現值（B）=（160000×0.909＋180000×0.826＋200000×0.751＋240000×0.683＋220000×0.621＋200000×0.565）－800000

=857860－800000=57860(元)

凈現值（C）=（280000×0.909＋240000×0.826＋220000×0.751＋200000×0.683＋180000×0.621＋160000×0.565）－800000

=956760－800000=156760(元)

從以上的計算結果可以看出，三個方案中C方案的凈現值最大，A方案次之，B方案最小，方案優劣的排序與內含報酬率完全一致。

由此可見，在投資額相同的情況下，由含報酬率與凈現值法可以得到相同的結論。

（二）在投資額不同的情況下選取最優方案。在投資額不同的情況下，從若干個備選方案中選取最優方案，采用不同的決策分析方法可能會得到相互矛盾的結論。我認為解決矛盾的關鍵是選擇什么樣的標準來確定方案的優劣，一旦標準選對了，人們就可以把真正最優的方案找出來，從而不至于作出錯誤的決策。

眾所周知，一個方案的好壞，主要是看經濟效益的高低。撇開社會效益不論，在若干個備選方案中經濟效益最高的方案無疑是最優方案，這是決策分析必須遵循的最基本的原則，短期經營決策如此，長期投資決策也如此。經濟效益的高低，主要是通過收入與成本的比較體現出來的。對于兩個備選方案而言，通過計算比較它們的差別收入與差別成本，就可以從中選出較優的那個方案，這就是短期經營決策分析中的所謂的“差別分析法”。我的看法是，這種方法不僅可以應用于短期經營決策分析，也可以應用于長期投資決策分析，特別是應用于在投資額不同的情況下從若干個方案中選取最優方案的決策分析。

在將差別分析法應用于長期投資決策分析時，要注意收入與成本的含義不同于短期經營決策分析中的收入與成本。我認為，應將長期投資決策分析中的收入界定為“未來報酬的總現值”，既不包含投資額在內投資方案未來現金凈流量的現值之和；應將成本界定為“投資額的現值”。這樣界定收入與成本的含義，即不違反收入與成本的本質特性，又充分考慮了貨幣的時間價值這個重要因素，而且還能給解決上面提到的問題帶來新的思路。

[例3]假設某公司現有A、B、C三個相互排斥的投資方案，三個方案均為一次性投資，投資額分別為30000元、60000元和90000元，投資于建設起點一次投入，無建設期，生產經營期為3年，每年的現金凈流量如下表所示，該公司的資金成本為9％。

現將經過計算的各方案的有關數據列示如下：

從上面的計算結果可以看出，凈現值法與內含報酬率法得出相互矛盾的結論。本例中，A方案的內含報酬率最高，但其凈現值卻最小；C方案的內含報酬率最低，但其凈現值卻最大。到底應該確認哪個方案為最優方案呢？我們不妨采用差別分析法來解決這個問題。

B方案與A方案的差別收入=70868－37965=32903（元）

B方案與A方案的差別成本=60000－30000=30000（元）

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變動成本法是會計學中常見的一種核算方法，人們又習慣將變動成本法稱為邊際成本法或者直接成本法等。變動成本法顧名思義是一種成本計算方法,經常被應用于企業成本管理中。變動成本法的計算原理較為簡單，即核算人員首先需要分析成本性態，然后在此基礎上核算成本構成，例如，直接工人、直接材料、可變性的制造費等生產成本;維護費用、廣告費用、銷售費用和管理費用等期間成本。生產成本和期間成本之和即是變動成本法計算的企業管理成本。

2.成本管理概述

成本管理是企業管理的重要環節，也是企業管理的重要構成部分。企業成本管理以減少成本消耗，增加企業經濟效益為管理理念，是現代企業管理中不可或缺的重要管理環節。成本管理在企業管理中發揮著重要作用，其不僅可以有效調動員工積極性，同時有助于企業生產效率的提高。企業成本管理主要由成本規劃、成本決策、成本計算、成本控制和業績評價等環節構成，且不同環節的管理好壞直接影響到企業成本的整體管理，所以企業需要對上述各個環節進行合理、有效的管理，讓每個環節都可以發揮其在成本管理中的作用,讓企業成本管理達到最優狀態。

二、變動成本法在成本管理中的應用

變動成本法是企業成本管理中常用的一種計算方法，且在成本管理中變動成本法被應用到各個環節，例如，成本規劃環節、成本決策環節、成本計算環節、成本控制壞節和業績評價環節等。下文將從變動法人手探究其在成本管理各個環節中的應用。

1.成本規劃環節的應用

成本規劃環節是成本管理的首要環節，通過預測的方式規劃企業下一階段的預測成本。在成本規劃環節中,核算人員需要在變動成本法理念的指導下進行成本預測。假設業務量對固定成本產生影響甚微，核算人員采用酌量型和約束型對固定成本進行分類，從而通過變動成本法規劃企業管理成本。約束型成本規劃和酌量型成本規劃是變動成本法常用的兩種核算假設，約束型成本規劃一般由會計相關人員決定固定成本，且固定成本與往年相比變動幅度較小;酌量型成本規劃以管理費用、維護費用、廣告費用為固定成本，酌量型成本規劃中固定成本受企業領導者的決定，所以固定成本與往期相比變動幅度較大;在成本規劃環節結合應用變動成本法中的酌量型和約束型兩種核算方法，既可以保證預測生產成本的穩定性，同時又可以對非生產成本進行合理預測。由此可見，企業應用變動成本法可以順利完成企業成本管理中的成本規劃。

2.成本決策環節的應用

成本決策在成本管理中主要表現在對生產資料、消耗資料的選購決策，例如，生產資料選購的途徑、種類和數量等;消耗資料選購的質量、售后和使用壽命等。企業在選購生產資料和消耗資料時往往需要對其成本進行考慮，這些成本皆屬于變動成本，所以在成本決策環節可以采用成本變動法。除此之外，在企業產品銷售過程中，領導者往往面臨選擇虧損品繼續生產還是放棄生產的決策，在決策過程中領導者需要考慮產品單價與單位變動成本之間的關系，此時領導者可以采用成本變動法對企業盈利進行核算，如果在固定成本穩定的情況下，產品單價遠遠低于單位變動成本,那么繼續生產虧損品將會讓企業承受財產損失，領導者可以果斷放棄虧損品生產。由此可見，變動成本法可以應用到成本決策環節的方方面面。

3.成本計算環節的應用

成本計算環節有助于成本預測目標的落實，所以在成本計算環節核算人員需要根據成本預測制定成本管理方案，在方案制定過程中核算人員通常應用變動成本法。在變動成本法的指 導下，核算人員第一步先明確企業不同部門和個人的成本目標，然后根據變動成本法的計算公式控制各種變動成本，例如,培訓成本,人工成本、設備更新成本、材料成本等，通過一系列核算方式計算出具體成本款項，完成成本管理中的成本計算。

4.成本控制環節的應用

眾所周知/成本控制即對企業各種成本的控制，例如，人工成本的控制;生產資料成本的控制,銷售成本的控制等。上述成本皆屬于變動成本，所以在成本控制環節可以應用變動成本法。通過變動陳本法對工人成本、生產資料成本、銷售成本進行跟蹤，分析出以上成本變動的成因，從而采取一定措施減少其成本上漲的可能性條件，最終達到成本的有效控制。由此可見，在成本控制環節應用變動成本法可以有效控制企業各項成本。

5.業績評價環節的應用

業績評價是成本管理的最終環節，在該環節中同樣需要應用變動成本法。企業各個部門的成本目標是業績評價參考標準之一，核算人員可以通過變動成本法計算出不同部門成本目標的執行情況’然后與規劃成本目標進行一系列分析和對比，在衡量過程中得出考核結果，從而完成企業成本的業績評價。

三、變動成本法在成本管理應用中的優缺點

1.變動成本法在成本管理應用中優點

(1)成本管理中應用變動成本法可以有效避免企業部門“扯皮”現象的發生，讓各個部門明確自身的部門職責，按照成本目標完成部門任務。例如，生產部門和采購部門需要合作完成生產成本的控制，應用變動成本法既可以避免生產部門過度浪費生產資料，同時有可以控制采購部門的采購成本，最終,讓生產部門和采購部門共同為節約生產成本而努力。

(2)變動成本法是企業短期經營決策的“法寶”。在成本管理中應用變動成本法可以有效核算出固定成本、邊際貢獻、變

成本等，這些成本資料可以提供企業經營過程中的重要數據，例如,銷售數據、利潤數據、業務量數據等,這些數據有助于企業及時發現經營中存在的問題，同時有助于企業對短期經營進行預測。

(3)變動成本法有助于簡化成本管理工作，成本管理中應用變動成本法會把固定成本納人到期間成本，減少了核算人員計算成本的環節和項目，有助提高成本管理人員的工作效率，加強固定成本的穩定性。

(4)變動成本法有助于領導者實施“以銷定產”的科學生產方式。隨著市場經濟的發展,批量式的生產方式已經無法適應經濟的發展，所以企業需要根據市場需求進行產品生產。變動成本法有助于增強企業對銷售損益的敏感度，從而指導企業進行理性生產’降低企業因盲目生產造成的經濟損失,是企業實現成本控制的有效手段。

2.變動成本法在成本管理應用中的缺點

(1)產品成本觀念與會計準則相悖。在會計準則中,企業成本消耗既包括固定成本又包括變動成本，但變動成本法對固定成本與變動成本進行了區分，同時對固定成本和變動成本進行假設估算,容易降低成本管理核算的精確度。

(2)變動成本法是企業短期經營決策的“法寶”，但不利于企業進行長期經營決策。產品生產支出低于銷售收人是企業生產廣營的發展目標，也是企業發展的生存之道，但變動成本法在核算過程中無法為企業提供全面的成本資料，不利于領導者根據成本資料作出長期的經營決策，這是變動成本法在成本管理應用中的主要缺點。

(3)應用變動成本法會影響企業收益變動。如果企業一直沿用完全成本法，一旦改變應用變動成本法將會改變企業的收益情況。因為變動成本法并未把固定成本歸人到存貨之中,而是列人到企業當期成本中，所以成本管理應用變動成本法會造成企業當期利潤減少，不利于企業股東的分紅，也影響企業所得稅的繳納。

四、彌補變動成本法在成本管理應用中缺點的有效途徑

1.現行成本法和變動成本法結合使用

由前文得知,變動成本法在企業成本管理中存在一定缺點，所以為了彌補變動成本法的缺點，企業可以同時應用現行成本法，即現行成本法和變動成本法結合使用。例如，企業內部賬應用現行成本法，彌補變動成本法在賬內核算復雜的缺點，同時賬外應用變動成本法,發揮變動成本法的積極作用。

2.變動成本法和標準成本法結合使用

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成本會計與管理會計是高等院校會計學專業和財務管理專業教學過程中的兩門主干核心課程，在這兩門課程的內容和方法體系之間存在著較多的交叉和重疊，這樣不僅導致了高校教學資源的極大浪費，還給求知的學生們帶來較大的學習困難，給教師的課堂教學也帶來了困惑。成本會計、管理會計的相關課程教材作為載體進行分析，從管理會計與成本會計的職能出發，通過分析成本會計與管理會計課程當前的開設情況及這兩門課程相互之間的內在邏輯關系出發，提出對這兩門課程進行整合的基本構想。

一、成本會計與管理會計內容重疊現象及課程教學分析

1.成本會計與管理會計內容重疊現象。在目前市面上發行的管理會計與成本會計教材里面，比較容易看到管理會計與成本會計在內容上存在很多重復與交叉。這些交叉集中表現在管理會計課程包含了成本會計的一些內容，比如在全面預算中包含了成本的相關預算，在短期經營決策分析中也包含了成本的決策分析，在責任會計中包含了責任成本預算和控制。另外，作為管理會計基本內容的標準成本法和變動成本法很明顯也是成本會計的核算內容。換而言之，也可以理解為在成本會計中也包含了相當部分管理會計的內容。舉個例子來說，在一些西方成本會計的教材中將資本支出預算或者投資的決策分析這些在管理會計教材中的內容列入了其中。再有，從20世紀80年代后期發展起來的作業成本法、作業成本的管理、戰略成本的管理等，管理會計教材與成本會計教材均把它們列為了自己的教材內容。

2.課程教學內容分析。研究發現，管理會計其核算的實質是利用成本會計的資料和其他相關資料，借助會計方法、統計方法以及數學的一些方法進行預測、決策、管理、控制，并且對現實的執行結果實行績效考核，其目的就是最大限度地利用和促進各種積極因素，從而實現企業價值的最大化，提高經濟效益。管理會計的課程教學目錄列舉如下：⑴管理會計的概述；⑵成本性態的分析；⑶變動成本法；⑷本量利關系的相關分析；⑸生產經營預測；⑹短期經營決策；⑺投資經營決策；⑻生產經營的全面預算；⑼標準成本系統；⑽責任會計；⑾存貨的控制；⑿作業成本法；⒀財務狀況分析；⒁戰略管理會計。現代的成本會計是根據成本核算的資料和其他的一些相關資料，采用現代數計原理與方法，建立起數字化的管理模式和管理方法，用來幫助人們形成最低的成本要求，從而對企業的生產經營活動進行預算、決策、規范、管理、考核、促使企業生產經營以最低的成本進行運行，實現最優化的生產效益，從而達到提高企業的市場適應能力并增強其競爭力。成本會計的課程教學目錄如下：⑴成本會計概論；⑵成本計算的基本原理；⑶成本核算的方法（包括品種法、分批法、分步法和作業成本法）；⑷成本控制，成本控制的方法（包含成本預測、成本決策、成本計劃）；⑸預算控制、定額成本控制、標準成本控制、存貨成本控制；⑹成本的財務報表分析；⑺成本的績效考核；⑻戰略成本管理。

3.成本會計與管理會計的教學課時安排。課題組通過對省內重點高校、普通高校、職業高校，又把它們劃分為綜合類的院校、財經類的院校，調研其課程開設情況。江西省高校的成本會計與管理會計一般在會計與財務管理專業作為必修課程。每門課程一般課時設為每周3至4個課時，并且在一些非會計與財務管理專業在跨專業選修時，管理會計和成本會計也成為主要的課程，課時數也一般在每周2至3個課時。

這兩門學科內容自成體系，從各大高校的課時安排來看，成本會計與管理會計是非常重要的主干課程，在高校的課程教學過程中，任課的教師如果不是同一個老師去完成這兩門課程的話，為了讓教學課程保持其內容的完整性，一般都不會去簡化或者減少各自的教學課程，不可避免會有相同的教學內容在同一專業教學課程中重疊。

二、成本會計與管理會計課程整合的必要性

1.可以避免課堂教學內容的交叉與重疊，節省教學資源。根據課題組對課程教學內容的分析，成本會計與管理會計在內容編排方面有很多的重復，比如變動成本法、作業成本法、成本的預測、成本的決策、以及標準成本控制和責任中心的相關業績考核等等。對兩門課程進行整合以后形成成本與管理會計可以將交叉重疊的部分加于合并，這樣的話就可以使得教學內容更加合理，完整性也更好，最重要的是讓高校的教學資源得到了最有效的利用。

2.可以合理地安排課程的教學內容，提高課堂的教學效果。這兩門課程在分開教授過程中，常常會出現這兩門課程的授課教師由于溝通的不充分，導致一些內容重復地講，或者一些內容都忽略掉，教學效果不理想。另一方面，成本會計與管理會計兩門課程一般是安排在前后兩個學期傳授，成本會計先開設，管理會計在后一個學期開設，這樣會造成學生對這兩門課程的知識銜接性有障礙，導致學習效果不理想。將成本會計和管理會計課程整合為一門課程就能有效解決這些問題。

3.可以優化課程的體系，提高課程的地位。一直以來，對于會計和財務管理專業的學生來說，財務會計在課程建設中受到的關注更多，成本會計與管理會計相對來說就少很多。通過這兩門課程的整合，成本管理會計課程的地位將會得到較大的提高，對于學院課程建設來說，也會得到更多的重視，從而可以優化會計與財務管理專業的課程體系。

三、成本會計與管理會計整合之后的構想

通過上述分析可知，為了避免成本會計與管理會計在課程內容上的重疊與交叉，應將這兩門課程合并，將其稱之為成本管理會計。

1.成本管理會計的課程內容設置。整合后的成本管理會計課程包括以下幾個基本內容：第一部分是理論篇。這篇是開篇，在這里主要進行一些學科歷史背景的追溯，學科研究范圍的界定以及一些理論知識的鋪墊。第二部分確定為成本核算篇。這篇主要以生產費用的歸集和分配以及產品成本的核算為主題，主要內容包括成本會計的核算原理、產品成本的核算方法（主要有品種法、分批法、分步法、作業成本法及變動成本法等），生產費用的核算（基本部門與輔助部門的生產費用歸集與分配，聯產品與副產品成本的歸集與分配等）。第三部分是成本的管理篇。這部分以生產成本核算的財務信息為基礎，借助一些分析方法為核算主體的戰略管理服務，其內容主要包括：本量利分析、作業成本管理、管理預算、短期經營決策、長期的投資決策、平衡積分卡、全面預算、責任中心等。

2.成本管理會計的課程教學安排。成本管理會計課程是對原有課程――成本會計與管理會計課程教學內容進行整合，所以，整合之后的課程更加合理，更加系統。教學內容由于含蓋了兩門課程，內容也相對較多，一個學期要完成這么多的教學內容，在課時安排上就應增加，課題組的試點班是每周6個課時數，分兩次上，這6個課時，是每周5課時的理論課，1個課時的上機操作課，以保證教學任務的按質按量完成。

3.成本管理會計的教材設計。根據教學大綱要求和教學時間安排的設置，課題組調研過程中給實驗班使用的教材也是經過了千挑萬選，最終選擇了中信出版社出版的吳革編著的一本《成本與管理會計》。從長期課程發展來看，建議由國家教育部或者會計學會等相關機構組織教材的編寫工作。不建議各高校自行編寫，以避免形成一些良莠不齊的教材充斥市場，造成資源的極大浪費。同時，課題組強烈建議，為了增強學生的學習興趣，提高其實踐操作性，教材在編排過程中要豐富案例部分和增加教學的實踐環節。

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管理會計和財務會計信息雖然都是企業管理當局提供的，但管理會計信息主要為企業內部管理階層服務，會計信息的制造者和使用者是統一的，沒有必要像規范財務會計信息那樣規范管理會計信息。管理會計信息帶有單個性的特征，即只能為某一個特定的企業單位內部使用，而沒有社會性。這是管理會計原則得不到社會關注的根本原則，但是非曲直并不能說管理會計沒有會計原則。如果說財務會計原則具有統一性、強制性和性的特征，那么管理會計原則具有單一性、可選擇性（即柔性）和自覺性的特征。

會計目標是會計理論的出發點，對會計原則具有方向性的指導作用。管理會計目標可以分為基本目標和具體目標兩個層次。基本目標是通過提供管理會計信息，協助管理當局作出具體改進經營管理，提高效益和社會效益的決策。具體目標是：通過提供規則所需要的會計信息，協助管理當局確定各項經營目標。通過提供決策所需要的會計信息，協助管理當局合理地配置經濟資源。通過提供控制所需要的會計信息，協助管理當局調節和控制經濟活動。通過提供評價考核業績所需要的會計信息，協助管理當局考核和評價各個責任單位的經營業績。管理會計原則是在管理會計目標的指導下制定的，是實現目標的規范或規則。管理會計人員在管理會計時只有遵循這些原則，才能實現管理會計的具體目標，進而實現其總目標。既然管理會計目標有基本目標和具體目標，那么實現目標所遵循的原則也應該有基本原則（剛性原則）和具體原則（即柔性原則）。

會計假設是會計原則的前提和約束條件，管理會計假設一般有經營主體、持續經營、會計分期和委托關系等。這里只討論管理會計主體假設和管理會計原則之間的關系。管理會計主體是在兼顧企業整體的條件下，主要以車間、班組、責任單位作為會計主體，來履行管理會計職能，實現管理會計目標。企業內部存在著許多不同的職能部門和責任單位，這些部門和責任單位具有不同的職能和目標，它們所需要的管理會計信息各有不同，因而加工信息過程中遵循的原則就有差別，即企業內部各部門和責任單位，在遵循管理會計的一般原則的前提下，結合各自部門、責任單位的職能、目標和管理會計方法的不同，又遵循著管理會計的具體原則，即可選擇的、自覺的柔性原則。

綜上所述，管理會計信息具有單個性，管理會計原則也具有一定的選擇性。管理會計原則即有貫穿管理會計所有、企業內部各個部門和責任單位都必須遵循的一般會計原則，即剛性會計原則；又有因企業內部各部門、責任單位的職能、目標不同，應用的管理會計方法內容不同而遵循的具體管理會計原則，也稱為柔性原則，從而形成一套有一定層次的，相互聯系又相互獨立的管理會計原則體系。

二、管理會計剛性和柔性原則的具體內容

（一）管理會計的剛性原則，也稱管理會計的一般原則和指導性原則，它的特點是貫穿管理會計所有內容的始終。企業內部每個部門、每個責任單位，不論其管理會計的職能和目標如何，都要遵循管理會計的剛性原則。它具體包括以下內容：全面效益原則。即社會效益和經濟效益的統一，企業的微觀經濟效益和國家的宏觀經濟效益的統一。系統分析原則。它要求每個責任中心的目標、決策、計劃，既要實現本責任中心的效益，也要協調與相關責任中心有關指標的關系，更要與企業的總體目標一致。信息的成本效益原則。管理會計根據信息成本和信息收益的比較結果來確定是否要加工輸出信息。靈活性原則。指管理會計可根據不同情況以靈活多樣的方法取得所需要的信息。激勵性原則。管理會計所提供的會計信息，應有助于企業員工的努力方向與企業的總體目標一致，并激勵企業員工為完成既定目標而努力。相關性原則。指管理會計提供的會計信息，必須與企業管理當局所作的決策密切相關。可靠性原則。指管理會計提供的會計信息對于內部信息的使用者能達到很高的信賴程度。可接受性原則。是指管理會計提供的會計信息通俗易懂，便于內部管理階層使用。及時性原則。指管理會計根據企業內外部環境的變化，及時地加工和傳輸各種管理會計信息。以上九條，前五條是管理會計信息在加工過程中必須遵循的一般原則，后四條是對管理會計信息提出的質量要求。

（二）管理會計的柔性原則，包括規劃與決策會計所遵循的一般原則和控制與業績評價會計所遵循的一般原則。前者又下屬規劃會計原則和決策會計原則，后者又下屬成本控制原則和責任會計原則。

1、規劃與決策會計的一般原則有：第一，目標管理原則。要求企業的生產經營活動都要有目標，不但要有時間上的長短期目標，而且要有層次上的全廠目標和各車間班組的責任目標，從而形成一個縱橫交錯的目標。第二，價值實現原則。管理會計不但要為企業提供如何提高內部生產效率的會計信息，而且要提供如何實現這些產品價值的會計信息。第三，合理使用資源原則。管理會計在提供規劃和決策會計信息時，必須考慮現有資源能否滿足目標的實現及方案的要求，以及現有資源能否得到充分利用等。

在規劃與決策一般原則之下，又下屬有規劃會計原則和決策會計原則。

規劃會計原則有：目標利潤最大原則。本量利的所有都是圍繞著目標利潤最大而展開的。綜合平衡原則。全面預算把各個部門的分目標綜合在一起，組成的總體目標，為此，要對各個部門的活動綜合平衡，全面安排。預算編制要積極可靠，留有余地。積極可靠是指充分估計目標實現的可能性，不要把預算指標定得過低或過高。總成本與業務量依存關系的原則。可把總成本分為固定成本和變動成本兩大類。收入和費用配比原則。這是變動成本法所遵循的原則。

決策會計原則有：正確預測原則。預測是短期經營決策和長期投資決策的基本前提。最優化原則。管理會計無論是短期經營決策，還是長期投資決策，都要選擇備選方案中效益最好的方案。成本相關性原則。在短期經營決策中，只考慮與決策方案有直接聯系的、能導致不同方案差異的相關成本，而不考慮非相關成本。穩健性原則。長期投資決策具有資金量大、時間長、不可逆轉的特點，決定了長期投資必須遵循穩鍵性原則，它包括貨幣時間價值原則、投資風險報酬原則以及考慮通貨膨脹的原則。

2、控制與業績評價會計的一般原則有：第一，整體性原則。它要求把成本與質量，把國家利益、企業利益和消費者利益，把當前利益和長遠利益當作一個整體來處理。第二，權責利相結合的原則。在成本控制和責任會計中，要求控制有權，控制有責，對控制的結果要賞罰分明。第三，例外管理原則。就是在成本控制和責任會計中，管理當局應負責處理脫離標準、差異較大的“例外”事項。在控制與業績評價會計一般原則下，又下屬有成本控制原則和責任會計原則。成本控制原則有：全面原則。指成本控制要全員控制、全過程控制、全方位控制。分級歸口管理原則。企業的成本目標，要層層分解，層層歸口，層層落實，落實到各車間、部門、工段、小組、個人，形成一個成本控制系統。成本控制三結合原則。就是以目標成本為依據，把明確目標、實行調節和業績考核三者結合起來。

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目前，因為高校對管理會計的實驗教學不太重視，所以管理會計的實驗教材相對比較少，從目前的實驗教材情況來看，一是數量比較少，二是在為數不多的管理會計的實驗教材中，模擬的實驗項目不能成為一個體系，形成一整套的資料，更多的實驗項目就像是單獨列舉的一個一個的例子。要加強管理會計的實驗教學建設，首先必須要加強管理會計實驗教學的教材建設。管理會計的實驗教材必須要能夠融合管理會計的理論與管理會計的方法和技能，在實驗教材中，要能夠通過文字和圖片比較詳細地介紹管理會計基本方法的應用過程及其在EXCEL中一些應用。另外，還必須要有相應的實驗系統來演示管理會計模型在EXCEL表中運用的全過程。除此之外，還必須創建相應的管理會計模型的模板來訓練學生掌握并完成管理會計預測、決策、控制和考核等相關職能。

3加強管理會計實驗教學的內容建設

管理會計行使著預測、決策、規劃、控制、考核的職能，因此在管理會計的實驗教學中也應該圍繞著它的基本職能來安排實驗內容，具體包括了成本形態分析及變動成本法、本量力分析、短期經營決策、長期投資決策、存貨決策、標準成本、全面預算等幾個方面的模擬實驗。相對于已有的理論課的學習，管理會計的實驗課程中，在本量利分析中，可增加非線性的本量利分析，銷售預測可增加多元線性回歸的預測模型；存貨決策中，在基本模型的基礎上可對其進行擴展，增加存在數量折扣的經濟訂貨批量模型與存貨陸續入庫的經濟訂貨批量模型；在短期經營決策力中，可增加產品的組合決策模型、價格需求彈性模型等內容。另外，在進行實驗教學時，由于管理會計涉及到的計算方法有時比較復雜，因此，還應該促使學生掌握EXCEL工作表的各種功能，能將其應用于管理會計的實際工作中去，決策管理會計的實際問題，如，可以進行因素變動的假設分析、結果變動的假設分析等，同時，為以后會計人員能夠建立出符合實際需要的管理會計的模型奠定基礎。

4要有完善的管理會計教學模式

4.1要構建各個實驗項目

要根據管理會計的教學目標，將教學內容設計成各個實驗項目，從而在獲得理論知識的同時，通過模擬的實驗項目來鞏固管理會計的專業技能。這種教學模式改變了傳統的理論講解的方式，更加注重的是讓學生自主參加模擬項目的學習，并探究項目的各項內容，不再是單純的接受型的學習。

4.2進行案例教學

在管理會計的教學內容中，對于變動成本法、經營預測、經營決策、投資決策、全面預算等模塊的內容，可以通過案例的方式來進行教學，通過場景展現管理會計人員可能遇到的問題，讓學生通過案例的學習和自己的分析，來解決案例中的相關問題，并獲取一定的技能。

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一、 差量分析法與貢獻分析法的基本原理

（一）差量分析法的概念和計算公式

差量分析法是比較不同方案的差量收入、差量成本，進而計算差量利潤并據此做出方案選擇的分析方法。其計算公式為：

差量收入（ΔR）=方案A的收入（RA）-方案B的收入（RB）

差量成本（ΔC）=方案A的成本（CA）-方案B的成本（CB）

差量損益（ΔP）=差量收入（ΔR）-差量成本（ΔC）

當差量損益（ΔP）>0時，方案A優于方案B，選方案A；

當差量損益（ΔP）

當差量損益（ΔP）=0時，方案A與方案B無差別。

（二）貢獻分析法的概念及計算公式

貢獻分析法是通過計算不同方案的貢獻毛益進而選擇方案的分析方法。其計算公式為：

在無專屬成本等其他成本的情況下：

貢獻毛益（CM）=銷售收入-變動成本

如有專屬成本，則在計算貢獻毛益的基礎上，還需計算剩余貢獻毛益：

剩余貢獻毛益=貢獻毛益-專屬成本

（剩余）貢獻毛益>0，方案可行；

如有多個可行方案，選擇（剩余）貢獻毛益最大的方案。

二、 差量分析法與貢獻分析法的應用

例1：某企業擬進行經營策略調整，現有A、B兩個方案可供選擇（由于資源能力的限制，企業只能在兩方案中選擇其中一個），兩方案的收益及成本狀況如表1。

會計處理解析：

差量分析法：

差量收入（ΔR）=方案A的收入（RA）-方案B的收入（RB） =300×1 000-240×1 500=-60 000（元）

差量成本（ΔC）=方案A的成本（CA）-方案B的成本（CB）=200×1 000-180×1 500=-70 000（元）

差量損益（ΔP）=差量收入（ΔR）-差量成本（ΔC）= -60 000-（-70 000）=10 000（元）

由于差量損益（ΔP）=10 000>0，表明方案A優于方案B，選方案A。

貢獻分析法：

A方案的貢獻（CMA）=RA-CVA =300×1 000-200× 1 000=100 000（元）

B方案的貢獻（CMB）=RB-CVB =240×1 500-180× 1 500=90 000（元）

由于A方案的貢獻毛益（CMA）=100 000（元）>0，B方案的貢獻毛益（CMB）=90 000（元）>0，故方案A與方案B均為可行方案，但選擇方案A比選擇方案B可多獲10 000元的利潤，故方案A優于方案B，選方案A。

由于方案決策時只涉及變動成本，故兩種方法均較為簡單。

如涉及專屬成本則計算要復雜一些。

例2：續上例，如用A方案，需增加專屬成本50 000元；采用B方案，需增加專屬成本30 000元。則采用差量分析法求解差量收入不變仍為-60 000元，差量成本計算如下：

差量成本（ΔC）=方案A的成本（CA）-方案B的成本（CB）=200×1 000+50 000-（180×1 500+30 000） =-50 000（元）

差量損益（ΔP）=差量收入（ΔR）-差量成本（ΔC）= -60 000-（-50 000）=-10 000（元）

由于差量損益（ΔP）=-10 000

如采用貢獻分析法，則需在前例計算各方案貢獻毛益的基礎之上，進一步計算剩余貢獻毛益，進而進行方案選擇。

A的剩余貢獻毛益=A的貢獻毛益-A的專屬成本= 100 000-50 000=50 000（元）

B的剩余貢獻毛益=B的貢獻毛益-B的專屬成本= 90 000-30 000=60 000（元）

由于A方案的剩余貢獻毛益=50 000（元）>0，B方案的剩余貢獻毛益=60 000（元）>0，故方案A與方案B均為可行方案，但選擇方案A比選擇方案B少獲10 000元的利潤，故方案B優于方案A，選方案B。

由此可見，在簡單的方案決策中，兩種方法應用起來差別不大。

三、兩種方法在生產決策中應用的局限性

（一）差量分析法的局限性

1.在備選方案只有兩個時，差量分析法的應用較為簡單，但如果涉及到多個方案選擇決策時，采用差量分析法t要比較多次。

例3：某企業擬進行新產品開發，現有A、B、C三個互斥產品方案可供選擇，開發三種產品都要用到某種資源，該資源供應是有限的，企業能動用的該資源最大量為30 000千克，三方案的資源消耗及收入、成本數據如表2。

試用差量分析法做出企業應開發何種產品的決策？

決策分析：

由于涉及三種方案比較，從中選出最優。所以必須依次比較，逐個排除。

由于生產產品可動用的資源有限，因此必須首先確定該資源能夠生產的三種產品的產品量分別為多少。

A產品的產量QA=資源總量÷單位產品資源消耗量=30 000÷30=1 000（件）

B產品的產量QB=30 000÷20=1 500（件）

C產品的產量QC=30 000÷15=2 000（件）

首先對A、B兩個方案進行取舍

差量收入（ΔR）=方案A的收入（RA）-方案B的收入（RB）=460×1 000-320×1 500=-20 000（元）

差量成本（ΔC）=方案A的成本（CA）-方案B的成本（CB）=300×1 000-180×1 500 =30 000（元）

差量損益（ΔP）=差量收入（ΔR）-差量成本（ΔC）= -20 000-30 000 =-50 000（元）

由于差量損益（ΔP）=-50 000

差量收入（ΔR）=方案B的收入（RB）-方案C的收入（RC）=320×1 500-200×2 000=80 000（元）

差量成本（ΔC）=方案B的成本（CB）-方案C的成本（CC）=180×1 500-100×2 000 =70 000（元）

差量損益（ΔP）=差量收入（ΔR）-差量成本（ΔC）= 80 000-70 000 =10 000（元）

由于差量損益（ΔP）=10 000>0，表明方案B優于方案C，排除方案C。

因此，經過兩次比較排除方案A、C后，最終選擇方案B。

可見，兩個方案進行選擇時，采用差量分析法要計算一次差量收入、差量成本、差量損益，進而做出方案選擇決策；三個方案進行選擇時則要計算兩次差量收入、差量成本、差量損益，最終做出方案選擇決策；推而廣之，N個方案進行選擇時，要計算（N-1）次差量收入、差量成本、差量損益，并最終做出方案選擇。可見，多個方案進行選擇決策時應用差量分析法比較麻煩，這是差量分析法的局限性之一。

（2） 利用差量分析法進行方案決策時還要對最終選定的方案進行可行性驗證。利用差量分析法進行方案決策時，只對各方案之間的優劣性進行了比較，而對于方案本身是否可行則沒有論證。因此，如不對最終選定方案的可行性進行評價，可能導致最終選定的并非可行方案，進而導致決策失誤。

例4：某企業現有生產能力200 000機器工時，但實際開工率只有原生產能力的80%，為充分利用企業現有生產能力，企業擬利用剩余生產能力進行新產品開發，現有A、B兩種新產品開發方案可供選擇，產品有關資料如表3所示。假設兩種新產品開發中動用資源的成分大致相同，另開發A產品需增加研發費用20 000元，開發B產品需增研發費用15 000元。見表3。

假定企業只能開發其中一種產品，運用差量分析法做出開發何種產品的決策。

由于機器工時是生產產品的限制條件，故應先計算出剩余生產能力生產兩種產品的產量。

A產品的產量QA=資源總量÷單位產品資源消耗量=200 000×20%÷80=500（件）

B產品的產量QB=40 000÷50=800（件）

差量收入（ΔR）=方案A的收入（RA）-方案B的收入（RB）=1 000×500-600×800 =20 000（元）

差量成本（ΔC）=方案A的成本（CA）-方案B的成本（CB）=700×500+200 000-（450×800+15 0000）=40 000（元）

差量損益（ΔP）=差量收入（ΔR）-差量成本（ΔC）= 20 000-40 000 =-20 000（元）

由于差量損益（ΔP）=-20 000

但經仔細推敲，利用貢獻分析法對方案B本身進行分析，我們會發現選擇方案B也是有問題的，問題表現在方案B本身是不可行的。

B方案的貢獻毛益（CMB）=RB-CVB=600×800-450×800=120 000（元）

B的剩余貢獻毛益=B的貢獻毛益-B的專屬成本 = 120 000-150 000=-30 000（元）

B方案的剩余貢獻毛益=-30 000（元）

（二）貢獻分析法的局限性

貢獻分析法的局限性表現在其成本的歸集不是很清晰，從前述的公式中可以看出，貢獻分析法在計算當期貢獻時把變動成本、專屬成本考慮在內，而對其他與決策有關的成本則未予以充分考慮，導致此法在應用時易出現成本歸屬不清晰，進而出現決策失誤的問題，因此在實際應用中貢獻分析法也要做出相應的改進。

四、 差量分析法與貢獻分析法應用的改進建議

（一）差量分析法的改進

由于差量分析法的局限性可能導致最后選定的方案不具備可行性，故在利用差量分析法做出方案選擇時應對比較后的優選方案做進一步的可行性驗證，只有具備可行性的方案才能是最終選定的方案。

例5：某企業利用現有生產能力開發新產品，有兩種方案可供選擇，兩方案的收益及成本狀況見下頁表4。

要求：利用差量分析法做出以下Q策：（1）假定企業原有生產能力無法轉移，做出選擇何種方案的決策；（2）如不開發新產品，企業生產能力可對外出租，年可獲租金 50 000元，另采用甲方案需增加專屬成本80 000元，采用乙方案需增加專屬成本70 000元，試做出選擇何種方案的決策。

決策分析：

（1）差量收入（ΔR）=方案甲的收入（R甲）-方案乙的收入（R乙） =100×5 000-60×8 000=20 000（元）

差量成本（ΔC）=方案甲的成本（C甲）-方案乙的成本（C乙）=80×5 000-48×8 000=16 000（元）

差量損益（ΔP）=差量收入（ΔR）-差量成本（ΔC）= 20 000-16 000 =4 000（元）

由于差量損益（ΔP）=4 000>0，表明方案甲優于方案乙。

另方案甲的貢獻毛益=（100-80）×5 000=100 000（元）>0，故方案甲為可行方案，即方案甲為最終選定方案，選擇甲方案可使企業利潤增加100 000元。

（2）差量收入（ΔR）=方案甲的收入（R甲）-方案乙的收入（R乙）=100×5 000-60×8 000=20 000（元）

差量成本（ΔC）=方案甲的成本（C甲）-方案乙的成本（C乙） =（80×5 000+50 000+80 000）-（48×8 000+50 000+ 70 000）=26 000（元）

差量損益（ΔP）=差量收入（ΔR）-差量成本（ΔC） = 20 000-26 000 =-6 000（元）

由于差量利潤（ΔP）=-6 000

此時方案乙的貢獻毛益=（60-48）×8 000-50 000- 70 000=-24 000（元）

（二）貢獻分析法的改進

貢獻實際是方案實施后給企業帶來的利潤增量，故方案可行與否取決于增量利潤是否大于零，而方案間的取舍最終取決于各可行方案增量利潤的比較。因此可以通過增量收入與增量成本的比較，進而計算增量利潤評價方案的可行性并作出取舍選擇。

增量利潤=增量收入-增量成本

其中增量收入為有關決策實施后的收入增加量，增量成本為有關決策方案實施后的成本增加量，即所有與決策方案有關的收入和成本都可以歸集到增量收入和增量成本中來，采用此法簡化了計算，同時提高了決策的科學性。

例6：某企業現有剩余生產能力可用來生產A產品或B產品。如生產A產品，每年可實現A產品銷售2 000件，A產品單價200元，單位變動成本150元，但由于A產品生產的特殊性企業需從外部聘用甲技術人員，年費用 60 000元；如生產B產品 ，每年可實現銷售1 500件，但需增加專屬設備70 000元，B產品單價280元，單位變動成本200元。

試采用貢獻分析法做出企業應生產何種產品的決策。

分析：如生產A產品，除單位產品增加150元的變動成本外，每年60 000元的聘用甲技術人員的費用也要計入到增量成本中；如生產B產品，單位產品變動成本200元，專屬設備費用70 000元也應計入增量成本中。

決策分析：

生產A產品的增量利潤=生產A產品的增量收入-生產A產品的增量成本 =200×2 000-（150×2 000+60 000）= 40 000（元）

生產B產品的增量利潤=生產B產品的增量收入-生產B產品的增量成本=280×1 500-（200×1 500+70 000）= 50 000（元）

A的增量利潤=40 000元>0，B的增量利=50 000元>0，A、B兩個方案均為可行方案，但由于B的增量利潤大于A的增量利潤，故應選擇增量利潤大的B方案。

綜上，比較差量分析法與貢獻分析法在生產決策中的具體應用，筆者認為貢獻分析法較差量分析法應用起來要相對簡單一些，故貢獻分析法較差量分析法應用更為廣泛，更為實用。

五、 結語

差量分析法與貢獻分析法同為生產決策的基本方法，其應用各有局限性。相較而言，改進后的貢獻分析法通過增量收入與增量成本的比較，進而計算增量利潤的方法；差量分析法通過計算差量收入、差量成本，進而計算差量利潤，并應進行選定方案可行性評價的方法更為簡單；現在貢獻分析法改進后也更加實用，應用也更為廣泛。

參考文獻：

[1]周航.管理會計[M].北京：科學出版社，2016.

篇10

一、企業當前所處背景下的財務危機成因分析

（一）財務管理外部環境復雜多變

企業財務管理外部環境影響因素中最為主要的因素就是市場，即市場環境日趨復雜多變，所以企業風險具備不確定性，風險發生時間有可能提前發生或者滯后，導致企業經營損益程度忽高忽低。另外，當前市場通貨膨脹現象也非常普遍，加之后金融時代的蒞臨，不少企業組織機構內部商品、貨物嚴重積壓，從而導致用于項目經營周轉的資金成效很難變現，并且隨之時間推移，導致貨幣性資金大幅度貶值，商品實物相對升值，最終導致企業投資項目經營成本加劇，外部投資環境令人堪憂。但是，企業財務危機形成期間也具備一定的不確定性與客觀性。也就是說，企業有可能在項目投資經營過程中獲得市場商機，即重大機遇。所以當前不少企業組織機構為了讓自身基礎經濟競爭實力得以保證，并能夠規避經營風險，就努力適應外部復雜多變的市場環境，加強基本管理職能的不斷改進，從而才能實現其財務管理的最終目標，創收經營利潤，實現穩定經營。

（二）企業管理者對財務危機形成所具備的客觀性了解不足

企業一旦立足市場就必須努力強化財務管理活動的執行成效。由此我們也可看出，企業各項財務活動是以市場作為載體進行的，因此也就有了財務風險，并有可能導致財務危機形成，同時其本身也與財務風險在市場中客觀性存在有直接聯系。尤其當前形勢下，市場競爭環境愈發激烈，企業財務風險還客觀存在，企業也就必須強化財務管理的基本管理職能。然而，當前我國不少企業管理者往往對財務風險不能全面地客觀認識，同時不少買方市場存在著大量滯銷現象；這種現象的產生往往與企業急功近利有直接關系，企業經營人往往較為片面性的了解財務風險，即不少經營人認為占據當前市場、擴大市場經營規模就能壯大經濟實力，但實則不然，因為企業在加大市場占有率的同時，同樣也會伴隨諸多賒銷過來的銷售產品，所以也就進一步導致了企業應收賬款賒銷規模的加劇，久而久之也就導致了企業經營風險的加大。換句話來講，企業之間賒銷規模的加大，如果不能及時采取控制舉措則說明企業經營人財務風險意識不足，進而誘發了企業之間的盲目賒銷，堆積了大量應收賬款；有些企業往往能收回部分應收賬款，但是另一些企業卻無法收回，直至應收賬款變為壞賬。因此，最為根本的直接原因就是企業經營人對財務風險客觀性了解不夠，不能有效對各項資產作出評估以及對來往交易客戶作出細致評價，致使應收賬款堆積，直至壞賬產生，加劇了理財投資風險。可以說，這是由于企業最終內部管理因素加之市場形勢變化不能及時作出預測與分析的共同作用影響，才促成了財務經營危機形成。

（三）財務決策失誤

財務決策失誤是企業經營理財風險加劇的另一重要原因。而有效避免財務決策失誤的前提就是正確、科學決策的下達。當前，我國不少企業組織機構財務下達決策往往缺乏科學性，即憑借本位觀念、主觀意識下達的決策尤為普遍；另外，企業會計行為主體失真也會導致企業經營決策失誤，其中導致會計信息失真的主要因素就是人為利益觀念的扭曲成為主要誘因。也就是說，往往不少企業為了獲取短期經營效益，盲目虛增企業業績資產信息，以此兌現自身的短期經營利潤。但是，由于財務資產虛增信息華而不實，或是根本不能有效長期確保經營收益，導致企業決策勢必會出現不符企業實際經營需求的現象，最終預期收益既定目標不能有效完成，加劇了理財投資風險，因小失大，得不償失。

二、實行舉措

（一）科學分析財務管理的宏觀環境及其變化

當前企業，為了合理規避理財投資風險，就要加強自身財務管理環境下的應變能力與適應能力。也就是說，企業財務管理系統下的各項財務管理活動內容，要隨著企業外部環境及內在因素的變化而及時作出更新，以此才能不斷完善財務管理系統，最大限度降低理財投資風險損益程度。因此，為了企業為了滿足內需、適應財務管理宏觀環境，應當不斷優化財務管理配置結構，在財務管理人力儲備方面，應加大人力投資建設，積極培養先進財務管理人員，即充分利用好人本管理思想，逐步健全人員管理體系機制；強化財務日常基礎工作處理；建立考核測評機制與獎懲舉措等，不斷激勵工作職工完成財務各項業務，并以財務會計行為主體監督體制等加以約束，從而最終促進企業逐步提高適財務環境下的應變能力與適應能力，規避理財風險。

（二）提高財務工作職工的風險意識

企業應通過會計政策和會計策略來解決當前所處背景下的企業財務風險問題。而財務風險存在于財務管理工作的各個環節，任何環節的工作失誤都會給企業帶來財務風險，財務管理人員必須將風險防范貫穿于財務管理工作的始終。

（三）完善投資者治理結構、提升公司治理能力

企業為了規避財務風險，必須確保自身公司法人治理結構合理與執行管理控制環境健康。也就是說，如果機構投資者自身治理狀況較差，其管理人員必然因為謀取自身的利益而不能夠進行積極和理性的投資，因此機構投資者自身治理結構的完善是促進其進長期積極投資與規避財務危機的重要條件。通過系統具體而有效的內部控制制度解決公司治理的核心問題，使其經營活動自覺追求股東財富最大化，降低成本，實現經理利益與股東利益的一致和公司價值的最大化。

（四）科學處理財務風險、正確下達經營決策

首先，企業應當遵從謹慎性原則，建立風險基金，即在損失發生以前以預提方式或其他形式建立一項專門用于防范風險損失的基金。如工業企業按一定規定和標準提取壞賬準備金。商業企業可提取商品削價準備金，這是彌補風險損失的一種有效方法。其次，一旦在投資理財環節中出現重大經濟損失，應當利用已經建立的風險基金進行補救，即從基金項目中逐步列支，分批次投入經營成本中，以此緩解使用資金不足所致的各項業務活動不利影響現象發生。再次，企業要建立起資金效益監督機制，即有關部門要定期組織考核活動，對相應資產管理比率進行考核；加強流動資金的投放和管理，提高流動資產的周轉率，進而提高企業的變現能力，增加企業的短期償債能力；還要盤活存量資產，加快閑置設備的處理，將收回的資金償還債務。最后，要合理分析資金結構，保證會計信息真實可靠，以此才能為企業提供科學經營決策。

（五）完善我國相關法規條例、構建健康外部環境

機構投資者參與公司治理需要靠一系列相關的配套法律制度的促進和推動。必須為機構投資者參與公司治理創造寬松的外部環境，國外機構投資者的發展歷程已經顯示了這種必要性。現在各國政府都認識到了這一點，并在法律政策制定時有了相應的考慮。我國也應在研究本國實際情況的前提下，鼓勵機構投資者在建立資產組合時，從注重長期效益出發，以利潤最大化為目標，或通過立法使機構投資者直接面對所持股份公司，把所有的機構投資者至于統一的要求下，要求機構股東真正行使投票權。

結 語：

總之，對于企業投資理財與規避財務風險而言，應當高度重視調整自身基本財務管理職能，結合市場變化對管理機制的各項內容作出及時更新，并且在財務各項活動實行中進行全程預警，從而才能規避財務風險，降低財務危機形成幾率，實現提升自身運作資金的變現能力，最終促進企業實現健康發展與穩定經營。（作者單位：株洲時代電子技術有限公司）

參考文獻：

［1］ 謝德安. 企業財務風險產生的原因及如何防范［J］. 會計師,2009,(03)

篇11

變動成本法是把產品生產過程中直接耗用的直接材料、直接人工和變動制造費用包括在生產成本中，而固定制造費用計入期間費用，歸入當期損益。其理論依據是固定制造費用在一定范圍內不因產量變化而增減，因此不應遞延到下期。與變動成本法相對應的是完全成本法。在完全成本法下，固定制造費用計入產品成本，其理論依據是固定制造費用發生在生產領域，與直接材料并無直接區別固定制造費用，因此應作為產品成本的一部分。

二. 成本核算方法比較分析

（一）.變動成本法

企業采取變動成本核算成本的主要原因有：（1）提供每種產品的盈利能力。變動成本法是按成本性態劃分為變動成本與固定成本兩大類。其貢獻損益式為：

銷售收入—變動成本＝邊際貢獻

邊際貢獻—固定成本＝稅前利潤

每種產品的盈利能力可以通過邊際貢獻表示。邊際貢獻是用于在補償整個企業的固定成本后還有余額的部分即表示利潤。因此，變動成本法能體現各產品對企業貢獻的大小。（2）為企業短期經營決策提供有價值的資料cssci期刊目錄。由上訴分析可知，變動成本法通過邊際貢獻的觀念反映產品的盈利能力，直接揭示了業務量、成本以及利潤之間的關系。企業在短期內生產經營能力很難改變，以貢獻損益式為基礎的本—利—量（CVP）分析是企業合理計劃和有效控制經營過程的重要方法，因此采用變動成本法能為企業決策提供極大的數據資料。

然而，變動成本法也有一定的局限性——其成本觀念與會計準則不符。我國現行會計準則沒有把制造費用劃分為變動制造費用與固定性制造費用，而把全部制造費用歸入產品成本中。而變動成本法下固定制造費用被計入當期損益，所計算出的當期利潤與完全成本法下有時會產生差異，進而影響報表使用者決策。因此現行會計準則要求企業使用完全成本法編制對外報表。

（二）.完全成本法

企業采用完全成本法是必要的。現行會計準則及稅法要求把制造費用歸入產品成本。因此，企業采用完全成本法核算產品成本，便于企業期末編制對外財務報表以及納稅申報。

完全成本法也有其缺點。根據損益式的計算方法：

銷售收入—銷售成本＝銷售毛利

銷售毛利—期間費用＝稅前利潤

銷售成本的計算方法是當期產量與包含固定制造費用的單位產品成本乘積，同時當企業產量大于銷量的時候其固定制造費用停留在存貨中，容易會出現產量改變而影響利潤固定制造費用，從而企業盲目擴大生產而無助于企業發展，或者造成利潤與銷量成反比例出項的情況，與現行市場經濟客觀要求相背離。

（三）.小結

因此，將兩者結合起來可以同時滿足對內決策以及對外披露的要求。由于企業要根據日常情況變化而作出調整，而對外披露一年可能只需要一次或兩次，所以應建立以變動成本法為主、同時通過適當的調整達到披露要求的成本核算系統。

三. 成本核算方法差異分析

例：ABC公司在2X10年1—3月生產一種新產品D，其銷售及成本費用數據如表1所示：

表1

項目

1月份

2月份

3月份

期初存貨（單位：件）

200

本期生產（單位：件）

600

800

400

本期銷售（單位：件）

600

600

600

期末存貨（單位：件）

200

銷售單價（單位：元）

20

20

20

單位直接材料（單位：元）

3

3

3

單位直接人工（單位：元）

2

2

2

單位變動制造費用（單位：元）

2

2

2

固定制造費用（單位：元）

1200

1200

1200

管理及銷售費用（單位：元）

200

200

200

變動成本法下產品單位成本

7

7

7

固定成本法下產品單位成本

篇12

對財務和其他信息進行加工、整理、分析和評價,為企業管理者正確決策和有效地改善生產經營服務。財務會計主要通過定期提供財務報表,為企業投資人、管理者、債權人和政府管理部門等服務。

1.2方式方法靈活多樣管理會計以靈活多樣的形式對財務會計等相關的資料進行加工、整理,對不同經營方案的經濟效益進行分析對比,以便得出更科學、高效的經營方案,實現企業的經營目標。而財務會計的記賬、核算和報表方法基本都是法定的、統一的、固定的。

1.3兼顧全局與局部兩個方面管理會計為了更好地服務于企業的經營管理,必須同時兼顧企業所處環境的全局與生產經營細節兩個方面。財務會計主要是以企業作為一個整體,提供集中、概括性的資料,綜合評價和考核企業的財務狀況和經營成果。

1.4面向未來管理會計既使用歷史數據,也使用各種反映未來發展的預測、計劃和目標有關的數據,它將這些數據運用科學方法進行加工、處理,以便協助管理人員事先把未來的業務籌劃工作做好。財務會計一般只反映實際完成的事項,側重于對企業生產經營活動作歷史性的描述。

1.5多種科學方法的應用管理會計把高等數學、運籌學、數理統計學中和電子辦公軟件的方法吸收、引進到管理會計中來,能把復雜的經濟活動用簡明的數據模型表述出來,并進行科學的加工處理,揭示有關對象之間的內在聯系,掌握有關變量聯系、規律,以便為管理人員正確地進行經營決策,提供依據。而財務會計應用的數學方法范圍較小,一般只涉及到初等數學。由于管理會計具備了這些優勢,在財務會計的核算系統及其他管理系統的支持下,在現代企業管理中發揮越來越重要的推動作用。

2管理會計在現代企業管理中的作用

2.1管理會計能夠結合企業的戰略發展方向,協助企業管理者制定戰略方案。企業戰略是根據環境的變化、本身的資源和實力選擇適合的經營領域和產品,形成自己的核心競爭力,并通過差異化在競爭中取勝。換言之,企業戰略是一個管理者對產品和市場在競爭領域的定位選擇問題,包括企業的經營范圍、經營能力和管理機制三個方面。管理會計能以企業戰略為出發點,以取得整體競爭優勢為主要目標,以分析研究企業、顧客和競爭對手所組成的“戰略三角”為核心,揭示企業在整個行業中的地位及其發展前景。同時,管理會計能夠發掘企業自身的優勢,通過向管理者提供全面的、多元的信息和方案,促進企業發揮品牌優勢、成本優勢、價格優勢、技術優勢、服務優勢或規模優勢等核心競爭力,增強持續經營能力。

2.2管理會計將管理和會計有機地結合起來,為企業管理者提供全面的、及時的信息服務。管理會計是在財務會計基礎上發展起來的,但它突破了財務會計固有的局限性,在企業規劃與控制兩大方面發揮財務會計無法實現的作用。規劃是通過編制各種計劃和預算實現的,對企業未來的生產經營情況進行全面的籌劃;控制則主要是通過落實責任、考核績效和分析計劃執行情況,對企業生產經營情況進行控制。由于管理會計是管理科學與會計科學結合的產物,其主要目的是協助管理者規劃企業長期、短期的經營目標,控制企業的經營活動,合理配置企業資源,充分調動員工的積極性,以期獲得最佳經濟效益。因此,管理會計能夠著眼于企業未來的生產經營活動,如通過目標的確定、預算的編制、決策方案的出臺等,為管理者對未來的生產經營活動進行事前預測和事中控制提供信息服務。

2.3管理會計能夠根據企業的管理需要和業務特點等,參與建立目標管理和績效考核標準及評價系統,有助于改善經營管理。管理會計既可以站在企業戰略的高度關注企業的全局性,又可以從企業的某一個工作崗位出發,注重一個工作細節的重要性。現代企業,特別是制造型企業,通常要建立目標管理和績效考核標準及評價系統,以調動員工的積極性和創造性、提高生產效率、降低營運成本、改善經營管理等,管理會計貫穿于目標管理標準和績效考核系統制定、執行及評價全過程,發揮著其他管理職能無法替代的作用。目標管理的核心就是確定合理可行的目標,這就需要目標制定者了解每個崗位的職責、需求和目標的可行性與合理性。制定的目標力求用較少的條文,簡明的文字,規定每個崗位應該做的事情,應達到的標準,應遵守的規范等。績效考核就是有目的、有組織地對企業員工及其工作成果與崗位目標進行對比、分析和評價,做出獎賞及改進意見。這需要從事績效考核的人員準確掌握考核標準及考核對象的具體情況。單純的財務管理或者單純的業務管理都無法將目標管理和績效考核的工作做好,由于管理會計具備財務管理、業務管理、戰略視野,而且能夠靈活應用多種表達方式,才成為目標管理和績效考核體系的積極推動力和創新力。

2.4管理會計能夠采用多種數據模型,便于企業管理者直觀地掌握各項信息。我國現代企業管理者和業務主管的素質參差不齊,懂市場、搞業務的人居多,他們不愿也沒時間和精力閱讀枯燥的文字和數字報告,但是他們又需要了解相關的信息。管理會計有著豐富的信息處理工具和 數據加工方法,能夠把復雜的業務流程或文字報告用簡明易懂的數據模型或圖表展示各種業務流程、經濟指標的現狀及變動趨勢,輔以簡明扼要的說明,供管理人員決策時參考,也方便業務主管們了解問題所在并尋求解決問題的方法。

2.5管理會計注重溝通,有助于提高現代企業的內部協作關系及在外界的形象。21世紀是信息時代,也是溝通的時代。管理會計科學順應了這個時代的發展需求,注重信息系統的建立與應用。豐富而準確的信息,是正確而迅速決策的保障。一個企業能否在激烈的競爭中得以生存和發展,它的產品和服務能否跟上時代的要求,首先在于該企業能否及時掌握必要信息,能否正確地加工和處理信息,能否迅速地在員工之間傳遞和分享信息,特別是能否把信息融合到產品和生產服務過程之中,融合到企業的整個經營與管理工作之中。信息系統的有效性,不僅需要有強大的信息網絡和信息收集能力,更為重要的是要有出色的信息分析、加工、傳遞和利用的能力。管理會計突破了財務會計的被動管理的局限性,置身于企業信息系統中,與內部各部門之間及管理層之間保持通常的溝通關系,有助于部門之間的理解與配合、信息共享,在對外談判及市場開拓中彰顯企業的合力,促進了企業內部協作并提升了企業在外界的形象。

3我國現代企業管理會計的現狀及存在的問題

3.1我國現代企業的整體管理水平還很落后,制約了管理會計的應用和發展由于我國經濟體制尚處于轉軌時期,傳統的管理思維方式仍在發揮作用。至今許多企業尚未建立科學的管理體系,僅憑經驗管理企業,管理方式、方法陳舊,對市場環境適應性差。另外,管理人員缺乏先進的管理理論和經驗,尤其是高層管理人員知識、能力貧乏,企業還不能完全按照市場規則運作,致使企業在市場競爭中處于被動地位,與國外現代化的企業管理水平相比還存在很大差距。在這樣的企業環境中,管理會計人才、理念和方法無法得到引用和關注,更不可能得到充分應用和發展。

3.2管理會計在國內沒有被普遍應用從我國管理會計的發展來看。我國企業運用得比較多的是責任會計,并結合我國企業的實際有了一定程度的發展。但如量本利分析等短期經營決策、投資項目可行性分析等決策會計方法,在我國企業中的運用還不是很普遍。有調查表明,我國企業在短期經營決策中采用量本利分析模型的占55.4%。而使用敏感性分析的僅為13.2%,尚有31.4%不采用。所用的長期投資決策方法則比較分散,主要是回收期法、凈現值法、內含報酬率法及其他方法。從總體上看,管理會計在我國企業的運用還不是很普遍。

3.3管理會計理論與實踐相脫離我國的管理會計在實際工作中得到了一定應用,大多數企業沒有應用管理會計。沒有應用管理會計的原因不只是因為企業不了解管理會計,還跟管理會計理論或方法與企業實際需要不吻合相關。即使有些企業應用了管理會計,只側重傳統的管理會計的理論與方法,如責任中心、目標管理及業績考核等,而新型的管理會計如戰略管理會計、信息管理會計理論,尚處于從西方國家向中國引進的階段,不完全符合中國現代企業的現狀。

3.4管理會計人員隊伍還很微弱,在企業管理中角色還很尷尬相對于財務會計工作人員,管理會計工作人員在我國的認知度和影響力相對較弱。據初步統計,國內持有注冊管理會計師資格證書的人不足8000個,而國內財務會計工作者目前約有1500萬,其中具備高級會計職能的人僅40萬,具備中級職能的人約500萬,國內大部分企業只能靠具備高級職能和部分具備中級職能的財務會計人員履行管理會計的職能。但是,國內企業超過85%的財務人士擔任財務會計(核算會計)職位,他們80%以上的時間用于記錄與核算,充當著“賬房先生”的角色。即使企業聘用了財務總經理、財務總監或財務董事,在企業的經營管理中也難以發揮管理會計的職責,更多地充當著籌資的工具、數字的機器。

4現代企業充分發揮管理會計作用的途徑

4.1建立科學的組織架構,確立管理會計在現代企業的職責知識化、信息化已成為現代企業新的管理理念,這一理念首先沖擊著企業的組織結構,使其由傳統的金字塔型轉向扁平形、網狀型甚至無中心的組織形式,這是組織結構分權化的趨勢。隨著這種趨勢的推進,企業對管理會計的需求日益迫切。因此,現代企業必須適時調整組織架構,使之更趨科學有效,明確管理會計的必要性和重要性,同時確立管理會計人員的職責。

4.2確定清晰的戰略目標,便于管理會計據以制定工作重點管理會計直接為企業的戰略目標服務,現代企業管理理論認為:“管理的重心在于經營,經營的重心在于決策,決策的關鍵在于預測。”管理會計之所以重要,就在于這一職位起到了預測經濟前景的關鍵作用。管理會計人員在企業總目標與經營方針的基礎上,在考慮了經濟規律作用的前提下,在經營條件約束的條件下,選擇最合理、最合適的量化模型,有目的地對企業未來的市場份額、銷售價格、成本、利潤、資源配置以及資金流動的變動趨勢做出預測,幫助企業管理者進行正確的經營決策。

篇13

從歷史淵源角度看，現代意義上的財務管理、管理會計、成本會計均產生于20世紀20年代，這一時期，資本主義處于迅速發展的時代，工業化浪潮紛至沓來，各種形式的企業不斷出現，規模迅速膨脹，促使管理理論走向成熟并被廣泛應用于企業之中。其中，最為著名的就是泰羅制度，為配合泰羅科學管理的需要，成本會計引進了“先算后干”的標準成本法和預測控制，而這也被公認為管理會計雛形的形成。同時，為滿足生產不斷發展而對資金的需要，形成了以資金籌集和有關證券發行為核心的理財理論，標志著財務管理的初步形成。二戰之后，科學技術日新月異，生產力迅猛發展，同時眾多新學科、新理論的涌現也為三門學科的發展提供了廣闊天地，尤其是行為科學。數量管理學派等理論被管理會計和財務管理大量吸收采用。此時，財務管理的重點以資金籌集、運用轉向涉及多方面利益關系的分配，如廣泛實行預測、加強預算控制，建立責任中心。WWW.133229.COM管理會計增加了預測、決策方面的內容，完成了由執行型向決策型轉變。成本會計積極發展成績預測與決策，提出了目標成本、質量成本、作業成本等概念。顯而易見，早期的成本會計與管理會計實際上是密不可分的，它們具有相同的歷史背景和理論基礎。

二、三學科內容體系交差重復現狀

目前，成本會計的內容一般包括成本預測、成本決策、成本計劃、成本核算、成本控制、成本分析和成本考核等。管理會計的內容一般包括成本性態、變動成本法、本量利分析法、預測分析、短期經營決策、長期投資決策、全面預算、標準成本法、責任會計等。財務管理的內容一般包括籌資管理、投資管理、營運資金管理、收益管理、財務預算、財務控制、財務分析等內容。由此可見：

（一）在內容體系上，管理會計可以說是成本會計在內容上的延伸，它始終體現了“成本”這條主導線，以成本性態研究為出發點，中間包括變動成本法、本量利分析法、成本預算、決策成本、標準成本法等，最后以研究責任成本為終，上述成本內容涵蓋管理會計近60%的篇幅，可見管理會計是以研究成本為主體內容的學科，成本會計與管理會計在內容和研究對象上有著最近的“血緣”關系。

（二）從方法論看，事前規劃(預測、決策、預算)和事中控制是管理會計的兩大支點，而這兩大方法的本質屬性是管理方法而不是會計方法，這些管理方法的原理和應用已經體現在財務管理的事前規劃和事中控制方法中了。凡是管理會計中超出成本的內容如短期經營決策、長期投資決策、全面預算、責任會計等都屬于財務管理的內容，其方法也是財務管理的方法。可見管理會計與財務管理在方法論和很多內容上有著很近的“血緣”關系。

（三）成本會計中的成本控制和財務管理的財務控制也有重復，如責任成本、目標成本控制、標準成本系統、預算制度等。

三、三學科內容重復交叉的原因

首先，目前從各院校對教材的編寫情況來看，缺乏統一的教材編寫指導規范，國家教育部或財政部或中國會計學會均未制定出教材編寫的統一標準和大綱，導致各院校以自我為中心，各自為政。

其次，由于管理會計與財務管理的研究對象和研究方法相同，即二者都以企業的資金運動或價值運動為研究對象，具體范疇均涵蓋資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六大會計要素，且均以數量化分析方法為主要研究方法，從而導致了管理會計與財務管理的交叉重復在所難免。

第三，由于企業經營管理的要求多種多樣、千變萬化、沒有邊際，因而，為之服務的管理會計的相關理

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論和方法必然顯得較為繁雜和難以規范，這就導致了管理會計的基本內容至今還沒有得到準確的界定，這恰好給了研究者們更大的擴展空間，他們不斷地擴展其研究領域，把觸角伸到成本會計的各個部分，造成了其內容與成本會計的交叉重復同時，現在的成本會計已不再單單是對產品的成本進行核算，它已擴展到利用不同的成本信息進行企業內部管理，包括成本的預測、決策、控制、分析、考核等；隨著新制造環境的出現，一些現代化的成本管理觀念，如質量成本管理、價值鏈分析、目標成本管理、作業成本法等也成為會計人員必須研究的領域。另外，財務管理以加強企業資金管理為目的，其工作環節不僅包括財務的預測、決策、預算，同時還包括財務的控制及分析。顯然三個學科的部分職能明顯一致，由此導致教材內容重復是難以避免的。

四、改革建議