引論：我們?yōu)槟砹?3篇會計法律論文范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。
篇1
20世紀(jì)80年代以來，我國由于經(jīng)濟發(fā)展帶來的環(huán)境問題日益引起人們的高度重視，迫切需要在會計體系中建立綠色會計，披露環(huán)境信息，推動政府和企業(yè)將環(huán)境與發(fā)展緊密聯(lián)系起來進行綜合決策，遏制環(huán)境污染和生態(tài)破壞，促進生態(tài)環(huán)境保護和建設(shè)。
1.發(fā)展綠色會計是實現(xiàn)我國社會經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的需要。綠色會計與可持續(xù)發(fā)展之間存在著一定的必然聯(lián)系，二者是相輔相成、互為依存的關(guān)系?？沙掷m(xù)發(fā)展是建立綠色會計的前提和理論基礎(chǔ)，它的實現(xiàn)必然推動綠色會計理論的研究發(fā)展。同時，綠色會計又是實現(xiàn)經(jīng)濟健康持續(xù)發(fā)展的必要手段，綠色會計的建立和應(yīng)用，也必將對經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展起到積極的促進作用。兩者是相輔相成，密不可分的。缺少任何一方，則另一方都不能順利健康地發(fā)展，決不能將兩者孤立起來，獨立發(fā)展。所以，綠色會計是我國實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的現(xiàn)實選擇。
2.發(fā)展綠色會計是企業(yè)自身發(fā)展的需要。傳統(tǒng)的企業(yè)發(fā)展模式是高投入低產(chǎn)出，必然造成過度開發(fā)消耗資源；高污染低效益必然造成生態(tài)環(huán)境補償能力嚴(yán)重滯后，這些都阻礙了企業(yè)自身的發(fā)展。從企業(yè)長遠利益看，只有增大環(huán)保投入，重視綠色會計，才能始終保持競爭的優(yōu)勢。
3.發(fā)展綠色會計是加強我國環(huán)保意識的需要。從綠色會計產(chǎn)生和發(fā)展的歷史，可以看出綠色會計是在自然環(huán)境遭受嚴(yán)重破壞、生態(tài)環(huán)境嚴(yán)重惡化、經(jīng)濟發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)受到威脅的背景下，人們在分析了傳統(tǒng)會計局限性的基礎(chǔ)上提出的。環(huán)境狀況的惡化對經(jīng)濟活動主體提出了新的要求。人類在生產(chǎn)和生活過程中，不斷從自然界取得資源，同時又將生產(chǎn)和生活中產(chǎn)生的廢物排放到環(huán)境中去。隨著經(jīng)濟的發(fā)展和人口的增長，人類要求從自然界取得的資源越來越多，同時排放到自然界中的廢物也就越來越多。排放的廢物超過了自然界的承受能力，就會導(dǎo)致生態(tài)失衡、環(huán)境污染等一系列環(huán)境問題。目前，世界各國都不同程度地存在著環(huán)境污染和生態(tài)破壞問題。各國的環(huán)境問題又共同造成了全球性的環(huán)境問題。面對越來越嚴(yán)重的環(huán)境問題，各國提高了對環(huán)境問題的重視程度，在世界范圍內(nèi)尋求合作以解決治理環(huán)境的國際協(xié)調(diào)問題。
4.發(fā)展綠色會計是與國際接軌的需求。發(fā)達國家對環(huán)境的重視程度遠遠高于中國等發(fā)展中國家，減少污染、節(jié)約資源成為了新的國際熱門話題。綠色會計在國際上起步較早，目前已經(jīng)進入了較深入地研究階段，包括制定綠色會計準(zhǔn)則等。我國要想和世界接軌，企業(yè)之間的相互交流是必不可少的，而會計作為企業(yè)之間交流的語言首先應(yīng)該具有國際化的水準(zhǔn)。所以在國際趨勢向綠色會計轉(zhuǎn)變的時候，我國應(yīng)該堅決的進行綠色會計的研究與實踐。
二、綠色會計在我國發(fā)展中存在的問題
1.企業(yè)對環(huán)境問題比較敏感。我國環(huán)境立法的不健全，而且在實際生產(chǎn)中地方局部發(fā)展與全局環(huán)境保護在利益上有沖突，造成了相關(guān)法律執(zhí)行不嚴(yán)格。制度的不清晰，增加了企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險，因此企業(yè)對環(huán)境問題普遍比較敏感。
2.企業(yè)設(shè)立相關(guān)綠色會計科目少，并且對環(huán)境負(fù)債的估值偏低。企業(yè)對已發(fā)生的環(huán)境支出和環(huán)境收入，會計反映明顯不足。以臨時性或突發(fā)性環(huán)保支出為例，其實際發(fā)生率約為75%，但企業(yè)實際單獨立賬率僅為18%。企業(yè)對構(gòu)成環(huán)境負(fù)債的或有事項存在僥幸，因此對環(huán)境負(fù)債的估值偏低，會大大增加企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險。
3.缺乏相關(guān)的專業(yè)人才。我國對綠色會計的研究主要是專業(yè)學(xué)者進行的，由于沒有開設(shè)綠色會計的相關(guān)培訓(xùn)，導(dǎo)致企業(yè)中懂得綠色會計的人才并不多，這成為我國企業(yè)中實行綠色會計的障礙。4.制度不完善，目前仍缺乏可操作性的會計準(zhǔn)則。盡管我國一些企業(yè)已經(jīng)意識到了環(huán)境會計的重要性，也有披露環(huán)境信息的動機，但遺憾的是，環(huán)境會計研究還停留在學(xué)者們的書齋里，還未形成可操作性的會計準(zhǔn)則，還不能滿足實務(wù)工作的要求。
三、對我國發(fā)展綠色會計的建議
1.增大綠色會計的宣傳和教育力度，引起社會更廣泛的關(guān)注。建立實施綠色會計不僅是一個會計問題，同樣是一個復(fù)雜的環(huán)境問題和社會問題，對社會可持續(xù)發(fā)展具有重要意義。既不能以犧牲環(huán)境為代價追求經(jīng)濟效益，也不能為了保護環(huán)境而拋棄經(jīng)濟發(fā)展。因此，必須得到國家行政管理部門和全社會的高度重視。同時通過開展社會宣傳，可以加強全國人民的環(huán)保意識教育，使綠色會計逐步被公眾、企業(yè)和市場接受。
2.進一步完善相關(guān)的法律法規(guī)，并加大獎懲力度。進一步完善保護環(huán)境的法律法規(guī)，加大對破壞環(huán)境的懲罰力度，并加強監(jiān)督環(huán)節(jié)的執(zhí)行力度。用法律來約束企業(yè)對環(huán)境的破壞行為，規(guī)范執(zhí)法部門的執(zhí)法行為。
3.修訂我國的會計制度與會計準(zhǔn)則。將涉及環(huán)境的內(nèi)容加進會計要素，并且必須在報表中披露，會使企業(yè)在制定規(guī)劃的時候考慮環(huán)境、資源成本，從而避免企業(yè)行為的短期性；規(guī)范相應(yīng)的會計處理方法，便于會計人員的迅速掌握與實際操作。
4.不斷提高企業(yè)財會人員素質(zhì)。不斷提高企業(yè)財會人員素質(zhì)，一方面要讓企業(yè)財會人員充分了解綠色會計基本理論與方法以及交叉相關(guān)學(xué)科知識，從而使國家有關(guān)環(huán)境政策能夠被嚴(yán)格執(zhí)行，綠色會計實務(wù)工作能正確開展，另一方面也要充分發(fā)揮財會人員的主觀能動性，鼓勵他們在實踐中發(fā)現(xiàn)和解決問題，修改或擴展綠色會計目標(biāo)，進一步完善我國綠色會計的理論。
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（三）會計從業(yè)人員素質(zhì)有待提高當(dāng)前，雖然在我國已經(jīng)很重視會計的教育，很多高等院校都設(shè)置了會計專業(yè)，很多單位的會計也都是經(jīng)受過專門的高等教育的。要想成為一名職業(yè)會計，首先需要通過資格考試，取得會計從業(yè)資格證。這在很大程度上提高了會計從業(yè)人員的技能和水平，使從業(yè)人員整體素質(zhì)有所提升。但相比西方發(fā)達國家，我國會計從業(yè)人員素質(zhì)依然有待提高。會計是一門技術(shù)性和專業(yè)性都比較強的工作，因此需要從業(yè)人員具備很強的知識儲備和專業(yè)素養(yǎng)，只有如此，才能處理各項復(fù)雜的財務(wù)狀況，才能勝任會計工作。但是在現(xiàn)實中，一些從事會計職業(yè)的人只是通過了會計從業(yè)資格證考試，或者并沒有通過考試，就從事與此相關(guān)的各項工作，對于一些專業(yè)的財務(wù)報表，有些人并不是十分精通，甚至只是了解，這種專業(yè)不精通的現(xiàn)象在會計從業(yè)人員中大量存在。會計從業(yè)人員素質(zhì)不高是會計管理專業(yè)化、科學(xué)化的一大障礙，需要進一步改進。
（四）會計管理基礎(chǔ)工作薄弱在我國一些規(guī)模不大的單位中，會計管理工作基礎(chǔ)工作十分薄弱。這主要體現(xiàn)在三個方面，一是會計管理的基礎(chǔ)辦公條件較差。很多公司并沒有專門的財務(wù)室，會計都是在公共空間辦公，這對于財務(wù)管理工作存在著很大的不便和不安全;二是會計管理人員配備不全，按照國家的相關(guān)要求和規(guī)定，財務(wù)管理工作必須是兩人以上，而現(xiàn)在一些單位，為了節(jié)省開支，經(jīng)常是一個人身兼數(shù)職，既是會計，又是出納，這就使得會計具體工作缺少相應(yīng)的監(jiān)督，很容易造成工作中錯誤的發(fā)生。三是相關(guān)的管理比較松散，財務(wù)管理是一項精細化的管理，但是現(xiàn)在的會計制度以及相關(guān)的規(guī)章并不完善，給會計管理工作帶來了很大的困難，經(jīng)常會有一些不確定性的情況讓會計人員很難處理。
（五）核算工作重視不夠會計管理工作是一個單位財務(wù)管理中的關(guān)鍵一環(huán)，只有做好財務(wù)管理工作，才能夠為單位的發(fā)展提供長久的動力。但是現(xiàn)在，很多管理者對會計管理的重要作用意識不強，忽視財務(wù)管理的作用，認(rèn)為會計工作就是記賬，并沒有意識到會計報表能夠反映出一個單位的問題和狀況，能夠引導(dǎo)一個單位的未來發(fā)展。這種意識不強就導(dǎo)致對會計工作的重視程度不夠，尤其是核算工作，在具體的執(zhí)行中，常常被草草應(yīng)付。核算主體界限不明，核算方法簡單等問題長期存在，都在很大程度上影響了會計工作的發(fā)展，也間接影響著企業(yè)的運營和發(fā)展。
（六）現(xiàn)代管理手段運用不足21世紀(jì)，信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展已經(jīng)影響到人們生活的各個方面，很多辦公系統(tǒng)都依靠信息手段。會計工作中也運用到了一些現(xiàn)代的管理手段，但是在一些中小企業(yè)單位仍然依靠原始的會計核算方法，存在著現(xiàn)代管理手段運用不足的情況，尤其是一些年長的會計師，在會計知識和技能方面都缺乏相應(yīng)的更新，這種情況也在很大程度上阻礙了會計管理工作的科學(xué)化和現(xiàn)代化。
二、加強會計管理工作的對策
（一）健全法律法規(guī)法律法規(guī)是指導(dǎo)各項工作有序進行的依據(jù)，會計工作要加強對相關(guān)法律法規(guī)的建設(shè)，使會計管理工作有法可依。一是更新落后的法律，把不適應(yīng)時展和現(xiàn)實要求的部分進行改善，能夠使相關(guān)法律法規(guī)更適應(yīng)現(xiàn)實發(fā)展的需要。二是建立健全法律空白區(qū)域，對一些法律法規(guī)的空白區(qū)域要進行建設(shè)，確保會計管理工作沒有漏洞。三是理順交叉區(qū)域。對一些法律規(guī)定有重復(fù)或者交叉的部分，要進行理順，使得法律法規(guī)沒有沖突，不會矛盾。在實際的執(zhí)行中，避免自相矛盾的局面發(fā)生。
（二）加強單位內(nèi)部各項制度的建設(shè)制度是一個單位順利發(fā)展的依據(jù)，在會計管理工作中，一定要加強單位內(nèi)部各項制度的建設(shè)。在會計工作中，要實行兩人制，出納和會計必須分開。對于賬目，必須要有多人簽字。對于一些費用的支出，實行嚴(yán)格的領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)制，要有多人簽字才能入賬，確保會計管理工作嚴(yán)格、細致。通過完善制度，確保會計管理工作不出差錯，不出紕漏。
（三）提高對會計基礎(chǔ)工作的重視度會計管理工作中，必須重視基礎(chǔ)工作。一是要提高對會計管理重要性的認(rèn)識，只要意識提升了，才能做好這項工作。要建立健全相關(guān)的會計管理制度、人員管理制度、賬目管理制度等，從意識上加強對會計工作重要性的認(rèn)識。二是加強對會計辦公環(huán)境的改善，必須設(shè)立專門的財務(wù)室，配備專業(yè)的會計人員。通過提高認(rèn)識、健全制度、改善硬件設(shè)施等，打牢會計工作的基礎(chǔ)。
（四）加強會計核算業(yè)務(wù)完善的預(yù)決算制度是會計工作的核心，對于會計工作的順利有效執(zhí)行具有重要的意義。要進一步加強會計的核算業(yè)務(wù)，積極推行預(yù)算管理，加強會計內(nèi)部控制。在年初，編制預(yù)算的時候一定要有明確的目標(biāo)，把每一個項目都細化，同時要加強決算的核算，對決算工作進行考評和分析，通過細化每一筆資金的使用用途來加強整個會計管理工作。同時，要加強會計的內(nèi)部控制，嚴(yán)格各項費用支出。
（五）加強會計從業(yè)人員專業(yè)素養(yǎng)培訓(xùn)會計從業(yè)人員是會計管理工作的主體，也是會計管理工作的直接執(zhí)行者,對會計管理工作起著重要的作用。會計管理工作能否做好，很大程度上取決于會計從業(yè)人員的素質(zhì)。只有會計從業(yè)人員各方面的素質(zhì)提升了，會計工作才有人才保障。因此，在會計管理工作中，一定要重視對會計從業(yè)人員的專業(yè)素養(yǎng)培訓(xùn)。一是加強對會計從業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)的培訓(xùn)，通過專業(yè)技能的培訓(xùn)，進一步提升會計人員的業(yè)務(wù)能力和業(yè)務(wù)水平。二是加強對會計從業(yè)人員的職業(yè)道德培訓(xùn)，在會計工作中，不做假賬，壞賬，本著實事求是的職業(yè)精神正確反映企業(yè)的經(jīng)營狀況。三是加強會計從業(yè)人員的文化素養(yǎng)培訓(xùn)，進一步提高其人文素質(zhì)水平。
（六）重視現(xiàn)代管理手段會計工作是一項很細致的工作，計算量很大，如果只是靠人工核算，很容易發(fā)生錯誤和紕漏，現(xiàn)代管理手段能夠提高工作效率，能夠盡量減少和避免錯誤的發(fā)生，對于會計管理工作具有很大的推動工作。因此，在會計管理實際中，要重視對現(xiàn)代管理手段的有效運用。運用一些辦公系統(tǒng)，提高會計工作的效率。對會計從業(yè)人員進行現(xiàn)代化信息化技能的培訓(xùn)，尤其是一些年齡比較大的從業(yè)人員，要重視他們對新技能的使用和掌握。通過推行現(xiàn)代化的管理手段和辦公手段，提升會計管理工作的高效化和科學(xué)化。
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在實施低碳經(jīng)濟的背景下,通過實施綠色會計,能夠把在經(jīng)濟發(fā)展過程中由于環(huán)境資源利用不合理而造成的諸多問題通過事前、事中控制而降低其限度,更好地增進企業(yè)自身的效益,從而提高了整個社會的經(jīng)濟效益和環(huán)境效益。通過實施綠色會計可以充分考慮社會生態(tài)環(huán)境的成本,準(zhǔn)確核算國民生產(chǎn)總值和企業(yè)生產(chǎn)成本。
一、我國綠色會計發(fā)展現(xiàn)狀
(一)綠色會計一些基本概念的界定還比較模糊
綠色會計(GreenAccounting),亦稱環(huán)境會計(EnvironmentalAccounting),它以貨幣為主要計量單位,以有關(guān)環(huán)境法律、法規(guī)為依據(jù),研究經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境資源之間的關(guān)系,并運用專門方法,對企業(yè)給社會資源環(huán)境造成的收益和損失進行確認(rèn)、計量揭示、分析,以便為決策者提供環(huán)境信息的會計理論和方法,是環(huán)境科學(xué)與會計和實物交叉滲透而形成的一門全新的應(yīng)用科學(xué)。
(二)研究方法單一
總體看來,目前我國會計界綠色會計的研究是以規(guī)范性研究為主,多數(shù)研究涉獵的是綠色會計的必要性、會計目標(biāo)、會計假設(shè)、會計要素確認(rèn)等內(nèi)容,但實證研究仍鳳毛麟角。
(三)綠色會計核算方法缺乏可操作性和科學(xué)性
由于綠色會計目標(biāo)定位過高,過于追求理想化的綠色會計模式,以至于綠色會計的核算如會計科目、記賬方法、會計報告的設(shè)計和使用方法都沒有走出套用傳統(tǒng)會計的模式。一方面,我國在綠色會計的制度和準(zhǔn)則制訂上才剛起步,缺少可執(zhí)行的國家級的相關(guān)制度的約束力。另一方面,缺乏具有我國特色的綠色會計理論與實踐體系作為綠色會計實踐的支撐。
(四)專業(yè)人才儲備缺乏
綠色會計對于任何國家都是一種新生事物,理論上講是一個邊緣性學(xué)科,發(fā)展綠色會計需要跨學(xué)科領(lǐng)域的復(fù)合型人才,既要深諳會計理論,又要掌握一定的資源、環(huán)保知識。我國目前相當(dāng)缺乏這樣的人才,高校相關(guān)學(xué)科建設(shè)與教學(xué)研究也相對滯后。現(xiàn)有的會計人員由于知識結(jié)構(gòu)有限,很少有在環(huán)境、生物等方面有所研究的,所以就企業(yè)目前財會人員的現(xiàn)有的素質(zhì)來看,難以恰當(dāng)處理環(huán)境問題,以及環(huán)境績效問題。
二、完善綠色會計實施的政策建議
(一)進一步完善相關(guān)的法律法規(guī)
自1979年我國頒布《中華人民共和國環(huán)境保護法(試行)》以來,已頒布環(huán)境保護和自然資源管理法律十余部,行政法規(guī)30余部,國家環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)360多項,地方法規(guī)600多項,加入的相關(guān)國際公約20余項。
盡管我國已經(jīng)制定了一些環(huán)境保護法規(guī),但是,一方面這些法規(guī)本身不完整,實施細則不明確,可操作性差;另一方面,對于法規(guī)執(zhí)行起來很不得利。為此,國務(wù)院在《關(guān)于環(huán)境保護若干問題的決定》中明確要求:各級環(huán)境保護行政主管部門必須切實履行環(huán)境保護工作統(tǒng)一監(jiān)督管理的職能,加強環(huán)境監(jiān)理執(zhí)法隊伍的建設(shè),嚴(yán)格環(huán)保執(zhí)法,規(guī)范執(zhí)法行為,完善執(zhí)法程序,提高執(zhí)法水平。只有這樣,才能發(fā)揮法律的效力,才能使法規(guī)落到實處。
(二)樹立綠色經(jīng)營理念
企業(yè)在經(jīng)營活動中不可避免地發(fā)生這樣那樣的對環(huán)境產(chǎn)生負(fù)面影響的經(jīng)濟行為。在追求價值最大化的情況下,只要企業(yè)的經(jīng)濟活動能夠帶來純利潤,只要這種經(jīng)濟行為的邊際利潤大于零,企業(yè)就會選擇這種經(jīng)濟行為,甚至?xí)U大經(jīng)濟規(guī)模。但是企業(yè)在新的運營形式下,考慮了環(huán)境因素的影響,其成本結(jié)構(gòu)必然發(fā)生了變化。在綠色成本核算要求下,企業(yè)必須為犧牲和維護環(huán)境付出代價。因此企業(yè)在進行經(jīng)濟決策時,就必須考慮這部分的成本。在這種情況下,就必須對于企業(yè)的總成本(包括綠色成本)有一個綜合的測算。在此基礎(chǔ)上,企業(yè)的管理者才能決定是否擴大生產(chǎn)和生產(chǎn)的規(guī)模,以使企業(yè)的該種經(jīng)濟行為達到一種最優(yōu)的環(huán)境污染水平。
(三)完善綠色信息披露
信息披露是綠色會計核算發(fā)揮重要影響的主要途徑。要提高我國綠色會計的信息披露的質(zhì)量,還要盡快大力發(fā)展和完善綠色會計的信息披露及報表。綠色會計報表的內(nèi)容主要包括企業(yè)利用資源是否有效、環(huán)境污染的治理和環(huán)境成本的發(fā)生情況、環(huán)境損益形成情況和企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動對社會帶來的影響等。綠色會計報表包括綠色資產(chǎn)負(fù)債表、綠色成本報表、環(huán)境影響報告表、環(huán)境排放表及環(huán)境政策報告。由于目前企業(yè)對綠色會計信息披露還處于認(rèn)識和起步階段,可以借鑒財務(wù)報告的模式,即在現(xiàn)行會計報表內(nèi)增加與環(huán)境有關(guān)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果指標(biāo)進行單獨披露。即單獨設(shè)置“綠色資產(chǎn)”、“綠色負(fù)債”、“綠色權(quán)益”項目,分別列示在資產(chǎn)負(fù)債表及現(xiàn)金流量表項目中,再單獨設(shè)置“綠色成本”和“綠色效益”項目,列示在利潤表中。讓報表使用者在了解企業(yè)財務(wù)業(yè)績的同時,知曉該企業(yè)的環(huán)境狀況。同時,企業(yè)還應(yīng)在會計報告的附注中披露相關(guān)的環(huán)境信息,如企業(yè)的綠色會計政策治理措施企業(yè)的資源環(huán)境管理系統(tǒng)企業(yè)對環(huán)境的損害情況及處理措施企業(yè)采用的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)及其變化對數(shù)據(jù)的影響企業(yè)控制污染的措施及其效果企業(yè)對有害的環(huán)境影響結(jié)果進行保險,以及政府對此補助金的運用情況,以及其他需要說明的情況。
(四)加大綠色會計的宣傳和教育力度
實施綠色會計不僅是一個會計問題,同樣是一個復(fù)雜的環(huán)境問題和社會問題,對社會可持續(xù)發(fā)展具有重要意義。既不能以犧牲環(huán)境為代價追求經(jīng)濟效益,也不能為了保護環(huán)境而拋棄經(jīng)濟發(fā)展。要廣泛開展可持續(xù)理論、綠色會計知識的普及教育,增強全民的環(huán)保意識,尤其是國家行政部門和企業(yè)的環(huán)保意識,以促使政府加強環(huán)保執(zhí)法力度,促使企業(yè)認(rèn)識環(huán)保的迫切性和重要性,自覺建立并實行綠色會計核算體系。應(yīng)通過開展形式多樣的宣傳方式,提高社會的環(huán)保意識教育,使綠色會計逐步被公眾、企業(yè)和市場接受。
(五)完善綠色會計理論的研究
綠色會計實務(wù)操作存在的問題,反映出綠色會計理論的不成熟。綠色會計所依賴的理論和方法體系的多元化,尤其在計量環(huán)節(jié)上沒能突破,使得當(dāng)前綠色會計缺乏與實務(wù)相結(jié)合的理論支點。如果政府或相關(guān)部門能結(jié)合當(dāng)?shù)匾龑?dǎo)會計理論界在綠色會計方面加大研究,成立綠色會計理論及應(yīng)用專題課題組,認(rèn)真研究得出相應(yīng)成果,將會提高我國企業(yè)綠色會計理論水平,促進
篇4
(一)欠缺完善的法律環(huán)境
1.關(guān)于注冊會計師法律責(zé)任的確定依據(jù)和界定機構(gòu)。在西方，審計準(zhǔn)則是判定注冊會計師法律責(zé)任的重要依據(jù)。但是在我國，審計準(zhǔn)則的地位在法律上卻沒有得到確認(rèn)。目前我國關(guān)于民事責(zé)任和刑事責(zé)任的裁定和執(zhí)行權(quán)歸屬于人民法院?！丢毩徲嫓?zhǔn)則》被許多法官視為純粹的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，不足以作為注冊會計師的辯護依據(jù)。而且涉及注冊會計師行業(yè)的訴訟案件往往專業(yè)性很強、技術(shù)復(fù)雜程度很高，法院難以獨立對案件作出合理界定。
2.關(guān)于注冊會計師民事法律責(zé)任的規(guī)定。隨著市場經(jīng)濟向法制化方向發(fā)展，民事責(zé)任必將成為注冊會計師法律責(zé)任的最重要內(nèi)容。然而在我國的《民法》和其他法規(guī)中，對于社會審計民事責(zé)任的內(nèi)容規(guī)定幾近空白。
3.關(guān)于注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的程度。當(dāng)被審計單位出現(xiàn)財務(wù)危機或破產(chǎn)情況后，不論是信息使用者還是法官，都傾向于從有支付能力的注冊會計師身上獲得賠償，這就是所謂“深口袋”理論。實際上，被審計單位是造假者，應(yīng)作為第一責(zé)任人承擔(dān)主要責(zé)任。但在現(xiàn)實中，卻總是發(fā)生繞過被審計者而要求注冊會計師承擔(dān)全部或主要責(zé)任的情況。
(二)市場運行機制不合理
1.公司治理結(jié)構(gòu)存在嚴(yán)重缺陷。我國上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)畸形，國有股東缺位，“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象十分嚴(yán)重。經(jīng)營者集決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，由被審計人變成了審計委托人。注冊會計師在激烈的市場競爭中遷就上市公司，默許上市公司造假，幾乎成了一種“理性選擇”。
2.制度改革存在舞弊。我國的上市公司大多是從國有企業(yè)轉(zhuǎn)化而來。根本不具備上市條件的國有企業(yè)在短期內(nèi)搖身一變成為上市公司，為了上市“解困”，只能靠作假賬。
3.地方政府不當(dāng)干預(yù)。目前，我國仍然存在著地方保護主義盛行的弊病。為解決地方上的就業(yè)、社會穩(wěn)定和經(jīng)濟發(fā)展問題，為了取得更多的財政收入，地方政府往往極力支持和包庇上市公司的造假行為。
4.監(jiān)管不得力。2000年年報中，175家公司的財務(wù)報告被注冊會計師出具了非標(biāo)準(zhǔn)意見的審計報告，但是僅對部分上市公司進行了調(diào)查和懲處。監(jiān)督體系薄弱，監(jiān)管手段不成熟，監(jiān)管人員嚴(yán)重不足，上市公司造假難以被及時發(fā)現(xiàn)查處。
(三)社會公眾對審計的期望過高
社會公眾對審計作用的理解與審計人員行為結(jié)果及注冊會計師職業(yè)界自身對審計業(yè)績看法之間存在著差異，即審計期望差距。由于受審計技術(shù)和成本的限制，加之現(xiàn)代審計是建立在對內(nèi)部控制評價基礎(chǔ)之上的制度基礎(chǔ)審計，注冊會計師不能指望通過審計查出企業(yè)所有的錯誤和舞弊。但是社會公眾往往將審計意見視同對會計報表的擔(dān)?；虮ＷC。一旦發(fā)現(xiàn)所依據(jù)的會計報表存在錯報和漏報，以致影響了他們的決策，就會想到把注冊會計師送上被告席。這種審計期望差異的存在，使注冊會計師不斷地遭遇審計訴訟。
(四)會計師事務(wù)所方面的原因
1.事務(wù)所體制不順。我國目前絕大多數(shù)事務(wù)所都采取了有限責(zé)任公司的形式。幾十萬元的注冊資本承擔(dān)的卻是涉及幾個億、數(shù)十億數(shù)額的業(yè)務(wù)。在這種情況下，事務(wù)所的敗德成本很低，潛在收益卻很高，難以保持獨立性。發(fā)達國家數(shù)百年的審計實踐證明：不經(jīng)過對信用體系的培養(yǎng)和醞釀，直接逾越合伙制而采取有限公司制是不可行的。
2.事務(wù)所與被審計單位之間關(guān)系復(fù)雜。一方面，被審計單位為了取得對自身有利的審計結(jié)果，通過關(guān)系人，事先已與受托的事務(wù)所有了某種默契。另一方面，事務(wù)所以追求經(jīng)濟效益最大化為目標(biāo)，為爭取客戶，往往不惜降低審計質(zhì)量，出具虛假報告。
3.質(zhì)量控制政策與程序不完善。會計師事務(wù)所為了獲取利潤，總是想方設(shè)法“壓縮”成本。如：不重視對員工的培訓(xùn)和后續(xù)教育；不當(dāng)分工或授權(quán)；承接不能勝任的業(yè)務(wù)；不執(zhí)行三級復(fù)核制度，內(nèi)部控制薄弱；甚至有的事務(wù)所搞承包、收入分成，把審計收入包給個人，出讓事務(wù)所的公章；將事務(wù)所的個人收入與被審計單位緊密相聯(lián)等等。
(五)注冊會計師自身的原因
1.職業(yè)道德低下。如果審計人員思想水平不高，敬業(yè)精神不強，態(tài)度馬虎，隨便簽字蓋章就會增加審計風(fēng)險，這也是引起法律責(zé)任的主要因素。
2.專業(yè)勝任能力不足。當(dāng)前我國會計體系正處于同國際接軌的階段，加入WTO也加快了這一進程。如：新準(zhǔn)則，新法規(guī)不斷頒布，加之拓展業(yè)務(wù)的要求，即使已取得了資格考試合格證書，也應(yīng)不斷加強后續(xù)學(xué)習(xí)和培訓(xùn)。但許多注冊會計師對此不甚重視，也不去拓展自己的知識面以適應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)展日益復(fù)雜的需要。
3.缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。許多審計人員或?qū)灰资马椚狈?yīng)有的專業(yè)懷疑，或收集的審計證據(jù)明顯不足，或運用不當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，或過分信賴管理當(dāng)局，或?qū)蛻粑璞椎难芯颗c重視不夠。不謹(jǐn)慎的執(zhí)業(yè)態(tài)度必然會導(dǎo)致法律責(zé)任的承擔(dān)。如對銀廣夏進行年報審計的中天勤會計師事務(wù)所未能對關(guān)鍵證據(jù)如海關(guān)報關(guān)單、銀行對賬單、重要出口商品單價等親自取證，也是其審計失敗的一個重要因素。
4.審計欺詐的存在。有為數(shù)不少的注冊會計師或其配偶、子女是專職或兼職股民，這就使得注冊會計師行業(yè)的公信力不可避免會受到公眾懷疑。由于利益上的牽連，與被審計單位協(xié)同舞弊的行為也就很容易發(fā)生。
二、注冊會計師法律責(zé)任的對應(yīng)措施
要避免和減輕注冊會計師承擔(dān)的法律責(zé)任，必須通過政府、法律界、注冊會計師行業(yè)、企業(yè)以及社會公眾的共同努力，重建一個健全、良好的社會審計體系。
(一)優(yōu)化注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境
1.完善相關(guān)法律規(guī)范，加強民事制裁。建議修改相關(guān)法律，在法律中明確注冊會計師被審計單位經(jīng)營失敗的責(zé)任不應(yīng)歸于注冊會計師；承擔(dān)責(zé)任的程度應(yīng)有一定比例上限。同時將《獨立審計準(zhǔn)則》在判定注冊會計師法律責(zé)任過程中的主體地位確定下來，并增加其他保護注冊會計師的法律條文。由于民事責(zé)任日益重要，必須盡快出臺有關(guān)審計民事責(zé)任的法律條文，并且要在更大程度上嚴(yán)肅對注冊會計師的民事制裁，形成以民事制裁為主、行政和刑事制裁為輔的法律責(zé)任體系。
2.加強行業(yè)宣傳。注冊會計師行業(yè)應(yīng)通過各種方式，加強對自身執(zhí)業(yè)責(zé)任的宣傳。一方面，取得法律界人士的認(rèn)同；另一方面，增進社會公眾對本行業(yè)的了解。
3.設(shè)立注冊會計師法律責(zé)任鑒定委員會。對注冊會計師法律責(zé)任的鑒定是一個專業(yè)化很強、復(fù)雜性極大的工作，可以考慮由中國注冊會計師協(xié)會出面，成立一個法律界、企業(yè)界和注冊會計師業(yè)內(nèi)人士組成的法律責(zé)任鑒定委員會，專門負(fù)責(zé)在司法審判中進行責(zé)任鑒定。
4.改變審計委托方式，建立審計委員會制度。通過審計委員會溝通注冊會計師與管理當(dāng)局之間的分歧和沖突，保護注冊會計師的獨立性，并向董事會和股東大會報告，不僅有利于完善我國公司法人治理結(jié)構(gòu)，更有助于社會審計的順利實施。
5.倡導(dǎo)建立合伙制會計師事務(wù)所。鑒于我國目前市場機制的信用平臺尚未建立，有必要在相關(guān)法律法規(guī)中重新倡導(dǎo)并支持事務(wù)所采取合伙制或有限責(zé)任合伙制，以強化整個注冊會計師行業(yè)對于信用風(fēng)險的認(rèn)識，樹立注冊會計師“誠實守信”的公眾形象。
6.擴大和改進財務(wù)報表的披露要求。應(yīng)加快相關(guān)會計準(zhǔn)則的出臺，要求上市公司披露更多的財務(wù)和非財務(wù)信息，并加強上市公司管理當(dāng)局應(yīng)承擔(dān)的會計責(zé)任。
7.加強對上市公司和注冊會計師行業(yè)的監(jiān)督。財政部、證監(jiān)會、注冊會計師協(xié)會及其他相關(guān)部門應(yīng)密切關(guān)注證券市場，發(fā)現(xiàn)違規(guī)作假的上市公司和注冊會計師，要嚴(yán)懲不貸，決不姑息，一定要使造假成本高于造假收益。
(二)注冊會計師和會計師事務(wù)所應(yīng)采取的對策
1.樹立良好的職業(yè)道德。良好的職業(yè)道德是注冊會計師行業(yè)立足社會的根本。注冊會計師協(xié)會應(yīng)定期考核、評估以督促各事務(wù)所和注冊會計師加強對自身職業(yè)道德的培養(yǎng)和提高；事務(wù)所也應(yīng)定期組織相關(guān)培訓(xùn)和教育。
2.保持審計的獨立性。目前發(fā)現(xiàn)的多數(shù)審計案例中，都存在著事務(wù)所或注冊會計師未能保持獨立的情形。因此，不論是事務(wù)所還是注冊會計師，均應(yīng)恪守《獨立審計準(zhǔn)則》，堅決擺脫各種關(guān)系困擾，重塑注冊會計師行業(yè)的社會形象。
3.完善會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度。建立客戶風(fēng)險等級評價和管理制度；建立充分了解和評價被審計單位制度；建立例外事項或重大事項的請示報告制度；建立質(zhì)量考核評價與獎懲制度；落實三級復(fù)核制度；嚴(yán)格注冊會計師簽名制度；建立技術(shù)支持與咨詢制度等等。
4.采取風(fēng)險基礎(chǔ)審計方法。在目前我國大多數(shù)企業(yè)內(nèi)部控制較差和管理人員串通舞弊經(jīng)常存在的情況下，繼續(xù)采用制度基礎(chǔ)審計方法可能會導(dǎo)致審計失敗的發(fā)生。對此，我們可以參考發(fā)達國家普遍采用的風(fēng)險基礎(chǔ)審計方法，根據(jù)對風(fēng)險的評估分配審計資源，重點關(guān)注風(fēng)險較大的領(lǐng)域和范圍，以保證審計的真實和完整。
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一、注冊會計師的法律責(zé)任范圍
我國規(guī)范注冊會計師法律責(zé)任的法律主要有:《刑法》、《公司法》、《證券法》、《注冊會計師法》、《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則》等，規(guī)定注冊會計師的法律責(zé)任主要包括行政責(zé)任、民事責(zé)任、刑事責(zé)任三個方面。行政責(zé)任主要包括:警告、沒收違法所得、罰款、暫停其執(zhí)行業(yè)務(wù)、責(zé)令停業(yè)、吊銷執(zhí)業(yè)資格證書等;民事責(zé)任主要是賠償責(zé)任，是指注冊會計師及會計師事務(wù)所違反法律規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任;刑事責(zé)任是指:注冊會計師發(fā)生出具的證明文件有重大失實的，造成嚴(yán)重后果或故意提供虛假證明文件，情節(jié)嚴(yán)重等違法行為構(gòu)成犯罪的，要依法承擔(dān)刑事責(zé)任。
二、注冊會計師的法律責(zé)任成因
1、會計目標(biāo)多元化，審計風(fēng)險增加
改革開放30年來，社會主義市場經(jīng)濟逐步完善，會計主體目標(biāo)由單一的經(jīng)管責(zé)任向多元化發(fā)展，既為經(jīng)管責(zé)任服務(wù)，又為經(jīng)營決策服務(wù)，會計處理不得不在這聲種要求之間予以平衡，從而增加了對會討信息解釋的可爭議性。同時，市場經(jīng)濟斗經(jīng)管責(zé)任的關(guān)系人帶有很大的不確定性，受托人和委托人之間的經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系也成為具有雙向約束力的約定權(quán)責(zé)關(guān)系，這利平等權(quán)利，既給了受托方自主處理會計信息的機遇，也增強了委托方要求獲得合理保證的會計信息的需求。這就給會計信息的理解沖突埋下了伏筆。
2、會計信息的經(jīng)濟后果性增加了審計法律責(zé)任
市場經(jīng)濟條件下，證券市場的存在使得委托方與受托方的關(guān)系變得不確定，雙方的關(guān)系是否建立與解除，在很大程度上要依賴于會計信息的反映內(nèi)容。因此，會計信息的決策作用變得非常重要。一項小小的錯誤會計信息，可能會導(dǎo)致整個社會資金幾萬、幾十萬，甚至幾個億的錯誤流向。正是由于會計信息的經(jīng)濟后果性日益突出，一旦產(chǎn)生不應(yīng)出現(xiàn)的經(jīng)濟后果性，或者鑒定會計信息與使用會計信息的雙方對這種經(jīng)濟后果性產(chǎn)生不同看法時，必將帶來法律上的沖突。會計信息經(jīng)濟后果性的增大，勢必會引起相關(guān)的審計法律問題。
3、市場經(jīng)濟主體的平等性，強化了各主體的法律責(zé)任
在市場經(jīng)濟條件下，法律已成為調(diào)節(jié)個人與社會、秩序與自由、權(quán)威與服從三大矛盾的準(zhǔn)則。法律地位的平等表明了受托方與委托方具有相同的經(jīng)濟權(quán)利。當(dāng)對會計信息的理解發(fā)生沖突時，雙方不再依據(jù)行政權(quán)利與級別，而更多的是依據(jù)原先制定的“游戲規(guī)則”一一法律條文來處理有關(guān)的爭議。由于權(quán)利的保障及法制的完善，使得各方都有了依法自衛(wèi)的勇氣與能力。因此，運用法律手段來調(diào)節(jié)會計信息處理與理解的沖突，必將成為市場經(jīng)濟環(huán)境中最為常見的手段之一。
4、注冊會計師的不規(guī)范行為最終導(dǎo)致法律責(zé)任的承擔(dān)
由于專業(yè)勝任能力、風(fēng)險意識、責(zé)任意識和道德意識的差異，導(dǎo)致注冊會計師行業(yè)執(zhí)業(yè)水平存在很大的差異，特別是注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中風(fēng)險防范意識問題，以及某些注冊會計師為個人謀取私利而不惜挺而走險等問題導(dǎo)致過失與欺詐等違規(guī)和犯罪行為的發(fā)生，使承擔(dān)法律責(zé)任成為必然。
三、注冊會計師法律責(zé)任的防范措施
1、嚴(yán)格執(zhí)行審計準(zhǔn)則
判別注冊會計師是否有故意欺詐或過失行為的關(guān)鍵在于注冊會計師是否遵照審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)。因此注冊會計師應(yīng)熟練掌握準(zhǔn)則的各項規(guī)定及其操作辦法，嚴(yán)格依據(jù)審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)行業(yè)務(wù)，出具報告。遵循“獨立、客觀、公正”的審計準(zhǔn)則規(guī)范，不從事不能勝任的委托業(yè)務(wù)，不對未來事項的實現(xiàn)程度作出保證。
2、不代行委托單位管理決策的職能
注冊會計師不得以被審計單位一名管理人員的身份開展工作，不得代行管理決策的職能。注冊會計師接受委托從事相關(guān)業(yè)務(wù)，是運用自己專業(yè)和經(jīng)驗的優(yōu)勢，指導(dǎo)被審計單位進行會計核算，或向被審計單位提供更為合理、更為科學(xué)的建議或方案，對其經(jīng)營結(jié)果進行鑒證，而不是代為行使相關(guān)職能。
3、健全會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度
質(zhì)量管理是會計師事務(wù)所各項管理工作的核心。如果質(zhì)量控制不嚴(yán)，很有可能因某注冊會計師提供虛假證明報告而導(dǎo)致整個會計師事務(wù)所遭受法律訴訟。因此，會討一師事務(wù)所必須建立嚴(yán)密科學(xué)的內(nèi)部質(zhì)量控制制度，并切實落實到每個人、每個部門和每項業(yè)務(wù)上，加強逐級復(fù)核力度，以降低執(zhí)業(yè)風(fēng)險，最大限度地減少和杜絕審計犯罪行為。
篇6
3．注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的類型“重行輕民”。目前，我國頒布的《注冊會計師法》、《公司法》、《刑法》、《證券法》中涉及注冊會計師行政責(zé)任、刑事責(zé)任的條款較多，關(guān)于民事責(zé)任的條款則較少。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，會計環(huán)境的不斷改變．在對會計信息的不同認(rèn)識而產(chǎn)生的法律沖突中，有關(guān)民事糾紛的問題最多?？墒沁@方面的規(guī)定恰恰最不完善。實際當(dāng)中，注冊會計師承擔(dān)的法律責(zé)任類型大多都是行政責(zé)任，很少有民事責(zé)任。不承擔(dān)民事責(zé)任，那么受害投資者的經(jīng)濟損失也就得不到彌補，也就不能對注冊會計師起到應(yīng)有的警示作用。同時我國相關(guān)的法律也只是規(guī)定了事務(wù)所應(yīng)進行民事賠償，而對注冊會計師個人的處罰沒有做出規(guī)定，這對注冊會計師的約束力就大打折扣。西方等發(fā)達國家的會計師事務(wù)所都是合伙制的，承擔(dān)無限責(zé)任，這樣，一旦發(fā)生重大違規(guī)行為，注冊會計師個人就有可能由于承擔(dān)民事賠償責(zé)任而傾家蕩產(chǎn)。所以，出于對自身利益的考慮，注冊會計師也就會盡可能遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。
4．法律條文不明晰，彈性大，法律用語模糊?！蹲詴嫀煼ā访鞔_規(guī)定注冊會計師僅就自身的“重大過失”和“故意”行為對第三者承擔(dān)法律責(zé)任，《刑法》中也明確提出了注冊會計師要為“故意”和“重大過失”承擔(dān)刑事責(zé)任。但是目前卻無如何區(qū)分“普通過失”和“重大過失”和“故意”等的專業(yè)判斷標(biāo)準(zhǔn)。另外最高人民檢察院等機關(guān)，關(guān)于經(jīng)濟犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定中對注冊會計師的刑事責(zé)任追訴規(guī)定僅有損失數(shù)額的絕對數(shù)，沒有損失的相對百分?jǐn)?shù)，這就沒有考慮到相同的損失數(shù)額在不同的經(jīng)營規(guī)模的公司中所占的重要性是不同的．這不利于在刑事判決中保護注冊會計師的權(quán)益。
5．不同法律規(guī)定之間、法律與司法解釋之間存在矛盾。《公司法》、《證券法》和《注冊會計師法》強調(diào)的工作程序與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的因果關(guān)系，然而《刑法》以及《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等法律法規(guī)中強調(diào)注冊會計師的工作結(jié)果與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的聯(lián)系。按《證券法》與《注冊會計師法》規(guī)定要求，只要注冊會計師的工作程序符合有關(guān)專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求，即使其工作結(jié)果與實際情況不一致，注冊會計師也不一定要承擔(dān)法律責(zé)任。其他法律則是按工作的實際結(jié)果與實際情況來判斷注冊會計師是否要承擔(dān)法律責(zé)任。這些法律的不同規(guī)定．而相關(guān)的司法解釋又不一致，使實際司法判決不一?，F(xiàn)實當(dāng)中，法院往往只從審計報告與客觀事實是否相違來判斷注冊會計師的責(zé)任，而忽略甚至無視審計報告的基礎(chǔ)——被審計單位會計資料的真實性。
二、完善我國注冊會計師法律責(zé)任規(guī)定的思路
1．明確注冊會計師審計準(zhǔn)則的法律地位與作用。注冊會計師審計是按照注冊會計師審計準(zhǔn)則進行操作的，為提高《中國注冊會計師獨立審計準(zhǔn)則》的法律地位，可在《注冊會計師法》等更高一級法律中明確提出獨立審計準(zhǔn)則的概念、會計責(zé)任與審計責(zé)任、絕對擔(dān)保與合理擔(dān)保的區(qū)分，明確注冊會計師沒有違反獨立審計準(zhǔn)則的，則不承擔(dān)賠償責(zé)任。同時，會計師職業(yè)界還應(yīng)完善執(zhí)業(yè)規(guī)范，根據(jù)注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境和自身能力，對各項審計規(guī)范要準(zhǔn)確定位，正確界定哪些必須執(zhí)行而作為行為準(zhǔn)則，哪些參照執(zhí)行而作為指南，以界定責(zé)任。
2．正確界定注冊會計師的違法行為。會計師行為的違法性主要應(yīng)表現(xiàn)為：第一，違反我國《注冊會計師法》第二十條之規(guī)定，出具了該條所列三種情形不應(yīng)該出具的報告。第二，違反《注冊會計師法》第二十一條的規(guī)定．在所出具的報告中沒有指明該條所列四種應(yīng)予指明的情況。第三，違反《證券法》第161條之規(guī)定．在為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動出具審計報告、資產(chǎn)評估報告中，沒有按照執(zhí)行規(guī)則規(guī)定的工作程序出具報告，對其所出具報告內(nèi)容的真實性、準(zhǔn)確性和完整性沒有進行核查和驗證．導(dǎo)致出具虛假或不實報告的。
3．正確界定注冊會計師的過錯問題。注冊會計師的過錯包括故意和過失兩種。故意，是指注冊會計師在審計中已經(jīng)發(fā)現(xiàn)被審計單位的財務(wù)報表中存在錯報或漏報，并且認(rèn)識到該錯報或漏報足以影響會計報表的真實性、公允性，卻不在審計報告中披露：或者注冊會計師發(fā)現(xiàn)了被審計單位的重大違法行為。卻不披露或不向有關(guān)方面匯報。過失，是指注冊會計師在審計中，缺少應(yīng)具有的合理的謹(jǐn)慎。評價審計人員的過失，是以其他合格審計人員在相同條件下可能做到的謹(jǐn)慎為標(biāo)準(zhǔn)的。對于注冊會計師的故意行為。毋庸置疑，注冊會計師必須承擔(dān)法律責(zé)任。對于注冊會計師的過失行為的責(zé)任承擔(dān)問題，國際上的做法一般是：對于審計客戶，審計人員的責(zé)任建立在兩者直接的“契約關(guān)系”基礎(chǔ)上。按照民事侵權(quán)法，審計人員要對客戶承擔(dān)一般過失責(zé)任。(一般過失，是指沒有給予應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注，對審計人員而言，應(yīng)有的關(guān)注實際上意味著遵守獨立審計準(zhǔn)則)。顯然，注冊會計師的重大過失和欺詐行為更需要對客戶負(fù)有責(zé)任。而對于日益增多的有第三者提出的訴訟，審計人員一般對自己所知道的可能依賴審計意見的人(審計工作主要受益人)以及任何自己可以想象到依賴審計意見的人(可以預(yù)見的第三者)承擔(dān)一般過失責(zé)任。重大過失和欺詐責(zé)任擴大到所有第三者，包括“可以預(yù)見的第三者”。
4．正確界定注冊會計師的“損害結(jié)果”。注冊會計師對委托人的民事責(zé)任是違約責(zé)任，違反合同約定產(chǎn)生的損害事實應(yīng)為財產(chǎn)損害，它可以表現(xiàn)為委托人現(xiàn)有財產(chǎn)的減少和損失，也可以表現(xiàn)為未來收益的喪失。注冊會計師對于有利益關(guān)系的第三者（如報表使用人)，也會對其財產(chǎn)產(chǎn)生不利影響，如證券購買者因為作為重要參考信息的經(jīng)注冊會計師審計的會計報告不實帶來的價格下跌的危害；貸款商由于以不實審計報告為依據(jù)，失誤地貸出款項帶來的壞賬損失等等。確定損害事實的存在，還關(guān)系到賠償額的確定問題。目前針對注冊會計師的訴訟案的索賠金額愈來愈大。有些甚至達到令人瞠目的天文數(shù)字。賠償金額應(yīng)該根據(jù)受害一方的財產(chǎn)損失確定，由于經(jīng)過審計的會計報告是資本市場上重要的信息來源，因此目前發(fā)生的許多涉及資本市場的訴訟案例，往往牽連著廣大股民，牽涉的索賠金額也往往成為巨額數(shù)字。但是有不實陳述的審計報告決不是股民產(chǎn)生損失的唯一原因。
篇7
1、專業(yè)性和綜合性。受國家對跨行業(yè)經(jīng)營的限制，會計師事務(wù)所開展的法律服務(wù)業(yè)務(wù)，很大程度上被局限于自身專業(yè)范圍內(nèi)。綜合性與專業(yè)性并不矛盾，專業(yè)性指會計師事務(wù)所主要是針對自身專業(yè)方面的問題開展法律服務(wù)業(yè)務(wù)；但具體到每一個問題的解決方法，又要求注冊會計師綜合運用相關(guān)法律及方法。
專業(yè)性表現(xiàn)為：一是結(jié)合傳統(tǒng)業(yè)務(wù)，對企業(yè)的經(jīng)營管理及內(nèi)部管理制度的合法性進行評價。二是開展自己專業(yè)方面的法律咨詢服務(wù)或培訓(xùn)。三是結(jié)合專業(yè)理論和實踐，通過深入了解企業(yè)的實際，為企業(yè)設(shè)計合法的內(nèi)部管理制度。綜合性表現(xiàn)為：一是注冊會計師必須綜合應(yīng)用相關(guān)的法律對問題進行分析，提出整改方案。二是按整改方案并結(jié)合客戶實際情況，進行綜合整改。
2、技術(shù)性和可操作性。注冊會計師資格取得，必須經(jīng)過嚴(yán)格的考試和具備一定時間的專業(yè)實踐工作經(jīng)驗，這就是因為注冊會計師業(yè)務(wù)具有較強的技術(shù)性，法律業(yè)務(wù)也如此?？蛻粢髸嫀熓聞?wù)所提供的法律服務(wù)業(yè)務(wù)具有現(xiàn)實性和可操作性。
技術(shù)性表現(xiàn)為：一是要求注冊會計師及相關(guān)工作人員掌握注冊會計師傳統(tǒng)業(yè)務(wù)的技術(shù)。二是要求其精通相關(guān)法律，并能熟練運用?？刹僮餍员憩F(xiàn)為：一是會計師事務(wù)所開展法律服務(wù)，其工作人員容易操作。二是客戶采納了會計師事務(wù)所的建議后，能很自如地進行整改和執(zhí)行。
3、咨詢性和服務(wù)性。會計師事務(wù)所的法律服務(wù)業(yè)務(wù)很多是咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)，具體表現(xiàn)在以下幾方面：（1）會計師事務(wù)所接受委托，開展專門的法律咨詢和服務(wù)業(yè)務(wù)。（2）客戶在日常經(jīng)營管理中遇到法律方面的問題時，常常向會計師事務(wù)所咨詢。（3）會計師事務(wù)所為客戶經(jīng)辦業(yè)務(wù)時，常常出于為客戶服務(wù)的目的而指出其違法行為。（4）會計師事務(wù)所的法律服務(wù)還能發(fā)展到為公共事業(yè)服務(wù)。如日本注冊會計師擔(dān)任各省、廳的審計委員會、地方公共團體的審計委員會等。我國政府應(yīng)借鑒日本的經(jīng)驗，會計師事務(wù)所作為中立的社會組織，為國家的立法提出建議，在執(zhí)法和司法中提供法律服務(wù)；政府可大膽利用注冊會計師參與某些政府審計，如國務(wù)院稽查特派員及其他專項審計，或接受法律方面的咨詢。
4、強制性和自愿性。強制性表現(xiàn)為：會計師事務(wù)所開展如審計、評估等業(yè)務(wù)時，必須嚴(yán)格遵守國家法律，并在報告中對其合法性發(fā)表意見。自愿性表現(xiàn)為：一是會計師事務(wù)所是社會專業(yè)組織，出于職業(yè)道德以及為與客戶保持長期業(yè)務(wù)關(guān)系等原因，自愿利用自己掌握的法律知識為客戶服務(wù)。二是客戶在某些專項法律咨詢業(yè)務(wù)中具有委托的自愿性，會計師事務(wù)所具有接受委托的自愿性。
5、效益性和社會性。效益性表現(xiàn)為：一是會計師事務(wù)所在接受專項法律服務(wù)委托時，要衡量其風(fēng)險、業(yè)務(wù)量和效益。二是會計師事務(wù)所開展一般業(yè)務(wù)時，額外進行的法律服務(wù)，要考慮時間性和效益性。社會性表現(xiàn)為：會計師事務(wù)所為樹立良好形象，常參與社會的一些法律援助活動，這表現(xiàn)出一定的社會性。
二、會計師事務(wù)所法律服務(wù)業(yè)務(wù)范圍的界定和發(fā)展方向的定位
從廣義上看，會計師事務(wù)所法律服務(wù)分為綜合法律服務(wù)和專項法律服務(wù)。從狹義上看，會計師事務(wù)所的法律服務(wù)就是專項法律服務(wù)。要界定清楚其法律服務(wù)業(yè)務(wù)的范圍和發(fā)展方向定位，應(yīng)處理好法律服務(wù)業(yè)務(wù)與其他業(yè)務(wù)的關(guān)系，并要認(rèn)清與其他方面的關(guān)系。
1、會計師事務(wù)所法律服務(wù)業(yè)務(wù)是其咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)的一個重要方面。會計師事務(wù)所法律服務(wù)業(yè)務(wù)是隨著其咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)的發(fā)展而發(fā)展的。從五大國際會計公司看，其法律服務(wù)業(yè)務(wù)迅速增長是由其咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)帶動的。如德勤會計公司1998財政年度業(yè)務(wù)收入90億美元，其中，咨詢收入達32.4億美元。隨著咨詢業(yè)的發(fā)展，德勤也開始大舉進軍律師業(yè)。會計師事務(wù)所咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)包括：管理咨詢服務(wù)、稅務(wù)咨詢服務(wù)、人力資源咨詢服務(wù)、法律業(yè)務(wù)咨詢服務(wù)等。會計師事務(wù)所要發(fā)展法律服務(wù)業(yè)務(wù)，必須發(fā)展全面的咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)，這樣才能培養(yǎng)出開展法律服務(wù)業(yè)務(wù)知識的人才，并能獲得開展法律服務(wù)業(yè)務(wù)的實踐信息。另一方面，開展法律服務(wù)業(yè)務(wù)也促使其咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)的發(fā)展。
2、發(fā)展法律服務(wù)業(yè)務(wù)應(yīng)結(jié)合會計師事務(wù)所規(guī)模定位。幾乎所有的會計師事務(wù)所都可以開展法律服務(wù)業(yè)務(wù)，但具體開展何種類型的法律服務(wù)業(yè)務(wù)應(yīng)分析各會計師事務(wù)所的人才結(jié)構(gòu)、資產(chǎn)規(guī)模等實際情況。一般情況下，小所只能開展一些日常小型法律服務(wù)業(yè)務(wù)或結(jié)合其他業(yè)務(wù)開展綜合性的法律服務(wù)；大所聚集了各種類型人才，既可以開展小所進行的業(yè)務(wù)，也能開展諸如經(jīng)濟案件證據(jù)鑒定，內(nèi)部管理制度建設(shè)的法律咨詢服務(wù)，上市公司經(jīng)營戰(zhàn)略、改造戰(zhàn)略等法律咨詢服務(wù)，接受政府委托的一些大型法律服務(wù)活動等。當(dāng)然，這種劃分只是相對的，有時小所也有知識全面的人才或聘請社會專業(yè)人士參與。
3、會計師事務(wù)所發(fā)展法律服務(wù)業(yè)務(wù)應(yīng)分階段進行。從全國分析，我國注冊會計師行業(yè)還處于發(fā)展階段，其法律服務(wù)業(yè)務(wù)僅處于起步階段，但我們應(yīng)以高起點發(fā)展，并規(guī)劃好各階段的發(fā)展藍圖，實現(xiàn)高起點、分階段發(fā)展。從各個會計師事務(wù)所的具體情況分析，我國會計師事務(wù)所發(fā)展水平參差不齊，大多數(shù)執(zhí)業(yè)水平不高，每個會計師事務(wù)所都應(yīng)該認(rèn)真分析自己的如資產(chǎn)、客戶、內(nèi)部管理、經(jīng)驗積累、市場前景等各方面的實際情況后，定位自己近期、中期、遠期的法律服務(wù)范圍和方向。
4、正確處理會計師事務(wù)所法律服務(wù)業(yè)務(wù)與其他業(yè)務(wù)的關(guān)系。從以上論述看到，正確處理好二者關(guān)系，能夠相互促進，共同提高，并最終影響到會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)市場狀況和前景。一方面，會計師事務(wù)所開展其他業(yè)務(wù)時，應(yīng)關(guān)注委托方經(jīng)營行為是否合法，并為開展法律服務(wù)業(yè)務(wù)積累相關(guān)信息；另一方面，若對一個單位既提供法律服務(wù)，又開展其他業(yè)務(wù)，會計師事務(wù)所可以相互參照各種業(yè)務(wù)的信息，并相互映證。
5、正確認(rèn)識會計師事務(wù)所與律師事務(wù)所提供法律服務(wù)業(yè)務(wù)的關(guān)系。從當(dāng)前及今后一段時期看，會計師事務(wù)所與律師事務(wù)所提供的法律服務(wù)在很多方面是有差別的。在多數(shù)國家都有行業(yè)競爭禁止的規(guī)定。國際律師協(xié)會已號召各國立法機構(gòu)阻止會計公司向其所審計的公司提供其他服務(wù)；二者傳統(tǒng)主業(yè)也是不同的。盡管很多國際會計公司已經(jīng)與律師合作開展業(yè)務(wù)，但各自的業(yè)務(wù)還是徑渭分明的。一些國際會計公司也通過其法律服務(wù)公司直接提供一些律師事務(wù)所執(zhí)業(yè)范圍內(nèi)的法律業(yè)務(wù)，這些法律服務(wù)公司已具備了律師事務(wù)所的很多特征，或者就是獨資或合資的律師事務(wù)所，其提供的這些法律服務(wù)已不是完全意義的會計師事務(wù)所所提供的。
當(dāng)前二者法律服務(wù)的區(qū)別主要表現(xiàn)在：律師事務(wù)所開展的一些主要業(yè)務(wù)，會計師事務(wù)所還不予獲準(zhǔn)經(jīng)辦，如律師事務(wù)所能直接參與法律訴訟程序，經(jīng)辦刑事、行政、民事等各領(lǐng)域的業(yè)務(wù)；而注冊會計師只能提供其業(yè)務(wù)范圍的法律咨詢和服務(wù)。
盡管當(dāng)前二者法律服務(wù)在很多方面還不能統(tǒng)一，但筆者認(rèn)為：二者的法律服務(wù)是相互聯(lián)系的，從長遠看，二者在法律服務(wù)的很多領(lǐng)域?qū)⒊霈F(xiàn)統(tǒng)一的趨勢與更多的合作。合作方式可以多種多樣，如會計師為律師事務(wù)所提供經(jīng)濟案件證據(jù)鑒定；律師派出精通注冊會計師業(yè)務(wù)的律師擔(dān)任會計師事務(wù)所常年法律顧問；相互獲取對方占有的客戶資料；相互聘請對方工作人員參與自己的工作；簽訂協(xié)議，進行某些業(yè)務(wù)領(lǐng)域的長期合作；合資創(chuàng)辦法律服務(wù)公司或律師事務(wù)所。筆者認(rèn)為，二者均是獨立的社會中介機構(gòu)，盡管二者所堅持的執(zhí)業(yè)原則不盡相同，但只要兩個行業(yè)的自律性管理、執(zhí)業(yè)水平和國家法制高度發(fā)達時，可以選擇執(zhí)業(yè)水平較高的會計師事務(wù)所和律師事務(wù)所相互出資持股，但相互出資組建的事務(wù)所必須有一方絕對控股，并按控股方業(yè)務(wù)性質(zhì)進行注冊，只能按所注冊業(yè)務(wù)性質(zhì)和范圍開展業(yè)務(wù)和納入一個協(xié)會（注冊會計師協(xié)會和律師協(xié)會）管理，否則將出現(xiàn)兩個行業(yè)之間的混亂。從長期發(fā)展來看二者甚至可以共享客戶資源和利潤分成。
三、發(fā)展我國會計師事務(wù)所法律服務(wù)業(yè)務(wù)的對策
1、轉(zhuǎn)換機制，改變觀念。全國會計師事務(wù)所脫鉤改制后，這對事務(wù)所的生存與發(fā)展提出挑戰(zhàn)，要求有更大的發(fā)展，要不斷開拓市場。從國際形勢和我國實際情況看，法律是注冊會計師行業(yè)潛力巨大的市場。會計師事務(wù)所應(yīng)以此為契機，勇于轉(zhuǎn)換自身機制，搶占這方面更大的市場。在很多人的觀念中，注冊會計師就是審計，我們應(yīng)放眼世界與未來，轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)觀念，站在更高的高度去開拓業(yè)務(wù)。
篇8
二、加強對獨立審計準(zhǔn)則的研究。并確立獨立審計準(zhǔn)則在司法實踐中的地位。審計準(zhǔn)則是規(guī)范民聞審計服務(wù)手段和技術(shù)方法的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)在西方注冊會計行業(yè)的發(fā)展過程中，它逐漸成為法庭判定注冊會計師法律責(zé)任的重要依據(jù)。然而，我國的司法人員在審理注冊會計師法律責(zé)任案件時，主要還是依據(jù)一般的法律，對審計準(zhǔn)則考慮較少。實際上，我國獨立審計準(zhǔn)則是由國家財政部的，具有相當(dāng)高的權(quán)威性和官方效力。如果注冊會計師沒按獨立審計準(zhǔn)則要求去做，出具了虛假的審計報告，就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。但如果注冊會計師嚴(yán)格遵循了獨立審計準(zhǔn)則，僅僅因為審計結(jié)論在客觀上與實際不符，就需要承擔(dān)法律責(zé)任的話，顯然是不合理的。注冊會計師審計并不是一種擔(dān)保，現(xiàn)有的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)只不過是在考慮成本效益的基礎(chǔ)上制定出的一種較為科學(xué)、合理的程序，并非絕對保證。對于那些內(nèi)外勾結(jié)、精心偽造的舞弊，注冊會計師是無能為力的。因此，獨立審計準(zhǔn)則應(yīng)該成為我國司法界判定注冊會計師法律責(zé)任的最重要的依據(jù)。審計職業(yè)界應(yīng)緊跟形勢，不斷修改和完善獨立審計準(zhǔn)則，以保證審計準(zhǔn)則的有效性和科學(xué)性，使其成為法院裁判的根本依據(jù)，從而掌握訴訟中的主動權(quán)。
篇9
二、虛假審計報告認(rèn)定的法律標(biāo)準(zhǔn)
虛假報告的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)是明確注冊會計師法律責(zé)任過程中非常重要的問題，也是會計界與法律界的訴訟爭議中存在分歧與困惑的焦點所在。因為各自職業(yè)特點的限制及相互的不了解，對以哪種標(biāo)準(zhǔn)來衡量審計報告的可否信賴，注冊會計師和法律專家難以達成共識。
從會計界的觀點來看，判定虛假審計報告主要依據(jù)于《中華人民共和國注冊會計師法》(以下簡稱《注冊會計師法》)。按照《注冊會計師法》第22條的規(guī)定，判斷審計報告是否虛假的關(guān)鍵是看其是否嚴(yán)格遵循了執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、恪盡職守。從該條可以推導(dǎo)出：如果存在嚴(yán)格遵照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則也不能發(fā)現(xiàn)的錯弊，則注冊會計師依照本法規(guī)定已經(jīng)盡到了應(yīng)有的專家注意義務(wù)，不再承擔(dān)法律責(zé)任，換言之，審計報告就不是虛假的。按照《獨立審計基本準(zhǔn)則》第8條和第9條、《獨立審計具體準(zhǔn)則第七號——審計報告》以及《獨立審計具體準(zhǔn)則第八號——錯誤與舞弊》的規(guī)定，會計界對審計報告的真實與否的界定主要是從審計程序角度來認(rèn)定的。認(rèn)為由于審計測試及被審計單位內(nèi)部控制制度固有的限制，注冊會計師依照獨立審計準(zhǔn)則進行審計，并不能保證發(fā)現(xiàn)所有的錯誤與舞弊。由于審計技術(shù)本身的一些特點，如抽樣審計、重要性判斷的運用，以及通過對被審計單位內(nèi)部控制制度的評價而確定的對其依賴程度等，使得注冊會計師即使恪守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，也不能保證發(fā)現(xiàn)公司所編制財務(wù)報告中全部的虛假或隱瞞之處，也就是說經(jīng)過審計的財務(wù)報告并不意味著已經(jīng)完全沒有錯弊，但只要仍在審計重要性標(biāo)準(zhǔn)控制之下，不會影響報告使用者進行決策，就不影響審計意見的客觀公正性。即使因第三方經(jīng)濟利益受損而發(fā)生訴訟，也只能由被審計單位承擔(dān)會計責(zé)任。也即判定審計報告虛假的關(guān)鍵是：①執(zhí)業(yè)過程沒有恪守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則；②不符合審計重要性要求。
不過，公眾常常認(rèn)為，虛假報告就是內(nèi)容與事實不符，沒有那么多前提條件。法律界也有許多專家對此不理解，認(rèn)為法律著重的是結(jié)果而不是過程，只要結(jié)果存在與事實的不符，就應(yīng)該認(rèn)定為虛假報告。因此對注冊會計師一再以行業(yè)準(zhǔn)則來解釋不能接受，認(rèn)為注冊會計師所強調(diào)的執(zhí)業(yè)過程真實合法在法律上不能構(gòu)成抗辯理由。
在各國法律界的研究及司法實踐中，對“虛假報告”的內(nèi)涵，有這樣一個比較一致的觀點，即構(gòu)成法律客觀要件的虛假陳述應(yīng)同時具備兩個要件：一是內(nèi)容上存在虛假陳述，二是虛假陳述具有重大性。我國在《禁止證券欺詐行為暫行辦法》中首次確定性地使用了“虛假陳述”一詞，其含義涵蓋證券公開文件披露的各種不當(dāng)行為，包括不實陳述、遺漏和誤導(dǎo)三種。不實陳述指在信息公開文件中作了“明知不實”或?qū)κ聦嵶鞒鲥e誤評價的陳述；遺漏指完全或部分地不公開法定公開事項，或者沒有合理根據(jù)而不公開法定事項以外的事項；誤導(dǎo)性陳述則指公開的事項雖為事實，但由于陳述存在缺陷而使公眾產(chǎn)生多種理解，可能形成與事實完全不同的理解。關(guān)于重大性問題，目前在法律界依然是一個探討中的問題，定量性的標(biāo)準(zhǔn)很難找到。但從定性上來講，大家一般比較認(rèn)可美國證券法的觀點，即能夠影響理性投資者進行投資決策，且該信息已經(jīng)決定性地改變了投資者所獲得信息的組合。將該問題延伸至審計報告的認(rèn)定上，即認(rèn)為虛假報告的判斷標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該有兩個標(biāo)準(zhǔn)：一是審計報告及所附財務(wù)報告資料存在虛假陳述內(nèi)容(存在虛假陳述)，二是該虛假陳述足以影響報告使用者據(jù)以進行營運決策(虛假陳述具有重大性)。筆者認(rèn)為，將“存在虛假陳述內(nèi)容且該內(nèi)容可能導(dǎo)致報告使用者錯誤決策”列為認(rèn)定報告是否虛假報告的法律要件，是符合法理的。
那么審計重要性與法律判定標(biāo)準(zhǔn)“重大性標(biāo)準(zhǔn)”之間有什么異同呢?根據(jù)《獨立審計具體準(zhǔn)則第10號—審計重要性》的規(guī)定，審計重要性指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。對特定的被審計單位，判定的審計重要性越低，需要收集的審計證據(jù)越多，而相應(yīng)的審計風(fēng)險就越高。對審計重要性的運用，主要取決于注冊會計師在審計計劃階段根據(jù)對客戶的初步評價進行的職業(yè)判斷和在審計實施過程中根據(jù)收集到的客觀數(shù)據(jù)進行的適當(dāng)調(diào)整。審計重要性的運用合理與否一部分取決于注冊會計師的職業(yè)能力，另一部分取決于是否盡到了合理的專家注意義務(wù)。如果這兩者均能恪守，則不可能出現(xiàn)導(dǎo)致報告使用者作出錯誤決策的虛假信息，除非被審計單位提供的財務(wù)資料中存在掩飾很好的虛假，而后者則不是注冊會計師所能控制的。
從審計重要性和法律重大性的涵義來分析，我們可以發(fā)現(xiàn)二者的異曲同工之處。二者從概念上是一致的，均認(rèn)為可能影響報告使用者進行決策的信息是重要(或重大)的，也是判斷報告是否可認(rèn)定為虛假報告的要件之一。不同的是，審計重要性是貫穿于審計始終的，是在財務(wù)報告到達公眾之前，由注冊會計師運用職業(yè)判斷對客戶財務(wù)報告的公允性進行鑒證，對審計重要性判斷得準(zhǔn)確與否很大程度上取決于注冊會計師的專業(yè)能力；而法律重大性標(biāo)準(zhǔn)則相對確定一些，它是在財務(wù)報告已經(jīng)到達使用者且已經(jīng)發(fā)生爭議時需要考慮的一個指標(biāo)。此時發(fā)生虛假陳述的信息是什么已很清晰，報告使用者據(jù)以進行的決策也已經(jīng)明確，判斷該信息的重要性是否足以影響報告使用者的決策相對要客觀與簡單一些，法律重大性標(biāo)準(zhǔn)更注重的是結(jié)果。但法律重要性標(biāo)準(zhǔn)依然是一個主觀判斷，其中依然蘊涵財會技術(shù)要求，對這種判斷的作出還需要參考審計重要性。從這一意義來說，如果法律重大性與審計重要性一致，則審計報告依然是客觀公允的，不構(gòu)成虛假報告；如果法律重大性與審計重要性不一致，說明注冊會計師或是職業(yè)能力不夠、或是未能恪盡職守，報告構(gòu)成虛假報告。由此，我們對虛假報告的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的討論可以下一個結(jié)論，即虛假報告的認(rèn)定有兩個法定要件：其一，報告涉及內(nèi)容存在虛假性陳述；其二，虛假陳述存在重大性。
三、注冊會計師出具虛假報告的法律責(zé)任性質(zhì)分析
法律責(zé)任的性質(zhì)取決于當(dāng)事人之間權(quán)利義務(wù)關(guān)系。在注冊會計師與客戶之間，是明確的委托合同關(guān)系。如果虛假報告損害的是客戶的經(jīng)濟利益，則注冊會計師應(yīng)負(fù)違約責(zé)任，在這一點上，爭議不大。在注冊會計師與第三方利益關(guān)系人(即財務(wù)報告使用者)之間的法律責(zé)任的性質(zhì)問題上，各國學(xué)者的觀點是不一致的。在大陸法系國家，如德國所采用的主流法律構(gòu)成是“將確認(rèn)為純粹財產(chǎn)損失的違約責(zé)任的保護擴及第三人”，同時也利用良俗違反的侵權(quán)責(zé)任作為補充。在英美法系國家，一般認(rèn)為專家出具虛假報告對第三方是一種侵權(quán)行為，專家對第三方負(fù)有信賴義務(wù)，該義務(wù)基于第三方對專家的信賴而產(chǎn)生。我國《證券法》規(guī)定，專家對其所出具的報告內(nèi)容的真實性、準(zhǔn)確性和完整性進行核查和驗證，并就其負(fù)有責(zé)任的部分承擔(dān)連帶責(zé)任。雖然未對法律責(zé)任性質(zhì)作出明確規(guī)定，但從其宗旨分析，我國也認(rèn)為專家對第三方所應(yīng)承擔(dān)的是侵權(quán)責(zé)任。
在證券市場中，注冊會計師只是受托制作專家報告者，他與利益第三方之間不構(gòu)成任何合同關(guān)系。如果依照合同違約來追究，會受到合同責(zé)任相對性原理的制約，操作性差且不合法理。如果直接據(jù)以追究專家的侵權(quán)責(zé)任，則不僅可以因直接追究賠償責(zé)任而充分保護投資者利益，還通過明確注冊會計師承擔(dān)的是一種法定的強制性義務(wù)來迫使其更加謹(jǐn)慎地完成工作，充分發(fā)揮其社會鑒證職能，保證其超然獨立性。
審計報告是由作為專家的注冊會計師在充分調(diào)查取證、嚴(yán)格審查的基礎(chǔ)上出具的?；趯＜覍I(yè)技能、職業(yè)道德、社會聲譽及其執(zhí)業(yè)行為準(zhǔn)則的社會普遍接受性等因素考慮，報告使用者不可能不充分信賴專家出具報告的真實性和合法性。報告使用者對發(fā)行公司真實財務(wù)狀況有知情權(quán)，知情權(quán)能否實現(xiàn)很大程度上取決于發(fā)行公司與注冊會計師。由于報告使用者不能直接接觸發(fā)行公司財務(wù)資料，其本身在實現(xiàn)知情權(quán)的過程中處于弱勢地位。法律為了保護處于弱勢地位的第三方的利益，同時為了防止受信人即專家濫用其權(quán)力，就要求受信人對第三方負(fù)有信賴義務(wù)。基于這一法理，專家出具虛假報告構(gòu)成對第三方的侵權(quán)責(zé)任，應(yīng)承擔(dān)因此而導(dǎo)致的損害賠償責(zé)任。
四、注冊會計師對第三方的法律責(zé)任所適用的歸責(zé)原則及舉證責(zé)任
歸責(zé)原則是確定行為人民事責(zé)任的標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)則，它直接決定著侵權(quán)責(zé)任的構(gòu)成要件、舉證責(zé)任、責(zé)任方式和賠償范圍等諸多因素。根據(jù)我國民法的規(guī)定，虛假報告可以歸類于一般侵權(quán)行為，相應(yīng)適用的是過錯原則，即以行為人的過錯為承擔(dān)民事責(zé)任的要件，無過錯即無責(zé)任。不過，由于注冊會計師職業(yè)的專業(yè)技術(shù)性太強，對其行為的過錯認(rèn)定比較困難，且依照一般過錯原則設(shè)置的舉證責(zé)任給原告帶來了難以完成的證明責(zé)任，原告幾乎不可能以確鑿的證據(jù)證明注冊會計師有過錯。因此筆者認(rèn)為，此處更適用的是一般過錯責(zé)任原則引申出來的過錯推定原則。過錯推定原則其實是適用過錯原則的一種方法，是根據(jù)損害事實的發(fā)生推定行為人有過錯，只有行為人證明自己確實無過錯時，才能免除責(zé)任。過錯責(zé)任的特殊性就在于它轉(zhuǎn)移了舉證責(zé)任，一方面免除了原告的舉證責(zé)任，另一方面認(rèn)可了行為人舉證反駁的法律效力，有利于其進行有效抗辯。
按照過錯推定原則，注冊會計師承擔(dān)對利益第三方的侵權(quán)責(zé)任的構(gòu)成要件為：報告被認(rèn)定為虛假審計報告、注冊會計師在執(zhí)業(yè)中未盡應(yīng)有的謹(jǐn)慎(亦即存在故意或過失的違法行為，該行為可能是未能恪盡職守違反了《注冊會計師法》及相關(guān)規(guī)定)、報告使用者(在此限于原告)發(fā)生了經(jīng)濟損失、該損失與注冊會計師所出具報告中的虛假陳述內(nèi)容存在因果關(guān)系。從法律角度來說，以上四個要件，任何一個不成立就不能構(gòu)成侵權(quán)，因此，在訴訟過程中，訴辯雙方必須證明自己的主張。
