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通常認為，跨國稅務籌劃是跨國納稅人利用各種稅法規定的差別，采取種種公開的合法手段，以最大限度地謀求減輕國際納稅義務的行為。具有以下幾個特點：
1.謀利非稅性。一般的跨國稅務籌劃以最大限度地減輕國際納稅義務為目標，在謀利上具有直接謀取稅收利益的特點。而逆向稅務籌劃則不然，它不僅不能直接謀取稅收利益，而且還要犧牲稅收利益。但通過犧牲稅收利益，將帶來所得的更大的非稅收利益。它已不只是一個稅收問題，而是一個涉及稅收但又重在非稅的較為復雜的問題。
2.間接謀利性。跨國納稅人進行一般的稅務籌劃，以避免高稅管轄權而進入低稅管轄權為途徑，在謀利上顯得較為直接，從而容易引起注意。逆向稅務籌劃則是借助避免低稅管轄權而進入高稅管轄權來進行的，從表面上看，這并不能減輕國際納稅義務，相反還會加重國際納稅義務，似乎是難以理解的事。但是，跨國納稅人正是借助這種逆向稅務籌劃活動達到了最大限度地謀求利益的目的。
3.謀利多樣性。一般的跨國稅務籌劃旨在直接謀取稅收利益，因而在謀利上具有單一性的特點。但跨國納稅人進行逆向稅務籌劃所要謀求的利益則隨具體情況而變。
有時是為了實現凈利潤最大化；有時則并不能使凈利潤最大化，而是為了有效實現某項必要的經營策略；有時可立即謀取利益，有時則在當期并不能謀利，而是將來有利。
三、逆向稅務籌劃實例
跨國納稅人進行逆向稅務籌劃，最終是為了最大限度地謀求所需利益，這與跨國納稅人的謀求利潤最大化目標相一致。
例如，甲國某企業A到乙國開辦一家合營企業B，并負責原材料進口和產品出口。
按協議，稅后利潤的40％歸企業A所有，60％歸企業B的乙國方所有，某納稅年度，企業B本應實現利潤100000元。根據稅法規定，甲國所得稅稅率為55％，乙國所得稅稅率為35％。
企業B應向乙國家繳納所得稅額為：
100000×35％＝35000（元）
企業B稅后利潤為：
100000－35000＝65000（元）
稅后利潤在企業A和企業B的乙國方間進行分配，企業A應得利潤為：
65000×40％＝26000（元）
企業B的乙國方應得利潤為：
65000×60％＝39000（元）但由于企業A操縱了企業B原材料進口和產品出口，使企業B實現應稅所得額為50000元，其余50000元利潤轉移到甲國的企業A.企業B應交納所得稅額為：
50000×35％＝17500元
企業B稅后利潤為：
50000－17500＝32500元
企業B稅后利潤在企業A和企業B的乙國方間進行分配，企業A應得利潤為：
32500×40％＝13000元
企業B的乙國方應得利潤為：
32500×60％＝19500元
企業A因所得額增加50000元，應多交納所得稅額為：
50000×55％＝27500元
企業A稅后利潤增加額為：
50000－27500＝22500元
從表面看，企業A的這種行為不僅不能減輕國際納稅義務，相反，會加重國際納稅義務。但是，由于企業A獨享所增加的稅后利潤22500元，將會實現凈利潤最大化。
企業A最終所得的利潤額為：
13000＋22500＝35500元
與逆向稅務籌劃行為發生前相比，企業A所得利潤增加額為：
35500－26000＝9500元
這里，跨國納稅人多納稅額為：
50000×（55％－35％）＝10000元
甲國增加稅收收入27500元，乙國減少收入為：
50000×35％＝17500元
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（一）財務目標體現著本金的本質特征
財務目標是經濟組織在整個社會環境的制約與自身的價值判斷中不斷推動本金運動所希望達到的目的，它影響和制約著各經濟組織生存和發展的總體目標。
資金分為本金和基金。本金是各類經濟組織為進行生產經營活動而墊支的貨幣。增值性是本金的本質特性它主要包含兩個方面的含義：一是本金投入的目的是為了增值。二是本金的增值具有可能性。根據馬克思的勞動價值理論，勞動者在進行生產經營活動時，不僅創造了新的使用價值，而且形成了價值。勞動者為社會勞動所創造的價值是本金增值的來源。財務管理是本金外在表現形式——財務活動與內其在利益約束——財務關系的有機構成，其行為充分體現出本金運動的本質特征即對增值或利益水平的追求。這就是公司財務目標的本質取向及核心。
（二）公司財務目標內涵
公司經營理財，其目的直接指向獲利水平和償債能力的提高。盡管不同組織形式的公司以及在不同的時期財務目標的具體內涵不盡相同，但是，無論公司在形式上擬定怎樣的具體財務目標，最終都必須符合投資所有者財富最大化的終極目標。在實際公司運作中，經營管理階層與投資所有者對目標實現的期望上常常產生一定的分歧：投資者在理財策略上和經營策略中往往會從公司長久良性發展的角度出發，而經營者為了追求自身的短期的利益往往會滿足于“安全處理業務”，其結果也就是不可避免地導致投資所有者可能無法獲得應有的財富最大化期望。但事物都是矛盾的統一體，從發展的眼光來看，二者又是相統一的：其一，投資所有者的理財目標，其長久的利益必須首先通過公司經營者對財務目標的追求才能得以體現；其二，經營者的保守、消極態度和行為一旦被投資所有者認為“不當”，也會危及到經營管理者的利益。因而，從長遠來看，經營管理階層擬訂的財務目標必須統一于投資所有者財富最大化的客觀要求。
二、納稅制約下的公司財務目標
（一）納稅債務與公司一般性債務償還對現金支付需要的差異
公司的負債主要來源于：（1）營業性債務，如各種長短期借款、應付債券、結算信用債務、其他長期應付款；（2）應付投資所有者股息、紅利；（3）依法應繳納的稅款等等。前兩者定義為公司的一般性債務，后者稱之為納稅債務。
納稅債務與公司的一般性債務的償還對現金流量的要求呈現差異。一般性債務償還相對于納稅債務償還對現金流量的約束具有較大的彈性，即體現出一定的“軟”約束狀態。納稅債務的清償則體現著現金流量的“剛性”約束，基本上不存在所謂的彈性可能。稅法的嚴肅性與規范性決定了公司只有及時足額地依法履行納稅義務，才能使其市場法人資格在法律上得以認可，進而才可能享有法定的市場自與正當經營收益的法律保護權。法定稅款的繳納，不同于公司的一般性債務，其運作的規則是必須動用現實的現金才能予以完成。
（二）現金匱乏對公司切身利益目標的負效應分析
稅款的計量依托于法定稅率與公司賬面記載的應稅收益（為便于分析，假定會計計稅收益與稅法計稅收益具有同一的內涵）金額，而不考慮這種賬面意義的收益所實際取得的現金流入量的狀況。因而公司納稅的行為規范就是：只要體現出賬面（或會計）觀念的應稅收益，公司就必須依法及時足額地動用現實的現金予以解繳。
既然存在著會計收益預期的應計現金流入量與實際現金流入量的非對等性同依據會計收益而非實際變現收益計算的應交稅款現金支付的剛性約束間的矛盾的客觀性，因此，單純地依據公司最大獲利能力所確立的所謂“最佳”財務目標在納稅現金支出剛性約束下對公司切身利益產生以下負效應。
其一，絕對的現金支付能力匱乏。即手持現金余額不足以支付即時稅款，而公司在稅法規定期滿前又無法予以融通。
其二，現金的相對不足。即公司手持現金相對于納稅現金支付需要量短缺，但通過融通能夠彌補，只是必須付出高昂的代價。
相對于公司投資所有者利益最大化目標，無論上述哪一種情形的納稅現金流量的短缺，都直接反映為對公司根本利益的侵蝕，即納稅的機會損失完全定義為公司的成本。一旦這種成本損失的增長額度超過賬面邊際稅后利潤時，便意味著此時的賬面利潤相對過度，或者說抑減一定數額的賬面獲利能力對公司可能更為有利。
（三）納稅約束下的公司適度財務目標的內涵規定性1．適度財務目標以公司獲利能力與現金償付能力的制衡協調為基礎
賬面收益最大化并非直接等同于公司投資所有者利益的最大化，后者必須充分依托于現金的償付能力，特別是納稅現金流量的有效限度，遵循邊際損益分析原理，通過獲利能力與現金支付能力間的利弊權衡與制約協調，最終達成在投資所有者利益最大維護下二者的和諧統一。2．適度的財務目標應當有利于公司與國家長期利益的良性穩健增長
較高的公司賬面收益的確有利于政府即時稅收收入的增加，但由于政府這種即時收益的增加是基于公司需要承受較大的機會風險損失前提，一旦公司因稅負相對現金支付壓力過重而無以緩解時，便將對公司資金運行的內在秩序發生嚴重的擾亂，以致效益再殖活力基礎推進滯緩。這樣最終損害的就不僅僅只是公司利益更主要的將是國家利益。相反，若政府能真正通過法制規范將市場價值判斷取向權力賦予作為市場法人主體的公司，使之能夠充分依托有效的現金支付能力預期，而非單純地以賬面收益最大化組織經營理財決策，這樣盡管可能對政府即時稅收收入的增加產生一定程度的影響，但這一微小的代價將換取公司長期穩定的資金基礎的有效奠立，因而從長遠意義看，政府的稅收收入必將隨著公司效益增殖活力與功能的提高和強化而得到更大的增長。
參考文獻：
篇3
案例1：天澤化肥廠以生產合成氨、氮肥、磷肥等無機化肥產品為主，由于化肥市場競爭比較激烈，天澤化肥廠2011年擴大生產經營規模，成立了一個有機肥生產車間，利用尾菜、秸稈等天然有機物和氮、磷、鉀等無機肥料原料生產符合有機―無機復混肥料GB1887-2002標準的有機肥產品，2011年天澤化肥廠購進無煙煤等原材料2100萬元，進項稅額357萬元，其中40%用于生產有機肥產品，收購尾菜、秸稈買價40萬元，運費10萬元，2011年無機化肥銷售額3500萬元，增值稅稅率為13%，有機化肥銷售額1050萬元，符合免征增值稅的條件。
方案一：有機肥產品享受免征增值稅的優惠，應納增值稅=3500×13%-2100×17%×60%=240.8萬元；方案二：放棄有機肥產品免征增值稅的優惠，應納增值稅=3500×13%+1050×13%-2100×17%-40×13%-10×7%=228.6萬元，可見，天澤化肥廠放棄免稅權，2011年可以少納增值稅12.2萬。
由于天澤化肥廠生產的有機肥產品利潤率很低，投入的無機物原料增值稅稅率17%，放棄免稅權，化肥增值稅稅率13%，在產品增值率較低的情況下形成了4%的“稅收漏斗”；另外，生產有機肥產品投入的尾菜、秸稈屬于免稅農產品，允許按照收購發票上注明的買價和13%的扣除率計算扣除，收購免稅農產品的運費，允許按7%的扣除率計算抵扣，也降低了企業的增值稅稅負。
根據財稅[2007]127號文件的規定，銷售免征增值稅貨物的納稅人可以放棄免稅權，放棄免稅后，36個月內不得再申請免稅。天澤化肥廠應測算最近3年有機肥產品的銷售額、成本費用、利潤率等指標，綜合考慮放棄免稅權的3年內是否能夠獲得“稅收漏斗”收益，同時應積極改進有機肥產品的工藝和生產技術，提高產品利潤率，使有機肥產品創造增值額的同時，享受免稅優惠，這才是企業持續發展之道。
二、只要符合稅收優惠條件就有資格享受優惠待遇
我國的稅收優惠政策繁雜，納稅人申請享受某些稅收優惠待遇，必須經過資格認定，或者按照要求進行核算，報送相關資料，向稅務機關報批或備案，否則即使符合稅收優惠的條件，也沒有資格享受優惠待遇。例如，居民企業轉讓專利技術、計算機軟件著作權、集成電路布圖設計權、植物新品種、生物醫藥新品種等技術轉讓所得，所得額不超過500萬元的部分，免征企業所得稅，超過500萬元的部分，減半征收企業所得稅。雙方應簽訂技術轉讓合同，并且境內的技術轉讓須經省級以上（含省級）科技部門認定登記，跨境的技術轉讓須經省級以上（含省級）商務部門認定登記，涉及財政經費支持的技術轉讓，須經省級以上（含省級）科技部門審批。如果上述技術轉讓行為未經相關政府部門審批或認定登記，企業就沒有資格享受技術轉讓所得的優惠政策。
三、爭取享受稅收優惠待遇是財務部門的職責
許多企業負責人認為，稅收問題主要集中在會計和財務環節，為企業積極爭取稅收優惠待遇就是財務部門的職責。事實上，企業財務人員所從事的工作，主要是一些事后核算的經濟業務，納稅義務往往在企業生產經營環節就已經發生，籌劃應重點關注投資、生產經營等業務流程，企業是否符合享受稅收優惠的條件，不僅要求財務部門分開核算，報送相關資料，通過相關部門的資格審查和認定，而且需要得到其他業務部門的協同配合，從業務流程的角度進行籌劃，才可能使企業爭取到稅收優惠待遇。
案例2：河北潤成水泥制造有限公司2011年6月成立，公司生產的水泥原料中，含有煤矸石、爐渣及糖慮泥等成分。目前公司生產的主要產品有復合32.5水泥、普硅32.5R水泥等，財務部門對不同產品分別核算，2011年8月經測算，公司生產的復合32.5水泥資源產品投入比例28.5%，普硅32.5R水泥資源產品投入比例為12.1%，均未達到規定的30%，不能享受即征即退增值稅優惠政策，財務部門將上述情況向公司管理層進行了匯報，引起領導高度重視，公司聘請了一位稅務專家，會同技術部門和財務部門的相關人員參與籌劃，找到了問題的癥結所在。
由于公司技術人員的稅收意識比較淡薄，生產過程中只關注產量、品質等技術指標，未考慮稅收優惠政策的影響，使公司生產的復合32.5水泥不符合資源綜合利用產品的指標。經過1個多月的技術攻關，公司改進了生產工藝，復合32.5水泥資源產品投入比例達到32.7%，2011年12月被河北經貿委認定為資源綜合利用產品，2012年1月經過資源綜合利用辦公室的認證，取得了證書，從2012年起，開始享受即征即退增值稅優惠政策和綜合利用資源減計收入的企業所得稅優惠政策。
四、曲解稅收優惠條款，忽視涉稅風險
利用稅收優惠政策發展生產是納稅人的愿望，通過籌劃使企業的生產和經營活動符合稅收優惠條件，也是稅務籌劃倡導的基本方法，但不能曲解稅收優惠條款，為了籌劃而籌劃，忽視涉稅風險。
例如，通過企業分立或分解應納稅所得額、從業人數、資產總額可以使企業符合小型微利企業的認定條件，從表面上看，企業拆分后適用的稅率較低，獲得了節稅收益，但不能忽視的是企業拆分必然帶來經營成本和管理成本上升，影響企業的形象和承擔責任的能力，拆分的直接和間接成本較高，需要企業慎重考慮。
企業所得稅法中保留了部分對民族自治地區、西部地區、經濟特區和上海浦東新區等區域優惠政策，企業設立時應盡量選擇在稅收優惠地區注冊，對于已經成立的企業，如果具備了其他享受稅收優惠的條件，只是注冊地點不在稅收優惠地區，應考慮是否搬遷，這種籌劃方法有失偏頗。所得稅的區域優惠政策，是為了適應國家在特定時期經濟發展戰略而制定的，具有一定的時效性，超過一定時間區域稅收優惠政策可能就會廢止，選擇注冊地或搬遷僅僅為了享受區域優惠政策，不利于企業的持續發展。
由于國家對需要扶持的高新技術企業減按15%的稅率征收企業所得稅，企業設立后應根據自身條件，盡量向《高新技術企業認定管理辦法》規定的條件靠攏，爭取得到相關部門的認定等，由于企業所得稅法對享受高新技術企業優惠限定的條件很嚴格，必須擁有核心自主知識產權同時符合六方面的條件，履行相關認定程序，并接受相關部門的抽查和復審，大部分企業很難將自身改造成高科技企業，上述方法理論上可行，缺乏可操作性。
五、對稅收優惠政策缺乏系統了解，盲目籌劃
利用稅收優惠進行籌劃，首先需要對我國的稅收優惠政策有一個全面、系統的把握。有些財務人員為了給企業創造節稅空間，熟悉稅法條文，認為利用稅收優惠進行籌劃比較簡單，忽視籌劃細節，結果弄巧成拙，增加了企業的納稅成本和涉稅風險。
案例3：慈濟中醫院創辦于2010年，為“營利性醫療機構”，2011年6月12日，稅務機關對醫院進行納稅檢查發現，該醫院2010年度實現營業收入324萬元，除了個人所得稅外，其他稅種均未申報納稅，據此，稅務機關對中醫院2010年度取得醫療服務收入未申報納稅的行為，補征營業稅及城建稅、教育費附加等，加收滯納金，并處于0.5倍罰款。
對稅務機關的處理決定，中醫院的財務主管認為，根據財稅[2000]42號文件規定，對營利性醫療機構取得的收入，直接用于改善醫療衛生條件的，自取得執業登記之日起，3年內對其取得的醫療服務收入免征營業稅，對其自產自用的制劑免征增值稅，對營利性醫療機構自用的房產、土地、車船免征房產稅、城鎮土地使用和車船稅，3年免稅期滿后恢復征稅。財務主管認為，中醫院在免稅期內，不需要繳納各項稅收。根據稅收征管法的相關規定，納稅人享受減免稅的，應及時向稅務機關報批或備案，在減免稅期間應當按照規定辦理納稅申報，否則不得享受減免稅待遇。
六、濫用稅收優惠，甚至不惜偷稅漏稅
目前我國的納稅人中100%都想少繳稅，利用稅收優惠條款獲得節稅收益，本身無可厚非。由于我國的稅收優惠政策涉及多個稅種，優惠方式靈活多樣，惠及的行業較多，一些私營企業、個體工商戶納稅意識不強，過分追求利益，無視稅法的尊嚴，利用稅收優惠條款的漏洞“打球”，甚至不惜偷稅漏稅。
案例4：合肥某私營企業2010年底進行盤庫檢查，發現一批零配件和包裝物因設備更新換代和產品外包裝更換，已經屬于不需用物品，賬面價值64萬元（不含增值稅），總經理同意盡快將這批存貨變賣。田某認為這些貨物購進時間較長，外觀陳舊，如果按正常銷售應繳納17%的增值稅，如果按銷售舊貨處理，可以按4%的征收率減半征收增值稅，雖然這些貨物不符合稅法對“舊貨”的界定，只要稅務檢查人員不過問，少交的稅款很難被發現。田某的想法得到總經理的認可，2010年12月29日，企業將這批貨物變賣，獲得價款51萬元，財務部門按照銷售舊貨申報繳納增值稅0.98萬元（51÷1.04×4%×50%），2011年6月13日，當地主管稅務機關在增值稅納稅檢查過程中發現了這個問題，通過對企業的賬面審核、倉庫資料核對，確認這批貨物沒有使用過，不能按銷售舊貨處理，要求公司補繳增值稅6.43萬元（51÷1.17×17%-0.98），加收滯納金，并處以1倍罰款。
稅法所指的舊貨，是指進入二次流通的具有部分使用價值的貨物（含舊汽車、舊摩托車和舊游艇），但不包括自己使用過的物品。企業的這批貨物實質上是未經使用的新商品，并沒有進入二次流通環節，不能依據購買時間和陳舊形態判定為舊貨，應該按照17%的稅率繳納增值稅。田某為了使企業享受按簡易辦法征收增值稅的優惠政策，違背稅務籌劃的基本原則，使企業因偷稅漏稅被查處，得不償失。
參考文獻：
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篇4
房地產銷售環節涉及到的稅種包括營業稅、土地增值稅、房產稅、企業所得稅、印花稅、營業稅金及附加、城建稅和教育費附加等。其中,營業稅是按照房地產企業向購房者收取的全部價款和價外費用為基數計稅的,它又是城建稅、教育費附加計稅的基礎,同時也能影響契稅、印花稅以及土地增值稅,因此,銷售環節最重要的稅收籌劃種類是營業稅。同是,土地增值稅的超額累進稅率與銷售階段的定價密切相關,因此它是銷售環節稅收籌劃的關鍵環節。
2、營業稅的籌劃策略 3、土地增值稅的稅收籌劃 二、整體層面的其他稅收籌劃
房地產行業涉稅項目和種類都較多,在整個管理和經營工作中各個環節都需要注意,進行合理的稅收籌劃,才能保證企業整體稅收的有效規避。
1、企業所得稅的稅收籌劃
企業所得稅的計算過程中,會有一些相關的抵稅項目以減少企業稅收,但是房地產行業一直是我國政府宏觀調控的重要對象,因而在企業所得稅的征收方面享有較少的優惠。企業應該謹慎分析相關政策,合理調整企業銷售業務組成,借用時間價值或者費用的合理安排爭取盡量的稅收優惠。例如,很多房地產企業將人防工程作為車位出售給業主,并確定收入,就需要與當年繳納相應的所得稅。而其實人防工程不可出售,企業可以將其租給業主,然后分期收取租金,這樣將這部分的收入劃分為多個年度,有效降低了企業所得稅的額度。
2、保有房產的房產稅籌劃
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一、文獻綜述
（一）稅務風險的界定 對于稅務風險的定義，學術界還沒有權威的定義。但各種定義的稅務風險，總結起來普遍有以下兩個特點：有意圖的應繳稅費的減少；使企業遭受經濟損失及付出法律代價的可能性。2004年普華永道會計事務所發表了關于稅務風險管理（TRM）的專題論文，在COSO內部框架的理論基礎上對稅務風險的定義及其管理要素做出了闡述，并指出了稅務風險來源的7個方面：事務風險（如收購，合并）；操作風險（如新的商業投資，新的經營模式，新的業務結構）；合規風險（如記錄和控制的不力，數據完整性的問題，法規的變化）；財務會計風險（如制度和政策的變化）；聯合風險（如任意風險的結合）；管理風險（如人事的變動，新的或者缺少經驗的資源）；信譽風險（如稅收機關的調查，媒體評論，法律訴訟）。該文將事物風險、操作風險、合規風險、財務會計風險劃分為特定風險領域，將聯合風險、管理風險、信譽風險劃分為普遍風險領域。這篇文章是有關稅務風險較為系統全面的理論研究成果，與大部分研究相同，都注重強調企業內部對稅務風險的控制管理。而HaroldeneF.Wunder（2009年）使用問卷調查方式研究了CFO對自身企業稅務風險管理的現狀，研究表示，即使政府已經出臺大量稅務風險管理條例，但許多美國企業的CFO對企業內稅務風險情況及管理并未作出深入了解和有效管理。
（二）稅務風險成因和管理控制研究 現在關于稅務風險的研究，我國大部分學者都是延承國外的研究成果，主要采用理論研究或者問卷研究的方式，探討稅務風險的成因、稅務風險的管理控制等問題。韓靈麗（2008年）從企業的各種經濟行為出發，研究了各種經濟行為可能導致的潛在納稅行為風險，并對稅務風險產生的原因作出了具體研究，從不同的經濟行為出發，研究了各稅務風險的防范及管理方法。尹淑平、楊默如（2009年）較為全面的對稅務風險的定義、成因及管理做出研究，認為稅務風險具有內因和外因，外部稅收立法和執法的不得力，內部企業管理人風險意識薄弱、專業水平淺薄、內部控制欠缺等因素也都會加大企業的稅務風險。文章針對稅務風險產生的因素構建了稅務風險管理系統，認為有效的內部稅務控制能降低企業的稅務風險，保障企業的利益。鄭可人（2009）探討了遞延所得稅資產確認計量中的企業操縱問題，認為大部分企業會操縱遞延所得稅資產，但操縱的動機還未能下定論。陳美華（2009）用問卷研究方式對可能導致會稅差異形成的會計政策選擇的動機進行理論分析，研究認為，企業會稅差異的形成大多出于利益動機，選擇不同的會計處理方式目的是為企業帶來利益，而不是出于提高會計信息相關性或可靠性的動機。在實證研究方面，由于其定量的困難，國內外的研究者都很少涉及，國內研究者也處在初步的探索階段。陳錦華、曹曉麗等（2008）使用納稅現金流的異常波動作為度量，用實證方法證明了2007年起用新會計準則給企業帶來了外部稅務環境風險，外部環境的改變通過企業的涉稅處理使企業內部稅務管理風險增加。曹曉麗、羅劍群等（2009年）構建了零售企業增值稅稅務風險評估模型，使用增值稅稅負差異率作為稅務風險度量，證明零售業企業的增值稅稅務風險與其銷售毛利率顯著相關。
二、研究設計
（一）樣本選取和數據來源 本文使用執行新會計準則后中國A股市場2006年至2008年所有企業作為研究樣本，根據企業實際控制人的類型，劃分為國有企業（包含國家單位經營企業、國有獨資企業、國有控股企業三種）和非國有企業（包含集體企業、民營企業、外資獨資企業、中外合資企業、自然人控股企業和其他性質企業）。在樣本選取上，為了盡量使各數據間相關關系合乎邏輯，可以進行數據回歸分析，本文遵循以下選擇標準：剔除數據缺損的上市企業；剔除所有當年被ST或PT企業；剔除所有當年法定所得稅率為零及所得稅率數據缺少的企業；為了消除極端值的影響，本文還剔除了關鍵數據1%的極端值樣本。最后，共選取858個A股企業樣本，2558個年度樣本，其中，國有企業有571個企業樣本，共1713個年度樣本，非國有企業有287個企業樣本，共861個年度樣本。所有樣本及數據均來自聚源數據庫，用SPSS進行數據處理并使用OLS進行回歸分析。
（二）稅務風險的度量研究所得稅時，一般常用的方法有2種：一是實際稅率指標，二是所得稅現金流指標。實際稅率指標的計算方法有四種，即ETR1=（所得稅費用-遞延所得稅費用）/息稅前利潤（Porcano，1986），ETR2=所得稅費用/息稅前利潤（Porcano，1986），ETR3=所得稅費用/（稅前利潤-遞延所得稅費用/法定稅率）（Stickney and McGee，1982），ETR4=（所得稅費用-遞延所得稅費用）/（稅前利潤-遞延所得稅費用/法定稅率）（Shevlin，1987）。所得稅現金流指標的計算方法為營業現金流入的稅負（CFTR，Cash flow tax rate）=支付的各項稅負/營業收到的現金。由于實際稅率受到企業自身財務政策的影響較大，而現金流指標更能體現企業的實際稅負，反映企業各期間承受的實際稅務壓力，則現金流指標的差異度和波動度能更真實地反映企業進行稅務籌劃的結果，也更能體現企業的稅務籌劃帶來的稅務風險，因此本文選用所得稅現金流指標作為研究對象。陳錦華等（2008）使用納稅現金流的異常波動作為稅務風險的一個度量標準，曹曉麗等（2009）也將增值稅稅負差異率作為稅務風險度量，本文借鑒這種將稅率異常波動作為稅務風險的研究方式，在綜合了行業因素，年度因素后，本文使用所得稅現金流指標的變化值作為所得稅稅務風險的代表，也就是CFTR與行業平均偏離的程度越大，其稅務風險越高。在考慮了行業和年度稅率變化的影響后，本文確定被解釋變量為Taxrisk=CFTR=（CFTR-本行業本年平均CFTR）/本行業本年平均CFTR。
（三）模型建立 根據Wunder等人的研究，稅務風險既有企業性質、企業規模、企業經營管理狀況、管理者風險偏好等內因，又有稅務法規變化、稅務優惠政策等外因，來源多種多樣。本文選擇幾個比較重要也可量化的因素，建立簡單回歸方程為：
Taxriski=α+β1LEV+β2EBIT+β3INTANG+β4SIZE+β5PB+β6BTD
模型中各解釋變量含義如下：NATIONAL表示企業性質，設國有企業=1，非國有企業=0；LEV為企業當年的資產負債率；EBITDA為企業息稅折舊及攤銷前利潤，用于控制企業經營狀尤其是經營現金流況的影響；INTANG為企業期末無形資產賬面價值的自然對數，針對研究企業資產狀況對稅務風險的影響；SIZE為期初總資產賬面價值的自然對數，用于控制企業規模的影響；PB為市凈率，針對研究市場反應對稅務風險的影響；BTD（Book-tax difference會計-稅收差異），計算公式為BTD=利潤總額-所得稅費用/當期適用所得稅率，針對BTD與稅務風險的關系。因為國有企業自身比非國有企業更容易獲取稅收相關的政策支持，而同時，國有企業對稅收籌劃的動機弱于非國有企業，本文認為，稅收的政策支持對企業稅率的減小作用會大于稅收籌劃對企業稅率的減小作用，因此預計NATIONGAL應與被解釋變量呈負相關關系，即國有企業有較低的CFTR。由于負債與無形資產攤銷的抵稅效應可以較容易的控制當期負稅，當企業的資產負債率與無形資產總額增大時，企業的CFTR將會降低，因此LEV和INTANG回歸系數預計為負。EBITDA的減少，意味企業可用現金流減少，促使企業進行稅務籌劃，降低當期應交所得稅，而在現金流較充裕時轉回遞延所得稅，因此EBITDA回歸系數預計為正。當企業規模增長，更有能力爭取稅收優惠并進行有效全面的稅收籌劃，因此SIZE回歸系數預計為負。當企業的市凈率增高時，意味著企業在股票市場上得到更多認同，將有更多資金流入企業，與EBITDA的現金流機制相同，因此PB的回歸系數也預計為正。當期會計-稅收差異（Book-tax Difference）增加，原因可能有：當期的所得稅費用降低，或者當期適用所得稅率提高。本文認為原因一的可能性和影響力較大，因此BTD的回歸系數預計為負。本文為了研究國有企業與非國有企業在稅務風險上的不同表現，另用以下回歸方程做對比研究，各解釋變量含義不變。
三、實證結果分析
（一）描述性統計 （表1）報告了2006年至2008年各行業的CFTR表現，其中，采掘業、電力能源、房地產、交通運輸、社會服務業、食品飲料業的CFTR較高，電子、建筑業、農林牧漁、批發零售、信息技術業的CFTR較低，本文認為這與不同行業的國家稅收優惠的政策扶持有關。如電子、信息技術業大部分為高新科技企業，農林牧漁為國家扶持行業容易得到所得稅優惠，采掘業、電力能源屬于能源行業，國家征收稅率較高。從（表1）中也容易發現，在大部分行業中，非國有企業的平均CFTR高于國有企業。
（表2）報告了國有企業與非國有企業稅務風險代表值――CFTR的統計數據，可見，國有企業的CFTR普遍比行業平均水平略低（國有企業CFTR平均值為負，小于行業平均水平），相對比，非國有企業的CFTR普遍比行業平均水平略高（非國有企業CFTR平均值為正，大于行業平均水平）。而且非國有企業的CFTR波動性大于國有企業（非國有企業CFTR的標準差為0.7233，大于國有企業CFTR的標準差0.5804），顯示了非國有企業的所得稅現金流比行業當年平均水平有更大的差異波動，因此從統計學的觀點出發，非國有企業比國有企業具有更高的稅務風險。作者認為由于國有企業在風險管理上比非國有企業更加穩健，其稅務籌劃行為相對保守，且國有企業大部分更容易得到政府的稅務優惠，因此國有企業的CFTR較低，而且與行業平均水平相比波動性較小。非國有企業比國有企業更難取得政府稅務優惠，因此企業有更多的動機進行稅務籌劃。非國有企業管理者的風險偏好也較國有企業的管理者更大，因此會更積極的使用稅務籌劃以降低稅負，由此帶來更多的稅務風險。
（二）回歸分析（表3）的回歸結果顯示出了對于所有企業而言，企業性質與稅務風險具有較強的相關性，這進一步證明了在描述性統計中的結論：非國有企業比國有企業具有更高的稅務風險。同時，資產負債率LEV與無形資產也與稅務風險有較強的相關性，且系數為負，與本文的預計一期，證明了無論是國有企業還是非國有企業都使用了負債和無形資產這兩種常用方式來調控企業當期的納稅現金流。但對比國有企業和非國有企業的回歸結果，國有企業除了資產負債率LEV外，其余因素與稅務風險均不顯著相關。對于非國有企業，資產負債率、無形資產總額、總資產、會計-稅收差異均與CFTR呈現較顯著的負相關關系，EBITDA、市凈率與CFTR呈現較顯著的正相關關系，與預計一致。國有企業和非國有企業在使用負債進行稅務籌劃的表現相對一致，兩者的LEV回歸系數和顯著性都沒有明顯差別（國有企業LEV回歸系數為-0.006，非國有企業LEV回歸系數為-0.007）。但非國有企業較國有企業似乎更多使用了當期無形資產的攤銷數額進行稅務籌劃，非國有企業的INTANG回歸系數和顯著性都較國有企業更大（國有企業INTANG回歸系數為-0.008，非國有企業回歸系數為-0.023）。相對于國有企業在EBITDA和PB回歸的不顯著，非國有企業在這兩者尤其是當期EBITDA回歸中表現了明顯的顯著性，說明了非國有企業更加注重企業的現金流管理，會從當期現金流的情況出發，對稅負進行籌劃。當期現金流緊縮時，籌劃稅務以減少現金稅負流出，降低當期CFTR，減輕現金流壓力；當期現金流寬裕時，籌劃稅務轉回前期遞延所得稅，增加當期現金稅負流出，故CFTR升高。從SIZE的回歸系數也可以發現，非國有企業，尤其是大型的非國有企業，更多地進行了稅務籌劃，這些企業更有實力付出籌劃成本進行稅務籌劃，符合本文對一般企業規模與實際稅率關系的假設。而國有企業的規模與現金稅率之間的相關關系卻不顯著。同時，非國有企業的BTD回歸系數與本文假設一致，證明非國有企業的會計-稅收差異主要來源于企業自身減少當期稅費，而非當期適用稅率的變化。而國有企業的會計-稅收差異則與自身減少的當期稅費相關性不顯著。對該回歸結果本出了以下解釋：我國的非國有企業進行稅務籌劃的積極性與企業的性質有較大關系，如企業規模、資產狀態等，較大規模的企業更加注重也更有能力進行稅務籌劃，企業規模與企業現金稅負負相關；我國企業均顯示了所得稅稅務調控現象，當企業現金流較大時傾向多繳稅，而當現金流短缺時，則避免稅金過多流出，這一現象在非國有企業表現的更加明顯；我國的國有企業其所得稅稅率影響因素更多的依靠企業性質帶來的政策優惠等，企業內外在的其他因素對所得稅稅負的影響較小，其稅務籌劃的動機較小，由此產生的稅務風險也較少。
四、結論
本文在所得稅的基礎上研究了國有企業與非國有企業稅務風險的相關因素。結果顯示了非國有企業比國有企業具有更高的稅務風險，大部分企業使用負債和無形資產調整當期所得稅，因此負債與無形資產的增加在一定程度上也代表著企業的稅務風險增大。國有企業除了資產負債率外，其他的考慮因素回歸結果均不顯著。相較之，非國有企業的資產負債率、無形資產總額、總資產、會計-稅收差異、EBITDA、市凈率等各個考慮因素在回歸中均有程度不同的顯著相關性。說明了國有企業的稅率影響因素主要來源于國家政策政府扶助等，而企業自身進行稅務籌劃較少，企業的稅務風險較小，各稅務風險影響因素的作用也較小。而非國有企業受到的政府影響較少，而自身風險管理比國有企業表現得更加激進，稅務籌劃動機較強，實際的現金稅率受到自身因素影響較多。非國有企業比國有企業進行了更多的稅務籌劃，其實際的現金稅率波動較多，因而其稅務風險也較大。因此我國企業尤其是非國有企業應注意加大企業的風險管理，建立有效的內部風險管理體系，加強企業財務人員的專業知識，在正當爭取稅率優惠政策扶持的同時，合法合理進行稅務籌劃，降低企業的稅務風險。本文在借鑒前人研究理論方法的基礎上，創新使用實證方法，在所得稅基礎上對稅務風險相關因素進行了初步的研究。由于可借鑒的前人研究成果較少，相關理論還不夠成熟，故本文使用的研究方法及各參數的選擇和設定還存在不夠嚴謹的問題，可能對研究結果有一定的誤差影響，但希望借此作為起點，展開更深入合理的研究。
參考文獻：
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［3］Shuping Chen, Xia Chen, Qiang Cheng and Terry Shevlin. Are family firms more tax aggressive than non-family firms. Journal of Financial Economics, 2010.
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中國電信已經進入轉型攻堅階段和發展的關鍵時期，在企業面臨日益激烈的競爭時，系統推進戰略轉型，促進企業科學發展，是中國電信和每一位員工共同需要面對的問題。財務人員及財務工作在企業中將發揮怎樣的作用，如何增強財務管理，如何服務企業轉型，財務轉型問題也引起了越來越多財務工作者的關注。
一、財務轉型首先需要財務人員思維模式的轉型
隨著電信競爭的日益激烈，電信市場環境的急劇變化，電信企業內部在戰略決策、業務開發、管理方式、服務策略等方面都在經歷一場前所未有的改革。企業轉型的過程需要財務轉型做服務和支撐，這首先需要財務人員思維模式的轉型。
1.需要提高對待轉型的積極主動性。面對轉型問題，要做好迎難而上的思想準備，發揮財務人員的務實精神，為轉型提供服務與支撐。同時，面對轉型中的新問題，不一味拘泥于舊的思維方式，要勇于創新和實踐。
2.需要提高解決問題的能力。隨著中國會計制度的改革，新的稅法政策的實施，財務人員的知識結構、知識更新水平必需要適應新的制度和政策的變化，才能更好地服務和支撐企業的發展。尤其是隨著電信轉型新業務的開展，對分產品和分客戶群的成本分析，全業務模式下移動業務的處理方式等，對財務人員的業務水平也提出了更高的要求。
3.克服財務會計的保守思維方式，從傳統的“賬房先生”到企業戰略決策的參與者、服務支撐者。企業的戰略鏈有兩個鏈條——產品鏈和價值鏈，產品鏈是企業關于產品的戰略定位，價值鏈是互不相同但又相互關聯的生產經營活動，構成的一個創造價值的動態過程，在這個過程中需要戰略預算的實現，而戰略預算則需要財務戰略提供技術保證，包括預算的分解、收益的分配、內控和考核等。
二、構建基于戰略的預算管理新思維
（一）預算管理中存在的常見問題
1.強調預算管理的平臺作用而忽視發揮平臺作用的條件。預算管理是“錦上添花”而不是“雪中送炭”的事，預算需要先做好最基礎的核算和考核。
2.將全面預算與財務預算等同起來。尤其是業務部門通常認為預算就是財務部門的事情，或者認為預算是由財務部門負責的，自己只要搞好自己專業內的事情就可以了，財務往往成為單位預算的末端，缺乏整體的把控。
3.將預算指標視作預測的結果，忽視了預算的決策和管理作用，往往造成財務的被動。
（二）轉變預算管理思維模式的必要性
1.財務轉型需要提高財務人員的總體把控能力，將企業的決策深入貫徹到每一個環節，這就需要財務人員樹立基于戰略的預算管理新思維。
2.總體環境的變化要求財務人員轉變預算管理思維模式。
首先，目前電信市場爭奪的焦點開始從客戶數量向客戶質量轉變，這就要求企業要以市場需求為導向，立足市場調查和科學分析預測，實行市場、業務、投資、財務、資金等各方面綜合配套的全面預算管理。其次，市場環境的變化要求逐步實現由內部管理考核指標向外部客戶感知評價指標轉變，需要更好地發揮績效考核的作用。另外，作為一家在美國上市的企業，中國電信需要接受全體股東的監督，遵循薩班斯法案的要求，在新的會計準則的執行越來越規范、內外部審計的要求越來越嚴格的環境下，要求電信企業的財務人員構建基于戰略的預算管理新思維。
（三）構建基于戰略的預算管理新思維的一些思考
1.建立符合企業戰略目標的預算目標。財務部門作為預算的牽頭部門，需要具備整體的把控能力，預算的編制也必需符合企業整體戰略目標的方向。在總的目標框架內，牽頭制定可操作可實現的具體目標，才能真正滿足企業發展的需要。同時，預算的編制應為預算的實現指明方向，預算的編制需要所有部門的共同合作。
2.變預算管理的末端為全程全流程管理。管理需要多條腿走路，預算管理也需要各個部門的緊密配合，共同完成預算目標，實現企業的戰略目標。首先，預算的編制需要各個業務部門的參與。其次，要將預算執行與分析深入到業務層面，與動態控制結合起來，提高業務部門對預算的認知程度。另外，區分預算與內控的關系，兩者不可等同。
3.提高把控能力，降低企業風險。首先，使預算管理細化到各級管理單元，分級實施預算管理控制，實現所有預算事項的可控在控。其次，實時跟蹤預算的執行，嚴格對預算執行進行實時監控。最后，完善預算考核體系，更新預算考核機制，實現過程考核和結果考核相結合，強化預算考核的剛性。
4.實行精細化管理。預算管理不是“拍腦袋”的事情，尤其是財務人員，要進一步發揮財務管理的決策支撐作用。首先，要規范財務管理流程，重點做好財務會計基礎工作，抓好匯集、統計數據的真實性、準確性。其次，加強整體預算，合理調配資源，探索有效的資源配置模型，增強企業可持續發展能力。
三、構建基于全面風險管理的內控管理新思維
（一）全面風險管理的定義
依據COSO委員會2003年7月完成的《全面風險管理框架》定義：全面風險管理是一個過程，受董事會、管理層和其他人員的影響。這個過程從企業戰略制定一直貫穿到企業的各項活動中，用于識別那些可能影響企業的潛在事件并管理風險，使之在企業的風險偏好之內，合理確保企業取得既定的目標。
（二）內部控制與全面風險管理的關系
1.內部控制是全面風險管理的必要環節，內部控制的動力來自企業對風險的認識和管理。內部控制是為了實現經濟組織的管理目標而提供的一種合理保障，良好的內部控制可以合理保證合規經營、財務報表的真實可靠和經營結果的效率與效益。
2.全面風險管理涵蓋了內部控制。內部控制僅是管理的一項職能，主要是通過事后和過程的控制來實現其自身的目標；而全面風險管理則貫穿于管理過程的各個方面，控制的手段更重要的是在事前制訂目標時就充分考慮了風險的存在。
3.兩者的活動不一致。內部控制主要是對目標和戰略計劃制定當中的風險進行評估，而全面風險管理還負責企業戰略目標的具體設立。
4.兩者對風險的定義不同。內部控制框架中，沒有區分風險和機會。全面風險管理框架中，把風險明確定義為“對企業的目標產生負面影響的事件發生的可能性”，將風險與機會區分開來。
5.兩者對風險的對策不一致。全面風險管理框架在風險度量的基礎上，有利于企業的發展戰略與風險偏好相一致，增長、風險與回報相聯系，進行經濟資本分配及利用風險信息支持業務前臺決策流程等，從而幫助企業實現全面風險管理的目標。這些內容都是內部控制框架中沒有的，也是其所不能做到的。
（三）構建基于全面風險管理的內部控制新思維
由于全面風險管理是一種全新的管理理念，在電信轉型的新形勢下，我們必須盡快轉換長期以來固化的觀念和思維定式，努力構建體現全面風險管理的內部控制新思維，賦予內部控制新內容。
1.構建全新的內部控制組織體系原則。
（1）全面風險管理原則。內部控制組織結構的設置應使風險管理的目標和要求滲透到各項業務過程和各個操作環節。內部控制要遵循全面風險管理的原則，即：全員管理原則，實現全體員工對風險管理的參與；全過程管理原則，對企業的發展、業務操作的全過程實行風險控制；全方位風險管理原則，不但要包括業務風險，還要包括法律風險、技術風險等。
（2）獨立性原則。內部審計部門、監察部門要與經營、支持保障部門保持相互獨立，直接向最高決策層負責，保證內部控制機構的獨立性和權威性。
（3）協調與效率原則。要保證部門之間權責劃分明確、清晰，便于操作；保證部門之間的信息溝通方便、快捷，準確無誤，保證經營管理的高效運作。
2.構建符合內控要求的業務管理新制度。要在符合內部控制要求的前提下，全面梳理現有規章制度，進一步完善各項業務管理制度，整合業務操作流程，建立起市場風險、信用風險、操作風險和道德風險的防范體制，構筑起覆蓋所有業務品種和涉及業務全過程的內控管理體系，實現業務發展和風險管理的同步。逐步建立起業務管理服從規章制度、業務操作服從處理流程、業務考核服從統一標準的管理新制度。
3.構建切合實際的內部控制評價機制。通過確定風險控制環節，分解、落實機構內各部門、各崗位管理職責，并對各單位、各部門的控制狀況進行檢查、評價和考核，強化風險管理責任，提高全員風險防范的意識和能力，從而全面有效地控制經營風險。將內部控制管理由個人行為和操作行為提升到整個單位的整體行為。
四、構建基于法制的稅務籌劃新思維
稅務籌劃是納稅人在生產經營過程中，在國家稅收政策、法規規定的范圍內，充分利用稅法提供的一切優惠條件，通過企業經營活動的安排和籌劃，在諸多可選的方案中擇其最優，以減輕稅負，達到稅后利潤最大化的一種經營管理活動。
1.稅務籌劃的前提條件是遵守稅法和擁護稅法，是在對稅法的深刻認識和透徹理解的基礎上進行的，財務人員必需遵循稅法的要求進行稅務籌劃，減少企業的法律風險。
2.規范稅務籌劃的基礎工作。
(1)設立完整、規范的會計賬目和編制真實的財務會計報告，既是國家有關《會計法》、《企業會計準則》的要求，也是企業依法納稅、滿足稅務管理部門要求的基本需要，同時又構成了企業稅務籌劃的微觀技術基礎。完整、規范的會計資料便于企業對稅務籌劃進行量化分析，為提高籌劃效率提供依據。
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近年來,我國的高新技術產業迅速崛起,已成為國民經濟中增長最快、帶動作用最大的產業,在推動經濟結構調整和促進經濟持續快速發展方面起了關鍵作用。在依靠外部環境改善和國家政策支持謀求發展的同時,高新技術企業如何利用各項稅收優惠政策,結合自身的企業特征及運營特點,為企業量身定制一套最優稅收籌劃方案,在合法合理的前提下降低企業整體稅負,實現企業價值最大化,是每一家高新技術企業必須要關注的問題。
一、未雨綢繆——做好前期規劃工作
這是作為每個企業投資者首先必須抓住的基本要點,更是高新技術企業稅收籌劃能否成功的關鍵。
一是要確定有利的產業領域。我國高新技術企業涉及的產業領域很多,有電子產業、機電一體化、生物工程、軟件開發、集成電路等等,不同領域產業所涉及的稅收政策也不盡相同,這就要求投資者認真考慮不同領域稅收政策的差異,進行必要的稅收規劃。
二是要辦理必要的資質認定。高新技術企業稅收優惠政策的享受,往往是建立在企業資質之上,每項政策優惠最終能否獲得,關鍵看當地主管稅務機關的認可和審批,其直接依據就是各類資質證書文件。所以,企業應盡快申報自身的知識產權或提前安排以獨占使用方式擁有該自主知識產權,取得高新技術企業證書、軟件企業證書等資質至關重要,這也是稅收籌劃不得不把握的關鍵環節。
三是要與稅務機關保持良好的溝通。一項稅收優惠能否獲得,稅收籌劃能否成功,最終決定在當地稅務機關對稅收優惠的審批這一關上,這就要求企業的相關財務人員和管理人員時常與當地稅務部門保持良好的溝通,及時了解和掌握最新信息,適時調整納稅籌劃策略,才能保證籌劃的時效性、超前性和成功率。
二、明智選擇——增值稅小規模納稅人
高新技術企業銷售、進口貨物以及提供增值稅應稅勞務都必須依法交納增值稅。增值稅的納稅人按其經營規模及會計核算健全與否,劃分為一般納稅人和小規模納稅人。雖然增值稅一般納稅人有權按規定領購、使用增值稅專用發票,享有進項稅額的抵扣權;而小規模納稅人不能使用增值稅專用發票,不享有進項稅額的抵扣權,但是小規模納稅人的稅負不一定會重于一般納稅人。
首先,最近新修訂的增值稅條例對小規模納稅人不再設置工業和商業兩檔征收率(6%和4%),將征收率統一降低至3%。同時對小規模納稅人標準也作了調整,將工業和商業小規模納稅人應稅銷售額標準分別從100萬元和180萬元降為50萬元和80萬元。該項規定的調整,無疑大大減輕了中小型高新技術企業,尤其是初創期的高新技術企業的稅負。其次,高新技術企業的產品多為高附加值產品,增值率高的可達60%以上,但其消耗的原材料少,因而準予抵扣的進項稅額較少。再次,企業在暫時無法擴大經營規模的前提下,實現由小規模納稅人向一般納稅人的轉換,必然要增加會計成本。如增加會計賬簿,培訓或聘請高級的會計人員等。如果小規模納稅人由于稅負減輕而帶來的收益尚不足以抵減這些成本的支出,則寧可保持小規模納稅人的身份。最后,企業購入的專利權、非專利技術等無形資產,被排除在可抵扣的進項稅額的范圍外,這無疑加重了利用先進技術的高新技術企業稅收負擔,直接影響了高新技術企業的發展。
總之,高新技術企業由于生產的大多為高附加值產品,這些技術含量高、增值率高的高新技術產品中可以抵扣的進項稅的成本含量很低。所以,對于規模不大的高新技術企業,選擇為小規模納稅人較合適;對規模較大的高新技術企業一般納稅人,可以通過分立的形式,盡可能降低分立后各自的銷售額,使其具備小規模納稅人條件而變為小規模納稅人,從而取得節稅利益。
三、降低稅基——費用最大化
企業所得稅法第八條規定,企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準予在計算應納稅所得額時扣除。具體來講,原計稅工資標準取消,可以按實際支出列支;廣告費和業務宣傳費扣除標準、捐贈扣除標準、研發費用加計扣除條件放開,對于內資企業來說,扣除限額得到大幅提升。高新技術企業可以在新所得稅法限額內,在不違規的前提下,采用“就高不就低”的原則,即在規定范圍內充分列支工資、捐贈、研發費用及廣告費和業務宣傳費等,盡量使扣除數額最大化,實現企業稅后利潤最大化。
例如,新《企業所得稅法》第30條規定,企業開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用,可以在計算應納稅所得額時加計扣除。未形成無形資產計入當期損益的,在按照規定實行100%扣除的基礎上,按照研究開發費用的50%加計扣除;形成無形資產的,按照無形資產成本的150%攤銷。結合過渡期稅收優惠政策,特區新辦高新技術企業“三免三減半”,西部地區鼓勵類企業“兩免三減半”的優惠,對于研發費用集中性的投產初期的企業可以做一定的選擇,以便能充分享受稅收優惠。
四、準確把握——用足用好稅收優惠政策
稅收籌劃是一項復雜的系統工程。企業通過稅收籌劃可以將各項稅收優惠政策及時、充分享受到位。
《高新技術企業認定管理辦法》規定:新設高新技術企業需經營一年以上,新設立有軟件類經營項目的企業可以考慮先通過申請認定“雙軟”企業資格,獲取“二免三減半”的稅收優惠政策,五年經營期滿后,再申請高新技術企業優惠政策,能獲取更大的稅收利益;無法掛靠“雙軟”企業獲得優惠政策的企業,可以通過收購并變更設立一年以上的公司獲取高新技術企業的稅收優惠政策。
增值稅的稅收優惠政策在不同的時期都有許多條款,如:免征增值稅、不征收增值稅、軟件生產企業軟件產品的增值稅實際稅負超過3%的部分實行即征即退政策,集成電路產品其實際稅負超過6%的部分,增值稅實行即征即退政策,一般納稅人銷售用微生物、微生物代謝產物、動物毒素、人或動物的血液或組織制成的生物制品,可按6%的征收率計算納稅,并準許開具增值稅專用發票等等。高新技術企業要具體分析本單位的實際情況,同稅收優惠政策的條款相對照,用足用好稅收優惠政策。
在新《企業所得稅法》中,有利于高新技術企業發展的稅收優惠政策更是隨處可見。舉例如下:
一是對于符合國家需要重點扶持的高新技術企業減按15%的所得稅優惠稅率,其中對于研究開發費用占銷售收入總額的比例作出了規定,因而對于欲享受高新技術企業稅收優惠的企業必須對研發費用從長計劃。
二是創業投資企業采取股權投資方式投資于未上市的中小高新技術企業2年以上的,可以按照其投資額的70%在股權持有滿2年的當年抵扣該創業投資企業的應納稅所得額;當年不足抵扣的,可以在以后納稅年度結轉抵扣。
三是一個納稅年度內,居民企業轉讓技術所有權所得不超過500萬元的部分免征企業所得稅,超過500萬元的部分,減半征收企業所得稅。
四是企業的固定資產由于技術進步等原因(產品更新換代較快的固定資產;常年處于強震動、高腐蝕狀態的固定資產),確需加速折舊的,可以縮短折舊年限或者采用加速折舊的方法。采用加速折舊的方法,從稅收的角度看比直線法可以增加當年的費用,抵減企業應納稅所得額。高新技術企業進行稅收籌劃時應做好準備,規劃好企業的經營范圍、研發費用、高新收入、科技人員等關鍵性的技術點。
另外,高新技術企業在日常核算中也要關注細節。在財務核算上,注意稅務處理與會計處理的差異;避免將資本性支出變為經營性支出;正確區分各項費用開支范圍,注意不要將會務費、差旅費等擠入業務招待費;在免稅和減稅期內應盡量減少折舊,在正常納稅期內應盡量增加折舊獲得資金的時間價值等等。
值得指出的是,稅收籌劃作為納稅人的一種理財手段,可以為企業節約納稅,實現經濟效益最大化,壯大企業經濟實力,但也存在籌劃不當違法偷稅的風險。因此,高新技術企業應立足資源優勢,不斷加大技術創新的投入和產出,遵循科學的稅收籌劃原則,正確掌握和熟練運用稅收籌劃策略,才能真正取得稅收籌劃的成功,為企業創造出較高的經濟效益。
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篇8
一、我國高新技術企業所得稅納稅籌劃現狀
我國現行所得稅政策的優惠方式單一，基本上局限于稅額的定期減免和優惠稅率，要真正享受這些優惠，其前提是企業必須有利潤，利潤越多，優惠越多，這就體現在對有利潤企業的事后扶持，對虧損和微利企業則起不到任何鼓勵作用。例如《國家高新技術產業開發區稅收政策的規定》指出“國務院批準的高新技術產業開發區內的新辦高新技術企業，自投產年度起免征所得稅兩年。”這條優惠政策所起的實際效果是由高新技術企業前幾年的盈利情況所決定的。而通過分析高新技術企業的財務特點可以知道，其投入產出在時間上具有不一致性，研究與開發項目的投入是及時發生的，而成果轉化的產出卻是滯后的，即使轉化成功，其收益也是隨著生產經營逐漸在將來釋放，與前期的高額投人有一個較長的時間間隔。因此，大多數高新技術企業在成立至營業的兩年內沒有所得直至虧損，不能享受這條優惠政策，而高新技術產品一但商品化后，由于其高額利潤，企業的稅負水平較高，可見，如何在現行稅制下充分利用優惠政策，合理安排經營策略，是高新技術企業思考的問題。其次，由于高新技術企業屬知識密集型、技術密集型企業，科技產品成本結構中直接材料所占比例不斷下降，間接費用的比例不斷增加，大量的研究開發費用、技術轉讓費用等無形資產的支出往往大于有形資產的投入，此外購入專利權、非專利技術等無形資產的計價、攤銷等會計處理方式的選擇，也對高新技術企業所得稅有影響，越來越多的高新技術企業已注意到這個問題。
1 企業自身籌劃目的不明確
企業所得稅是國家對企業所創造的經營成果的部分無償占有，它的征收客觀上減少了企業可以自由支配的財富。由于企業所得稅是直接稅，具有不易轉嫁的特點，所以企業認為只要有利潤就要繳納所得稅。高新技術企業在享受國家“免二減三”的優惠政策后，很少有企業進行其他的所得稅籌劃，來合法避免企業現金流出。合法進行企業所得稅籌劃，不是偷稅、逃稅，而是更有利于企業長遠發展，為國家形成長期稅源。目前，我國的高新技術企業多為中小企業，融資難是中小企業在發展中普遍面臨的瓶頸，企業剛剛起步，信譽商譽尚未建立，同時高新技術產品一般具有高風險、高投資、高回報的特性，而在企業融資過程中，投資方往往更注重高風險性。由此可見，若企業自身進行所得稅籌劃目的明確，在企業內部建立專業所得稅籌劃隊伍，將為企業避免資金外流，更有利于企業快速、長遠發展。
2 忽視企業內、外部涉稅條件建設
稅收法規的復雜性，國家稅收政策的動態性，要求企業有專門的機構、專業的人員來進行所得稅稅收籌劃工作。高新技術企業以其特殊性更注重研發機構以及新產品的銷售，產品的高回報、高附加值和其固定資產在其資產結構中所占的比例常常忽視企業內、外部涉稅條件建設。內部條件建設是指企業可以根據自身的實際情況決定是委托會計師事務所、律師事務所等中介機構來進行籌劃工作，還是由企業設立專門的機構、聘請合格的人員來進行籌劃工作。從人員素質上講，從事籌劃工作的專業人員不僅要精通稅法、財務會計法規和企業管理等方面的知識，而且還應具備較強的溝通能力和文字綜合能力，能夠在充分了解企業基本情況的基礎上，運用專業知識和自身的判斷能力，為企業出具籌劃方案或提出籌劃建議。從機構設置上講，當企業的規模達到了一定程度，經營范圍比較廣泛，經濟業務比較復雜，需要進行的稅收籌劃工作又相當繁多時，就要求企業設立有關的部門機構進行稅收籌劃工作。稅收優惠是國家稅制的一個組成部分，是政府為達到一定的政治、社會和經濟目的對納稅人實行的稅收鼓勵。稅收優惠對稅收籌劃潛力的影響表現為：優惠政策范圍越廣、差別越大、方式越多、內容越豐富，則納稅人籌劃的活動空間越大。首先，在外部條件建設中，當納稅人處于不同的主體地位、不同經濟性質或是在不同的經濟發展水平條件下，稅法規定有相應不同的偏重和待遇時，不同企業可以利用稅收內容的差異來進行所得稅籌劃，特別是當關聯企業的稅負輕重不同時，關聯企業就可以以稅負作為利潤轉移的導向，達到籌劃的目的。其次，目前我國的會計政策可分為兩大類：一類是強制性的會計政策，如會計期間的劃分、記賬本位幣等；另一類是可選擇的會計政策，企業根據有關制度的要求在制度范圍內可以進行具體會計政策的選擇，如壞賬準備的計提方法、固定資產折舊核算方法等。這些可以選擇的會計政策為所得稅籌劃提供了可以執行的空間，為企業在這些框架和各項規則中“自由流動”創造了機會，企業可以根據自身的生產經營狀況和稅收的相關法規在權衡的前提下，選擇能夠節稅的最優會計政策。最后，涉稅零風險是指納稅人賬目清楚，納稅申報正確，繳納稅款及時、足額，不會受到任何關于稅收方面的處罰，即在稅收方面沒有任何風險，或風險極小到可以忽略不計的一種狀態。在涉稅零風險狀態下，納稅人雖然不能直接減輕稅收負擔，但卻能避免某些利益損失的發生，亦即間接地獲取了一定經濟利益，從長遠而言，贏得政府信譽更有利于企業的發展。
二、我國高新技術企業所得稅納稅籌劃問題分析
1 高新技術企業對所得稅籌劃主觀認識不足
法律對權利的規定是實施權利的前提，美國著名的法官漢德曾指出：人們通過安排自己的活動來達到降低稅負的目的，是無可厚非的。任何人都無須超過法律的規定來承擔稅負。稅收不是靠自愿捐獻，而是靠強制課征，不能以道德的名義來要求稅收。根據我國稅收征管法及其實施細則，我國納稅人及扣繳義務人主要有以下權利：延期申報權、延期納稅權、依法申請減稅、免稅權、多繳稅款申請退還權、委托稅務權、要求承擔賠償責任權、索取收據或清單權、保密權、申請復議和提起訴訟權等。稅收籌劃是納稅人對其資產、收益的正當維護，是對經濟利益追求的一種本能，只要沒有超越納稅人權利的范圍，就屬于其正當的經濟權利。因此，稅收籌劃是納稅人的一項基本權利，是納稅人對社會賦予其權利的具體運用，納稅人在法律容許或不違反稅法的前提條件下，有從事經濟活動、獲取收益的權利；有選擇生存與發展的權利。稅收籌劃所取得的收益應屬合法收益，這是高新技術企業開展所得稅籌劃的基本前提。高新技術企業在進行所得稅籌劃時不僅考慮到合法性，還應兼顧到整體性，企業進行所得稅籌劃應從全局出發，把所有經濟活動作為一個密切聯系的整體來考慮。當企業所得稅的籌劃同其他稅種的籌劃產生矛盾，或者與別的經營活動的目標發生沖突時，應當在企業的整體目標下進行協調，獲得一致。當前高新技術企業進行企業所得稅籌劃缺乏樹立長遠的戰略籌劃意識，只重當期的好處，未能兼顧未來的利益，也就無法實現最優的配比，當當前籌劃和長遠籌劃利益發生沖突時，企業應當全面考慮，綜合衡量，使得企業所有活動服從實現企業整體經濟利益最大化和可持續發展的根本目標，不能一葉障目，片面追求暫時的所得稅負擔的最小化。高新技術企業在進行所得稅籌劃時還要認識到面臨的風險。
2 我國高新技術企業在理財活動中忽視所得稅的納稅籌劃
高新技術企業的財務管理是指企業對資金籌集、投資和分配的規劃安排，其主要內容是對投資決策、籌資決策、利潤分配決策等財務決策的籌劃。在這一系列決策中無一不受到稅收的影響。從根本上講，稅收籌劃應歸結于企業財務管理的范疇，它的目標是由企業財務管理目標決定，一切選擇和安排都圍繞企業的財務管理目標來進行。因此，籌劃方案都必須考慮是否滿足企業財務管理目標的實現，要遵循成本效率原則和資金的時間價值，任何偏離財務管理目標的涉稅籌劃方案都是沒有意義的。首先，從每一個所得稅籌劃的方案來看，都必須經歷有關涉稅事項籌劃目標的確定、稅收法律法規情報的收集、籌劃方案的設計、對收益成本的審核等多個階段，任何一個階段都離不開財務決策手段的運用。通過財務決策，才可以充分進行籌劃的可行性分析、收益預測和成本認定。其次，涉稅籌劃方案的實施必須得到有效的財務控制。籌劃方案由于涉及的經營時間較長，在運用籌劃策略的過程中，必須對設計的籌劃方案進行追蹤考核和預測，適時對籌劃方案作出調整。總之，資金、成本和利潤是企業財務管理的三大要素，而企業涉稅籌劃正是為了實現這三者的最佳利益，所得稅是企業在生產經營中第一大稅，合理籌劃所得稅是企業財務管理的有機組成部分，也在一定程度上體現了其財務管理水平。
3 我國高新技術企業所得稅納稅籌劃技術處理手段欠缺
高新技術企業所得稅籌劃是企業財務管理中重要的一環，也是需要專業技術的工作。企業所得稅涉及企業的現金流出、經營管理等諸多方面，尤其要求從事企業所得稅籌劃的會計人員具備專業的技術水平，目前我國的會計政策可分為兩大類：一類是強制性的會計政策，如會計期間的劃分，記賬本位幣等；另一類是可選擇的會計政策，企業根據有關制度的要求在制度范圍內可以進行具體會計政策的選擇，如壞賬準備的計提方法、固定資產折舊的核算方法等。在企業進行資金籌集、投資和分配的規劃活動中，投資決策、融資決策、利潤分配決策等財務決策的籌劃同樣涉及所得稅籌劃。這些會計處理手段、財務活動中對涉稅的以及對相關稅法的掌握均要求會計從業人員不僅有扎實的理論功底，更要具備實際的技術操作經驗，在稅法及有關規章制度的范圍內進行合法操作，在這些框架和各項規則中“自由流動”，同時還要根據企業的生產經營狀況，選擇能夠節稅的最優會計政策。目前，高新技術企業在上述的技術處理方面手段還比較欠缺。
三、我國高新技術企業所得稅納稅籌劃的合法對策原則
企業所得稅納稅籌劃是企業維護自身合法權益、追求經濟利益最大化的一種手段。為實現企業所得稅籌劃的應有目標，具體操作時應把握以下幾項原則：
1 合法性原則
高新技術企業進行所得稅籌劃時，必須嚴格遵守稅法及相關法規的規定。偷稅、逃稅等行為可以減輕納稅人的稅收負擔，但卻違背了合法性原則。稅法是國家制定的用以調整國家與納稅人之間在征納稅方面的權利及義務關系的法律規范的總稱。它是國家及納稅人征稅、納稅的行為準則，其目的是保障國家利益和納稅人的合法權益，維護正常的稅收秩序，保證國家的財政收入。稅務機關作為國家的代表應當依法征稅，納稅人也應依法履行自己的納稅義務。因此，企業只有在遵守稅法及相關法規的前提下，才能采取各種方法，進行所得稅稅收籌劃。
2 整體性原則
企業進行所得稅稅收籌劃應從全局出發，把所有經濟活動作為一個密切聯系的整體來考慮。當企業所得稅的籌劃同其他稅種的籌劃產生矛盾，或者與別的經營活動的目標發生沖突時，應當在企業的整體目標下進行協調，獲得一致。企業所得稅稅收籌劃也應當樹立長遠的戰略籌劃意識，既要看到當期的好處，也要照顧未來的利益，要兼顧整合當前和長遠利益，使之實現最優的配比。當當前籌劃和長遠籌劃利益發生沖突時，企業應當全面考慮，綜合衡量，使得企業的所有活動服從實現企業整體經濟利益最大化和可持續發展的根本目標，而不能一葉障目，片面追求暫時的所得稅負擔的最小化。
3 風險性原則
在無風險時，企業的收益當然是越高越好，但存在風險時，高收益必然伴隨著高風險，這時就不能簡單地比較收益的大小，還應當考慮風險因素以及經過風險調整后的收益大小。企業所得稅稅收籌劃需要企業在自身經濟行為發生之前作出適當的安排。經濟環境、社會環境和企業自身狀況等因素不斷變化使得企業所得稅稅收籌劃具有很強的不確定性，成功率并非百分之百，同時，籌劃的收益也只是一個估算值，而非絕對的數字。因此，企業在實施企業所得稅稅收籌劃時，應充分考慮籌劃的風險后，再作出決策。例如，在較長的一段時間內，國家可能調整企業所得稅稅率，改變部分稅收優惠政策，企業預期的盈利可能由于經濟的波動，市場的疲軟而變為虧損，或者由于經濟的繁榮，而使利潤劇增；此外，也可能會發生通貨膨脹，而稅法并未根據通貨膨脹水平對企業的應納稅所得額進行指數化調整，等等。因此，企業進行所得稅稅收籌劃，要建立在充分研究科學預測我國宏觀經濟走向、外圍環境行業走勢等的基礎上，進行充分的論證，對于籌劃的風險進行理性科學的評估和考慮。
4 具體問題具體分析原則
由于企業所得稅稅收籌劃總是由特定的經濟主體，在特定的時期，針對特定的國家和地區的相關企業所得稅稅收法律法規，在對于未來的特定預期下進行的，因此企業進行所得稅稅收籌劃時，不能總是停留在現有的模式上，更不能僵硬地套用別人的方法，而應根據客觀條件的變化，做到因人制宜、因地制宜、因時制宜，從而實現預期的目標。比如，我國的企業所得稅采用比例稅率，通過折舊期限和折舊方法的選擇，企業可以獲得資金時間價值上的好處，但是當企業處于盈利、虧損或稅收優惠期等不同狀態時，應選擇的折舊期限和折舊方法是不同的。
5 利用國家給予的優惠政策
稅收優惠政策的制定通常反映了政府通過稅收手段實施宏觀調控的意愿，是實現稅收調節經濟的職能作用的主要途徑。由于我國目前尚處于向市場經濟轉軌時期，稅收立法上仍保留了大量的減免稅優惠政策，這就為企業開展所得稅稅收籌劃提供了較為廣闊的空間，高新技術產業作為新興行業，稅收立法上對高新技術企業也有傾斜，對高新技術企業所得稅籌劃有利的優惠政策歸結起來主要有以下幾種：降低稅率、稅收抵免、加速折舊、盈虧互抵、無形資產的確定、計量和攤銷以及優惠退稅等。
6 減少應納稅所得額
應納稅所得額是企業繳納所得稅的依據，減少應納稅所得額，不但可以直接減少應納稅額，間接地也可以適用較低的稅率，以達到雙重減稅效果。如企業可以使各項收入最小化，在稅法允許范圍和限額內，使各項可以稅前扣除的成本費用最大化等。需要注意的是，雖然減少應納稅所得額可以直接減少應納稅額，但減少應納稅所得額并不是總能符合企業價值最大化的總體目標。
7 延緩納稅期限
資金具有時間價值，不同時點上的資金其價值是不相同的，而稅收始終是企業經營過程中的一種現金凈流出，延緩納稅期限，可以使企業享受無息貸款的利益。企業可以對收入、成本、損失、費用等項目進行調整或分攤，合理歸屬應稅所得的所屬年度，如存貨計價方法的選擇、折舊的計提方法的選擇等。選擇合適的會計處理方法，即主要指收入實現的方式和費用確認的方法，盡量使應稅收入或所得在稅法允許的范圍內推遲實現，即延遲納稅義務發生的時間，可以獲得延遲納稅的利益。在同等的風險條件下，企業的納稅額越小，納稅時間越晚，企業獲得的利益相對越大。
8 順應稅務管理的要求
我國現行的稅收征管制度有納稅人應當向主管稅務機關提供信息、獲取批準等方面的規定。如果企業按規定提供了相應的信息并依法獲得了批準，就可以享受稅收減免、稅收返還或者退稅、稅前扣除等優惠，否則就必須正常納稅。企業在這方面必須留意，在核算上早作安排，避免不必要的稅收支出。
四、結束語
所得稅作為國家組織財政收入的形式，無論其通過何種稅種來籌集稅收收入，結果都是減少了企業的經營成果，降低了企業的經濟效率。而企業作為市場經濟的主體，其經營目的則是追求收入、利潤的最大化和成本、費用的最小化。企業通過各種途徑獲得的收入，都需要經過繳納企業所得稅的環節，才能最終形成企業的收益，其從籌建、開始生產經營直至解散的各個階段，都處于企業所得稅的影響之下。因此，企業作為以盈利為目的的經濟組織，必然在法律許可的范圍內，采取各種方法進行所得稅籌劃，減輕自身的稅收負擔。我國高新技術企業要重視所得稅籌劃，進行所得稅納稅籌劃要有法律依據及必要分析，要貫穿其投資、籌資、經營、利潤分配等各項活動中。隨著我國法制建設的逐步完善，稅收制度將會變得更加規范和透明。同時，市場經濟的蓬勃發展，我國企業的經營管理水平和人員素質的不斷提高，以及國內外具有成熟納稅籌劃經驗的會計師事務所、稅務師事務所的不斷涌入，為我國高新技術企業開展納稅籌劃提供了借鑒。
參考文獻
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篇9
一、企業合并的納稅籌劃
（一）企業合并的稅務處理規定
通常情況下，被合并企業應視為按公允價值轉讓、處置全部資產，計算資產的轉讓所得，依法繳納所得稅；合并企業接受被合并企業的有關資產，計稅時可按經評估確認的價值確定成本。合并企業和被合并企業為實現合并而向股東回購本公司股份，回購價格與發行價格之間差額，應作為股票轉讓所得或損失。合并企業支付給被合并企業或其股東的收購價款中，除合并企業股權以外的現金、有價證券和其他資產，不高于所支付的股權票面價值20％的，當事人各方可選擇按以下規定進行所得稅稅收處理：
被合并企業不確認全部資產的轉讓所得或損失，不計算繳納所得稅；被合并企業合并以前的全部企業所得稅事項由合并企業承擔，以前年度的虧損，如未超過法定彌補期限，可由合并企業與被合并企業資產相關所得彌補；合并企業接受被合并企業全部資產的計稅成本，須以被合并企業原賬面凈值為基礎確定。
被合并企業的股東以其持有的原被合并企業的股權交換合并企業的股權，不視為出售舊股、購買新股處理。被合并企業的股東換得新股的成本，須以其所持舊股的成本為基礎確定。
（二）企業合并中納稅籌劃的策略
從上述規定可看出，在合并中由于產權交換支付方式不同，其轉讓所得、資產計價、虧損彌補等涉及所得稅事項可選擇不同的稅務處理方法。而對涉及所得稅事項的稅務處理方法不同，必然對合并或被合并企業的所得稅負擔產生不同的影響，這就要求進行企業合并稅收籌劃時必須考慮如下幾個方面：
1．資產轉讓損益確認與否對所得稅負的影響。在企業合并中，被合并企業是否確認財產轉讓收益取決于產權交換支付方式。在合并企業支付給被合并企業或其股東的收購價款中，非股權支付額不高于20％的，被合并企業可以不確認全部資產的轉讓所得或損失，只有待股權轉讓后才計算損益，作為資本利得所得稅。如合并企業支付給被合并企業或其股東的非股權支付額高于20％的，被合并企業應視為按公允價值轉讓、處置全部資產，計算資產轉讓所得，依法繳納財產轉讓所得稅。由于上述兩種情況，其轉讓收益的確認時間、計稅依據不同，對被合并企業的所得稅負影響也不同。例：A企業購買B企業，出價1000萬元，B企業賬面凈資產為850萬元。如A企業全部用股票支付，則B企業的股東在合并時不需繳納所得稅。如A企業用股權支付70％、用現金支付30％，則被合并企業在合并時應按資產轉讓所得1000－850＝150萬元，繳納150×33％＝49．5萬元的企業所得稅。即使在第一種情況中，B企業的股東將其股權轉讓時，應繳納資本利得所得稅，但那相當于B企業的股東取得了一筆無息貸款。
2．資產計價稅務處理對所得稅負的影響。在非股權支付額不高于20％的情況下，合并企業接受被合并企業的全部資產的計稅成本，可按被合并企業原賬面凈值為基礎確定；而如果非股權支付額高于20％的，合并企業接受被合并企業的資產，可按經評估確認的價值確定計稅成本。由于兩種不同情況下，合并企業接受的被合并企業的資產計入成本費用價值基礎不同，必然導致稅前扣除的金額不同，從而使合并后合并企業的所得稅負不同。如在上述例子中，A企業接受B企業的資產中有生產線一條，原賬面原值300萬元，已提折舊210萬元，預計折舊年度10年，已折舊7年（不考慮凈殘值），該生產線在合并時評估作價150萬元。則：在第一種情況下，年折舊額＝(300－210)÷(10－7)＝30萬元；第二種情況下，其年折舊額＝150÷(10－7)＝50萬元。折舊額越大，應稅所得越少，企業就可少納所得稅。
3．虧損彌補的處理對所得稅負的影響。在非股權支付額不高于20％的情況下，被合并企業以前年度的虧損，如果未超過法定彌補期限的，可由合并企業繼續按規定用以后年度實現的與被合并企業資產相關的所得彌補；而高于20％的，被合并企業以前年度的虧損，不得結轉到合并企業彌補。如：A企業1999年初合并B企業，B企業當時有200萬元虧損未得到彌補，其稅前彌補期限尚有1年。被合并的B企業凈資產的公允價值為100萬元，合并后合并企業全部凈資產的公允價值為500萬元，合并后合并企業1999年的彌補虧損前應稅所得300萬元。則兩種不同支付方式的應納所得稅額計算結果不同。第一種支付方式，合并企業1999年共應繳納所得稅款33萬元，比第二種支付方式應繳所得稅99萬元少了66萬元。
二、企業分立的納稅籌劃
（一）企業分立的稅務處理規定
通常情況下，被分立企業應視為按公允價值轉讓其被分離出去的部分或全部資產，計算被分立資產的財產轉讓所得，依法繳納所得稅；分立企業接受被分立企業的資產，在計稅時可按經評估確認的價值確定成本。如是存續分立，被分立企業未超過法定彌補期限的虧損額可由存續企業繼續彌補。如是新設分立，被分立企業未超過法定彌補期限的虧損額不得結轉到分立企業彌補。分立企業支付給被分立企業或其股東的交換價款中，除分立企業股權以外的非股權支付額，不高于20％的，經稅務機關審核確認，企業分立當事各方也可選擇下列規定進行分立業務的所得稅處理：
被分立企業可不確認分離資產的轉讓所得或損失，不計算所得稅；分立企業接受被分立企業的全部資產和負債的成本，須以被分立企業的賬面凈值為基礎結轉確定；被分立企業已分離資產相對應的納稅事項由接受資產的分立企業承繼，被分立企業的未超過法定彌補期限的虧損額由接受分離資產的分立企業承繼。
（二）企業分立中納稅籌劃的策略
在企業分立中由于產權交換所采用的支付方式不同，其資產轉讓損益、虧損彌補等涉及所得稅的事項也可選擇不同的稅務處理方法。而選擇處理方法不同，會對分立或被分立企業的所得稅負產生不同影響，這就要求進行企業分立的稅收籌劃時必須考慮如下幾個方面：
1．從是否確認資產轉讓損益來看，當被分立企業分離給分立企業的資產轉讓價格高于賬面凈值時，應選擇分立企業支付給被分立企業的非股權支付額不高于20％的支付方式；當被分立企業分離給分立企業的資產轉讓價格低于賬面凈值時，則應選擇分立企業支付給被分立企業的非股權支付額高于20％的支付方式，從而降低被分立企業的所得稅負。
2．從資產計價的稅收處理來看，當被分立企業分離給分立企業資產的評估價值低于賬面凈值時，應選擇非股權支付額不高于20％的支付方式，從而降低分立企業的所得稅負；當被分立企業分離給分立企業資產的評估價值高于賬面凈值時，要選擇哪一種支付方式，則必須考慮其他方面的因素，因為不管采用哪種支付方式，分立企業都可按其所接受的資產的評估價值確定結轉計稅成本。
3．從虧損彌補的處理來看，如果被分立企業尚有未超過法定彌補期限的虧損額時，應選擇非股權支付額不高于20％的支付方式。因為選擇這種支付方式，降低分立企業的所得稅負。而是否選擇非股權支付額高于20％的支付方式，則還必須看企業采用的是存繼分立還是新設分立。
從上述分析可以看出，不管是企業合并或是分立的稅收籌劃，都必須充分考量資產轉讓損益、資產計價和虧損彌補的稅務處理方法對所得稅負的影響。為便于說明問題，我們分別從各個方面剖析其對稅負的影響。在現實中，應把三方面對企業稅負的影響綜合起來進行比較，方能達到稅收籌劃的最佳目的。
三、企業清算的納稅籌劃
（一）企業清算的稅務處理規定
企業清算是指企業由于經濟或契約等原因，不能或不再繼續經營時，按照國家有關法律法規及企業具有法律效力的章程協議等文件精神，依照法定的程序，對企業的資產、債權、債務等進行清理與結算，并對企業剩余財產進行分配，解除企業法人資格的一系列行為。隨著市場經濟的發展、現代企業制度的建立和我國有關法律法規的不斷完善，企業清算的現象將越來越多。 根據我國《企業所得稅暫行條例》和《外商投資企業和外國企業所得稅法》及其實施細則規定，企業清算時，應以清算期間作為一個納稅年度，清算所得應依法繳納所得稅。企業的清算所得可按下列公式計算：全部清算財產變現損益＝存貨變現損益＋非存貨財產變現損益＋清算財產盤盈，凈資產或剩余財產＝全部清算財產變現損益－應付未付職工工資、勞動保險費等－清算費用－企業拖欠的各項稅金－尚未償付的各項債務－收取債權損失＋償還負債的收入(因債權人原因確實無法歸還的債務)，應繳清算所得稅＝清算所得×適用稅率。
企業應繳納的清算所得稅，應于企業辦理注銷登記之前，向主管稅務機關申報繳納。
（二）企業清算中納稅籌劃的策略
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1.1 企業納稅籌劃的必要性
(1)納稅籌劃是企業實現利潤最大化的必要措施之一。市場經濟是激烈競爭的經濟,經濟主體為了能夠在激烈的市場競爭中獲勝,在經濟社會中占有一席之地,必然采取各種合法措施來實現經濟利益的最大化。納稅籌劃就是實現經濟利益最大化的有力措施之一。隨著我國稅制的不斷完善,納稅支出已經成為企業的一項重要支出,如何優化納稅支出的納稅籌劃已成為現代企業 財務 管理 的重要內容之一。
(2)納稅籌劃是企業發展的需要。提起納稅籌劃,不少人認為納稅籌劃就是犧牲國家利益謀取企業私利,這是一種錯誤觀點。納稅籌劃是企業發展的需要,在市場經濟體制下,依法納稅是每個企業承擔的責任和應盡的義務。有些企業為了減少本企業的負擔便打起了少繳稅的主意,但往往是事與愿違;有些企業又在不知不覺地多繳稅。這就使納稅籌劃逐漸獨立出來,并成為企業經濟活動中不可或缺的一種重要活動。
納稅籌劃是通過非違法的避稅行為和合法的節稅方案以及稅負轉嫁的方法達到盡可能減少納稅行為,從而達到少繳稅款的目的。也就是說,納稅籌劃是納稅人在熟知相關稅收法規的基礎上,在不違反國家稅法及相關法律、法規的前提下,通過對籌資活動、投資活動、經營活動的科學安排,運用合理的方法和技巧達到規避或減輕稅負、最大化企業利益的行為。
企業利益最大化了,同時也就給國家帶來了應有的利益,兩者并不矛盾,是相互依存的兩個方面。沒有企業的利益,國家利益也會受到影響;同樣,企業不保證國家的利益也就沒有了長久生存、發展的空間。
(3)納稅籌劃要樹立守法意識和維護自身權利意識。納稅籌劃是企業合理、合法地對企業的納稅行為進行統籌規劃,以減少稅費支付,在不違反國家稅法及相關法律、法規的前提下,運用合理的方法和技巧最大化企業利益,與偷稅、騙稅、抗稅和欠稅有著本質的區別。
使企業樹立維護自身權利的意識。我國《稅收征管法》制定的目的是“為了加強稅收征收管理,規范稅收征收和繳納行為,保障國家稅收收入,保護納稅人的合法權益,促進經濟和社會發展。”由此可見,企業的規劃在合法的情況下,是受 國家法 律、法規保護的正當權益。也就是說,無論從企業的角度講還是從國家、政府即征稅方的角度講進行納稅籌劃都有其必要性。稅法對不同地區的收受差異,使企業在減輕自身負擔的同時自動調節地區間的經濟結構,充分體現了國家稅收的經濟杠桿作用。
1.2 目前納稅籌劃應關注的問題
納稅籌劃是在保證國家利益和企業利益的同時,保證企業的利益及企業的發展。在充分利用國家政策時,目前應重點關注以下方面的納稅籌劃問題。
(1)企業改革面臨的納稅籌劃問題。企業隨著改制的發展,將成為獨立的法人主體,原來企業內部單位的有償結算收入將按政策繳納各項稅費,這無形中就會增加企業的納稅額。
(2)技術改造納稅籌劃。根據 財政 部、國家稅務總局的相關文件規定,凡在我國境內投資于符合國家產業政策的技術改造項目的企業,其項目所需國產設備投資的40%可從企業技術改造項目設備購置當年比前一年新增的企業所得稅中抵免。企業可以選擇有利于自身的技術改造方式和設備購置的順序來進行納稅籌劃。
(3)籌資方式的籌劃。從 財務管理 的角度上講,企業的籌資方式從性質上劃分為負債籌資和權益籌資兩種方式。籌資方式的不同會形成納稅上的差異,我們要在不破壞資本結構的前提下,選擇適應于企業自身的籌資方式。
2 納稅籌劃方案
2.1 增值稅中 運輸 收入繳納稅款的籌劃
由于承擔著運送供暖用煤等運輸業務,核算中存在著是否單獨經營的情況,如果將其納入增值稅混合銷售行為,會為企業帶來了一個籌劃空間。
如公司各單位年提供的外部運輸收入按3500萬元計算,購買汽車配件及發生的燃料費3100萬元。
(1)按非增值稅應稅項目計算繳納營業稅應發生稅費情況:
營業稅3500×3%=105萬元
城建稅105×7%=7.35萬元
教育 費附加105×4%=4.2萬元
支付稅費合計 116.55萬元
(2)按增值稅兼營行為處理發生稅費情況:
增值稅銷項稅額3500×17%=595萬元
增值稅進項稅額3100×17%=527萬元
城建稅(595-527)×7%=4.76萬元
教育費附加(595-527)×4%=2.72萬元
支付稅費合計 75.48萬元
從上述分析可以看出,按兼營行為處理,企業少支付稅費41.07萬元,并且可以多抵扣稅款527萬元。
2.2 所得稅的納稅籌劃空間
企業在年終預計年應納稅所得10.1萬元,年終決定向希望工程捐款0.1萬元。如不捐贈,企業所得稅率33%,稅后利潤6.77萬元;如果捐贈,企業所得稅率27%,稅后利潤7.3萬元;企業通過分析計算,這項捐贈給企業帶來0.5萬元的利潤。這里年終預計所得額就是經營中不確定的風險,企業在籌劃的同時要考慮化解各種風險的措施,以最大限度地保證企業的利益。
2.3 利用 銀行 貸款的納稅籌劃空間
企業擬購買10000萬元的設備,以增加贏利,對 投資 企業內部有兩種不同意見,是利用10年積累的資金購買設備還是向銀行貸款。 財務 部門提供了兩種方案的納稅對比分析:
(1)用10年積累的10000萬元購買設備,投資收益期為10年,每年平均贏利為2000萬元。
該廠平均每年納所得稅2000×33%=660萬元,10年共納所得稅6600萬元。
(2)貸款10000萬元購買設備,年平均贏利仍為2000萬元,年利息支出150萬元,扣除利息后,企業每年贏利1850萬元。
這樣企業每年納所得稅1850×33%=610.5萬元,10年共納所得稅6105萬元。
顯然,企業以貸款方式進行投資有許多好處,可以提前進行所需要的投資活動以獲取更多的利潤,可以減少企業承擔的資金風險,減輕稅負。
(3)處置報廢固定資產的納稅籌劃。企業2007年已報廢固定資產凈殘值1500萬元,對這些固定資產是整體出售還是拆除后出售進行了分析。拆除后處置預計收入1200萬元,拆除費用55萬元。
按相關政策,企業不將固定資產拆除,直接銷售按《國家稅務總局關于印發增值稅問題解答(之一)的通知》(國稅函發[1995]288號)文件規定,銷售自己使用過的其他屬于貨物的固定資產,暫免繳納增值稅。
3 納稅籌劃的建議方案
3.1 技術改造納稅籌劃設計方案
(1)技術改造納稅籌劃的設計思路。 財政 部、國家稅務總局關于印發《技術改造國產設備投資抵免企業所得稅暫行辦法》的通知[財稅字(1999)290號]和國家稅務總局關于印發《技術改造國產設備投資抵免企業所得稅審核 管理 辦法的通知》[國稅發(2000)013號]文件規定,凡在我國境內投資于符合國家產業政策的技術改造項目的企業,其項目所需國產設備投資的40%可從企業技術改造項目設備購置當年比前一年新增的企業所得稅中抵免。按照規定,企業每一年度投資抵免的企業所得稅稅額,不得超過該企業當年比設備購置前一年新增的企業所得稅稅額。如果當年新增的企業所得稅稅額不足抵免時,未抵免的投資額可用以后年度企業比設備購置前一年新增的企業所得稅稅額延續抵免,但延續抵免期限最長不得超過五年。
(2)建議方案。①當年“新增稅款”大于后購置設備尚未抵免的金額時,則當同一技術改造項目分年度購置設備時,在同一抵免年度內,對以前年度分年度購置的設備應分別計算抵免額,即“先購置設備先抵免,后購置設備后抵免”,不影響抵免額。②當年“新增稅款”小后購置設備尚未抵免的金額時,則當計算后購置設備的抵免額時,因為本年度應納稅額已經抵免了先購置設備的抵免額,故“新增稅款”就有可能不足抵免后購置設備的應抵免額。這種情況下就要先比較先后購置設備抵免額的大小和可抵免剩余年限,再選擇是抵免先購置設備還是后購置設備抵免額。
3.2 籌資方式的籌劃設計方案
《稅法》規定納稅人在生產、經營期間,向 金融 機構 借款的利息支出,按照實際發生數扣除;向非金融機構借款的利息支出,按照不高于金融機構同類、同期貸款利率計算的數額以內的部分,準予扣除。
從 財務管理 的角度上講,企業的籌資方式從性質上劃分為負債籌資和權益籌資兩種方式。籌資方式的不同會形成納稅上的差異,按《稅法》規定, 債務 利息可從所得稅前扣除,而股利支出在所得稅后支付。兩者的差異導致了負債和權益資本對企業 稅收 成本 和企業價值的不同影響。
從納稅籌劃的角度看,企業適度采取負債籌資比權益性籌資優越得多,企業負債增加,納稅支出減少,每股收益增大,企業價值增加。因此,在提高生產能力籌集資金上可以采取向銀行借款、發行企業債券、企業間相互 融資 等進行籌資。股份制煤炭企業還可以采取盡量減少權益性資本所占的比例等方式進行納稅籌劃,但要注意資金結構的合理性。
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文章編號：1000-176X（2013）05-0085-06
“避稅”一詞最早出現在歐美地區，已經有上百年的歷史了，發達國家的大公司將其經營活動范圍擴展到全球各個角落的同時，也將避稅帶到其它國家，使發展中國家和不發達經濟地區深受其害，形成了全球性問題。改革開放三十多年間，跨國公司在華避稅行為比比皆是，防不勝防，使我國稅源大量流失。面對這種挑戰，有必要從戰略角度研究跨國公司避稅的影響因素，量化這些因素與稅務機關稅收征管之間的關系，并且揭示其內在的邏輯關系，從而為國家稅務機關采取反避稅措施提供建議及意見。
（四）跨國公司避稅影響因素的相關理論綜述
與本文有關的理論主要有三類：第一類研究稅收籌劃和避稅港經營問題，如Fuest和Riedel[1]；第二類研究年度企業有效稅率（Effective Tax Rate，ETR）的變動，如Rego[2]、Dyreng等[3]、Schwarz[4]； 第三類研究會計（賬面）—應稅利潤差額的成因及后果，如Hanlon [5]。
我們通過第一類理論文獻了解稅收籌劃的策略手段，學習有稅收籌劃傾向的企業特征有哪些。
一、文獻綜述
對美國跨國公司避稅進行實證研究的文獻較多，學者們研究公司是否通過利潤轉移行為最小化其稅負，以及轉移利潤的途徑和結果。Fuest和Riedel[1]的研究中概要描述了包括貿易轉移定價法、利潤轉移、避稅港經營等幾種主要的避稅方法。Grubert和 Mutti[2]、Rousslang[3]、Hines和Rice[4]的實證研究結果表明，美國跨國公司的稅前利潤在避稅港留存較多，這符合利潤轉移行為動機。Baker[5]基于對11個國家獲得的貿易公司在20世紀90年代進行的550份（匿名面談）調查資料進行匯總并分析發現，從發展中國家每年流出的利潤高達5千億—8千億美元，其中，與美國相關的交易利潤流失額達2千億美元。Baker還指出同一跨國公司在兩個不同國家的分公司之間可能存在跨境利潤轉移，其中，60%通過獨立分支機構之間的轉移定價、跨國公司內部轉移定價和虛假交易等合法交易實現，其余通過非法交易實現。Schwarz[6]也指出，在全球化的市場經濟中，美國的跨國公司將其在美國和歐洲高稅率國家獲得的利潤轉移至避稅港。
在高稅率的國家舉債融資，利潤多流向稅率低于10%的國家。Desai等[10]研究跨國公司利用利息支出可從稅基中扣除來轉移利潤，因此在高稅率國家的子公司多采用債務融資。
通過第二類理論文獻總結研究方法。如Schwarz[6]采用截面數據回歸模型檢驗美國跨國公司是否通過利潤轉移行為最小化其稅負。Rego[7]采用COMPUSTAT數據集中1990—1997年微觀企業面板數據建立回歸模型，檢驗了跨國公司稅收籌劃與經營范圍和經營規模的正相關關系。Mills等[8]通過采用企業3年平均ETR為因變量，采用稅收籌劃投資（企業稅務部工資+稅收籌劃費用），規模，國外資產虛擬變量，長期負債率（長期負債/總資產），固定資產率，庫存集中度等為自變量建立回歸模型并得出稅收籌劃投資多和杠桿比率高與企業ETR低相聯系的結論。
第三類理論文獻指出避稅企業的報告會計—應稅利潤差較大，二者相關度高。Manzon 和 Plesko[9]估計了一個固定影響模型，采用企業會計—應稅利潤差額為因變量，采用有利節稅的投資和融資（利潤率、虧損經營、銷售額變化），隨時間變化的投資（廠房設備和其它資產的定期折價/退休福利），永久性差異（1993年前的商譽），偶然因素（虧損額變動、國外經營范圍、規模、之后的擴張）等為自變量進行實證分析。Desai 和 Dharmapala[10]利用會計—應稅利潤差額中不能解釋的部分作為避稅指標進行固定影響模型分析。因變量采用遞延收入對會計—應稅利潤差額回歸殘差做Y，自變量包括激勵補償和管理變量。
二、數據來源及統計分析
1.在華跨國公司相關數據來源
實證研究數據來源于某省國家稅務局稅收征管信息系統。本文采集了某省國家稅務局2011年管轄范圍內，申報財務報表的營業收入10萬元以上的A類外商投資、2 424戶獨資企業所得稅納稅人截面數據①。采集數據范圍包括企業類納稅人稅務登記信息、稅收申報表信息、財務報表信息以及對企業實施稽查后制作的《稅務處理決定書》等二十余項企業報告及稅務檢查信息。在此基礎上剔除報告信息缺失或造成變量計算錯誤的企業樣本，得到參與模型估計的有效樣本企業1 999戶。剔除的樣本企業包括：總資產小于等于0或未填報者；總負債小于等于0或未填報者；固定資產大于等于總資產者；總負債大于等于總資產者。
2.在華跨國公司樣本的統計分析
按照營業收入劃分企業規模及戶均實際繳納企業所得稅來看，兩者成正相關關系。有效樣本企業統計分析情況，如表1所示。 A類企業所得稅納稅人為查賬征收企業，B類企業所得稅納稅人為核定征收企業，與A類納稅人相比，企業規模相對較小、報告數據資料少，因而不做為本文實證研究的考察對象。
從表1中可以看出，在1 999戶企業所得稅納稅人中，營業收入在10億元以上的特大型企業64戶，占樣本企業總戶數的3.20%，繳納企業所得稅510 399萬元，占總數的67.36%。營業收入在3 000萬元—10億元之間的大型企業713戶，占樣本企業總戶數的35.67%，繳納企業所得稅237 973萬元，占總數的31.40%。營業收入在3 000萬元以下的中小型企業1 222戶，占樣本企業總戶數的61.13%，繳納企業所得稅9 392萬元，占總數的1.24%。
企業的虧損面與企業規模呈負相關關系，營業收入在3 000萬元以下的中小型企業的虧損面最大，達到57.28%。報告研發支出的企業戶數僅占總數的2.50%，研發企業隨企業規模增大而增多，支出金額也逐漸增加。稅務機關對企業近年的稅收遵從情況檢查結果顯示，企業的不遵從戶數比重達到9.80%。不遵從戶數比重隨企業規模增加而增加。
3.在華跨國公司樣本統計分析的結果
有效樣本企業中，戶數最多的三個行業分別為非金屬礦物制品業195戶、房地產業150戶和紡織服裝、服飾業146戶。戶均實際繳納企業所得稅最多的三個行業分別為汽車制造業3 625.63萬元、房地產業1 261.21萬元和金屬制品業346.88萬元。盈利企業占行業戶數最多的三個行業分別為汽車制造業71.76%、金屬制品業65.69%和電氣機械和器材制造業59.14%。虧損企業占行業戶數超過50%的行業分別為批發業、農副食品加工業和紡織服裝、服飾業。在虧損企業中，戶均虧損額最多的三個行業分別為房地產業1 917.24萬元、汽車制造業1 214.39萬元和非金屬礦物制品業852.98萬元。
三、跨國公司避稅影響因素的實證分析
1.估計模型的變量定義
本文借用Rego[7] 和Dyreng等[11]等文獻的實證研究方法，首先，定義因變量1，即Y1為有效稅率變量（Effective Tax Rate，ETR）。且ETR=實繳所得稅/稅前會計利潤。
如果兩個企業稅前會計收入相等，繳稅少的企業有效稅率低，可視為稅收籌劃更加有效。所以，政策制定者和學者們均把ETR做為衡量企業稅收負擔的重要指標。Levenson [12]的研究認為稅收籌劃會降低企業ETR，某些稅收籌劃戰略甚至可以把企業的ETR從35%—40%的水平降低至10%，這些節稅提高了企業的股份回報率，從而使企業在分析師的評估中處于比競爭對手更有利的地位。ETR低的企業稅后現金流更多，在分析師的預測、投資建議和證券行市中都會有所體現。Swenson[13] 認為，股票市場把企業繳納稅收多少做為衡量企業控制成本能力的衡量指標。因此，ETR是眾多股東關注的重要企業表現指標。實際計算時，如果企業虧損的話，變量值取0。
其次，定義因變量2，即Y2為企業報告會計—應稅利潤差額（Book-Tax Difference，BTD）。指標值為企業報告會計利潤總額與應納稅所得額之間的差額，如果差額為0，指標取值0，其它情況下將差額的數量級取自然對數進行縮減。會計—應稅利潤差額是Lisowsky 等[14]采用的避稅指標，也是Chen等 [15]采用的4個避稅指標之一。 Chen等[15]實證研究采用的因變量分別為：GAAP ETRs，CASH ETRs，全部會計—應稅利潤差額和非正常的會計—應稅利潤差額。
最后，定義因變量3，即Y3為企業負債率（Long-Run Leverage）。界定跨國企業收入轉移存在難度，跨國公司分支機構一般共享企業獨特的資源，如品牌或技術，這些商品極少與第三方進行交易，因此難以取得其定價標準，也難以對其子公司利潤分配的真實性、客觀性予以證實。現有的實證研究多關注收入轉移的動因及規模，一方面從動機出發，如看企業負債情況，研究其它因素相同的情況下，跨國公司是否在高稅率地區有更多負債；另一方面研究轉移定價和無形資產的屬地問題。因Y3在因變量為Y1、Y2的模型估計中充當自變量，定義參見下文的自變量定義。
2.估計模型的自變量定義
模型估計采用的自變量定義如下：
企業規模（Size）：企業的營業收入取自然對數值。在美國國內經營和跨國經營的總體樣本中，規模較大的企業，ETR也較高，這與Zimmerman[16]和 Omer等[17]關于大企業與小企業相比承擔了更多的政治成本的結論一致。跨國企業擴張地域越廣泛，其ETR與國內企業相比越小，所以說企業經濟規模與稅收籌劃相關。
利潤率（Profit）：企業報告會計利潤總額/營業收入。Grubert和 Mutti [2] 估計美國跨國公司在稅率為40%的國家報告平均稅前利潤率（稅前利潤/銷售收入）為9.30%，在稅率為20%的國家報告平均稅前利潤率為15.75%，由此推斷存在由節稅驅動的利潤轉移現象。從收入轉移的動因出發，企業會把利潤率高的項目放在低稅率地區進行。因此，在一定的假設前提下，如果企業規模相同的話，可以推斷利潤多的企業因為籌劃意識強而避稅更多，ETR相對較小。
虧損企業虛擬變量（Loss）： 當企業利潤總額
企業虧損額（Net Operation Loss，NOL）：當企業虧損額>0時，變量值取ln（虧損額），其它情況下變量值為0。Dyreng等[11]認為，如果虧損額增加的話，企業可能采取避稅行動，本文采用該指標模擬企業避稅額度的差別。但是也有觀點認為，因為虧損企業無稅收負擔，跨國企業有動機將利潤轉移至虧損子公司進行避稅。所以，該變量與企業避稅的關系尚無定論。
企業廣告和業務宣傳費支出：廣告和業務宣傳費支出/總資產。企業公眾可見度越高，避稅越少。Dyreng等[11]采用該指標做公眾可見度的指標，所以，該變量與企業避稅負相關。
企業研發支出：研發支出/總資產×100。Hanlon等[18]指出研發支出可進行稅收扣除，并且Dyreng等[11]認為它代表無形資產，為企業進行稅收籌劃提供更多的機會，所以，該變量與企業避稅正相關。
固定資產比率：固定資產/總資產。Mills等[8]指出資本密集型企業有多種稅收籌劃方法，包括資產是購買還是租賃取得、購買和處置的時間等，所以，該變量與企業避稅正相關。
無形資產比率：無形資產/總資產。Dyreng等[11]認為，無形資產價值可做為企業轉移收入難易的衡量指標。一個極端的例子是，沒有實物資產的企業，擺脫了固定資產的負擔，可以輕易的易址至稅收優惠地區，所以，該變量與企業避稅正相關。
負債率：長期負債/總資產。債務利息可稅前扣除，降低企業稅負，舉債融資是跨國公司在高稅率國家常用的避稅手段。另外，債務融資能力也是企業在當地政治力的一種體現。Dyreng等[11]將其做為企業財務復雜性的指標，所以，該變量與企業避稅正相關。
3.估計模型的行業虛擬變量定義
行業虛擬變量 （Industry Dummy）：當某行業企業超過40戶時，對該行業賦予一個虛擬變量。例如當企業為房地產業時，I2變量值為1，其它企業I2變量值為0。依此類推，共12個，如表2所示。指標可解釋為在控制了以上變量變化的同時，某些行業的稅負高，某些行業的稅負低。
從變量的統計描述可以看到，樣本企業平均有效稅率15%，低于我國標準企業所得稅率10個百分點，企業利潤率較低，虧損情況較嚴重，研發支出少，企業自主研發能力不強，可持續發展性較差。由于企業避稅手段相對于逃稅方式更加隱蔽，不易被發現，稅務機關通過稽查方式發現的不遵從企業數量較多，而通過反避稅工作發現的不遵從企業數量較少，這從一個側面反映了反避稅工作的艱巨性和復雜性。
模型估計前進行變量相關性檢驗，發現自變量LOSS與NOL變量高度相關，相關系數達到0.97。因此，在模型估計時，將兩者替換使用。其余變量之間的相關系數均低于0.70，保證了模型估計不存在多重共線性問題。
四、研究跨國公司避稅的影響因素的結論與應用
從模型估計結果來看，避稅與規模呈負相關關系，但顯著性較低，與以往研究結論相反。說明企業越大，避稅額越小。這與稅務機關對大規模企業的關注程度高、管理監控嚴格到位不無關系。企業利潤率越高，進行稅收籌劃的可用資源越多，從而避稅的可能性越大。由于虧損企業無稅收負擔，虧損額越多，企業避稅動機越小，因而虧損額與避稅呈負相關關系。
企業研發支出可申報免稅收入加計扣除，因而研發支出與避稅呈正相關。固定資產和無形資產比率高，均為企業避稅提供了更多便利，此兩項與避稅呈正相關。利息支出可稅前扣除，因而負債率高的企業避稅額大。稅務機關對企業前期避稅檢查有效減少了企業后期的避稅額度，但該變量的顯著性較低。廣告支出和前期稅務稽查行為對避稅均無顯著影響。一般來講，廣告宣傳費越多，企業知名度越高，企業避稅一旦被發現，由于聲譽受損而產生的成本較高。Gallemore等 [20]提到，美國國內稅務局（IRS）局長指出，“過度避稅”（tax aggressiveness）戰略會對企業聲譽造成顯著的風險，但實證證據很少。但Gallemore等[19]實證分析了一組因過度避稅而被稅務機關查處的大企業樣本，采用多指標衡量聲譽成本，包括管理層輪換率、營業利潤、廣告費用改變、財富雜志等媒體排名，實證研究結果與人們的直覺相悖，企業避稅對其聲譽無顯著影響。
本文的實證研究結論也證實了這一點。前期稅務稽查對企業稅收遵從行為的影響尚無定論，本文研究結果表明，稅務稽查對企業稅收遵從行為無顯著影響，印證了稅收法律“棍棒”對遵從行為沒有明顯影響。
在控制了以上諸多自變量影響的基礎上，房地產業和農副食品加工業企業避稅額顯著高于其它行業，而金屬制品業企業避稅額顯著低于其它行業，但變量顯著性較低。
綜上所述，本文實證研究得到的基本結論是：影響在華跨國企業避稅額的主要因素有利潤率、虧損額、企業的研發支出、固定資產、無形資產比率等。企業利潤率越高、研發支出越多、固定資產、無形資產比率越高、長期負債率越高，避稅越多；企業虧損額越多，避稅越少，稅務機關前期對企業的反避稅檢查工作在一定程度上抑制了企業后期的避稅行為。本文實證研究采用的數據無法獲知企業國外母公司及其它分公司的屬地、稅收政策法規、稅率及企業經營情況，使實證研究難以鑒別企業是否存在避稅港經營等某些重要的避稅決定因素。
暫時性和永久性差額估計，轉移定價不會造成會計—應稅利潤差額，暫時性和永久性差額也不都造成會計—應稅利潤差額。因此，在可獲得更豐富的數據指標的情況下，研究不應局限于ETR和造成會計—應稅利潤差額方面。使用財務報表數據的局限在于衡量避稅的指標，以及遵從與不遵從避稅之間的區別。并且避稅的影響因素還不局限于此，各因素之間的相互作用也產生一定的影響。
由于會計與稅法的差異，兩者不可比，申報表只能提供跨國企業在我國境內的經營情況，市場調查數據也很必要，此外，鑒于企業逃稅、避稅的普遍性，稅收申報表也不能反應全部事實。因為
稅務機關已發現的逃稅企業變量值是隨時間變化而變化的，隨時間推移逃稅企業虛擬變量可能發生改變。稅務機關對企業的稅務檢查發生在企業經濟活動結束后的2—3年，而本文僅采用了2011年檢查發現的逃稅企業虛擬變量，因而在一定程度上也會限制該變量對企業避稅影響的檢驗。
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篇12
引言
財政部和國家稅務總局于2011 年11 月16 日正式下發了《關于印發<營業稅改征增值稅試點方案> 的通知》（財稅[2011]110 號文件），意味著“營改增”不可逆轉地拉開了序幕。隨著“營改增”的全面展開，人們對建筑業“營改增”的呼吁也是日益增強。營業稅的征收以收入全額作為計稅基礎，不可避免會存在重復征稅，國家稅制改革初衷是要減少重復征稅，減輕企業稅負，因此，相信針對建筑業“營改增”問題在不久的將來也將踏上改革的舞臺。
一、從財務角度對建筑業稅務風險進行探討
本文根據證監會對行業的劃分標準，剔除數據缺失、帶ST、*ST 等的企業，共選取57 家上市建筑業企業2011-2013年數據作為樣本進行實證分析。
1.從樣本公司稅負率變化情況來看
經過統計，57 家樣本建筑業上市公司中有25 家的稅負率從2011 年到2013 年有所增長，占43.86%；有32家建筑業上市公司的稅負率有所下降，占56.14%。稅負率的增長說明企業營業稅稅負的加大，將導致企業成本壓力的增加。稅負率增高的可能原因是企業當年生產經營狀況較好，另一方面也可能是由于企業納稅籌劃不利，未能成功運用國家的優惠政策。稅負率的降低可能原因之一是為了降低成本，一些企業在購銷過程中，結算方式多用現金為主，不開發票，不記賬，在申報納稅時隱瞞銷售收入，這將造成國家稅收的流失。建筑業2011-2013 年有超過一半的企業營業稅稅負降低，說明建筑業的主營業務稅金及附加的稅務風險逐漸增加。
2.從稅負差異率角度來看
在進行稅務稽核或者稅務檢查時，稅務機關通常將上一年度的稅負率作為本年稅務風險的檢查標準，也就是說一般以行業稅負率作為稅負率的預警值，來衡量企業本年的納稅完成情況及是否存在違法行為。
2011 年57 家樣本公司中，有11 家建筑業上市公司的稅負差異率大于零，占當年樣本公司總數的19.30%；2012 年為17 家，占當年樣本公司總數的29.83%；2013年為19家，占當年樣本公司總數的33.34%。企業稅負差異率大于零，意味著該企業評估的對應稅種的稅負率高于行業對應稅種的稅負率，企業可能未能正確理解、掌握、運用稅收法規，或者可能沒有利用好應有的稅收優惠政策，或者沒進行合理的納稅籌劃而面臨承擔較大稅款負擔的風險；企業稅負差異率小于零，意味著該企業評估的對應稅種的稅負率低于行業對應稅種的稅負率，企業可能面臨因違反稅法的規定，或利用了不應利用的稅收優惠政策，或者采取了不合理的納稅籌劃而被稅務機關罰款甚至繳納滯納金的稅收違法風險。
3.從稅負差異率絕對值角度來看
2011 年57 家樣本公司中，有21 家的稅負差異率的絕對值大于30%，占比36.84%；2012 年有20 家的稅負差異率的絕對值大于30%，占比35.09%；2013 年有20家的稅負差異率的絕對值大于30%，占比35.09%。企業某一稅種的稅負差異率的絕對值越大，其面臨的稅務風險（包括稅款負擔風險或稅收違法風險）越大，并且根據稅務機關規定知公司稅負差異率的絕對值大于等于30%時，對應稅種稅務風險比較大，企業整體對應的稅務風險較大。
通過統計在所劃分差異率區間上建筑業上市公司占總樣本的比例來分析整體上稅務風險水平可知，2011-2013 年在57 家樣本公司中，稅收差異率絕對值大于30%的企業所占的比重為36.84%，比重較大，這應該引起有關部門的高度重視；絕大部分企業的稅負差異率小于零（2011-2013分別為：80.70%、70.18%、66.66%%），說明建筑業企業的稅務風險類型為稅收違法風險，并且有部分建筑業企業存在營業稅違法風險。通過以上分析可知，現存對建筑業征收營業稅，其征收的不合理性和嚴重的稅收風險問題，不利于企業的生存、稅務部門的管理和經濟的發展。我國從2011 年起陸續推進全社會范圍內的“營改增”試點，現已對交通運輸業和部分現代服務業等成功推進了“營改增”，但是建筑業的“營改增”試點時間暫未確定。住房和城鄉建設部曾于2012 年作過“建筑業及相關企業營業稅改征增值稅問題的調研”，調研的核心是稅負測算。可見，建筑業的“營改增”問題已引起社會各界的高度重視。
二、建筑業“營改增”的必要性
1.減少重復納稅。國家稅制改革初衷是要減少重復征稅，減輕企業稅負，避免重復納稅現象。近年來，隨著建筑安裝企業發展規模的不斷擴大，中間環節，即建設施工項目招投、大型工程分包轉包、子公司的項目分包轉包等越來越繁瑣復雜。處于營業稅納稅范圍內的建筑安裝企業在這些環節中承受這不同程度的重復納稅。
2.降低稅收征納成本。對兼營活動涉及增值稅和營業稅的建筑企業，通常由不同的稅務部門征管，征管成本較高、征收效率低，同時對于建筑業企業來講，因確定不同業務的納稅成本也較高。
3.有利于建筑業企業的技術更新及產業升級。對建筑業實行“營改增”后，企業新購進的機器設備、固定資產等可以進行增值稅抵扣，這對于企業更新技術設備淘汰落后產能有極大的推進與鼓勵作用，對于促進產業升級、企業轉型升級和結構調整有很大的促進作用。
三、對策與建議
（一）從建筑業企業角度來看
建筑業營業稅率為3%，財稅[2011]110 號文件明確規定，建筑業和交通運輸業一起，適用11%的增值稅稅率，而現行大多數建筑業企業在傳統的管理方法和粗放的管理水平情況下，有許多不能取得發票的情況存在，若改征增值稅則會導致稅負的實際增加。建筑業作為微利行業，稅負的實際增加直接影響了企業的盈虧情況，有些管理薄弱的企業甚至可能面臨生存危機。因此本文提出如下建議：
1.企業面對稅負率應有正確的態度。納稅人應直面稅務機關的“稅負率”評價，由于市場地位不同，經營規模不同，產品存在差異等原因，同行業間存在稅負率差異是必然的。
2.做好納稅培訓工作，進行納稅籌劃。企業的財務人員及稅務人員要時刻關注稅收動態，敏銳把握國家對建筑業“營改增”的各項政策，充分用活“營改增”。
3. 對管理的規范性要求增大。要加強對成本的控制，企業在進行融資時要選擇最優的辦法，利用多種方式進行融資，以使成本達到最低。對于固定資產的購進可以抵稅的規定，在實施“營改增”之前的這段時間，建筑業企業應避免購進固定資產，必要時可采用經營租賃或者融資租賃，待“營改增”實施之后再購進固定資產，以達到減稅的目的。
4.加強應收賬款的管理。建筑業企業在選擇合作對象時要嚴格對其資質和信用問題進行考察，嚴格規范企業的運營。
5.建筑業企業應慎重選擇供應商。企業應向增值稅一般納稅人采購物料，或者進行集中采購、分散使用的模式，以取得增值稅專用發票，不能提供的要考慮其價格足夠低以保證抵減進項稅。對甲供料的情況應積極關注稅務部門的最新規定，積極索取增值稅專用發票。
（二）從稅務機關等政府部門角度來看
隨著稅收執法檢查監督力度不斷加大、稅收管理工作的科學化、精細化日益深入，伴隨企業隱性的涉稅風險也進一步擴大，同時對企業稅務會計人員的素質、帳務處理、國家稅收法律、法規通曉度、熟練度、知識更新操作以及靈活運用、進行稅務策劃、分析能力等方面提出了更高、更嚴的要求。
1.政府等相關機關要進行充分調研。對不同地區、行業的“營改增”問題充分掌握，對稅務部門機構設置進行合理調整，對試點地區的經驗積極借鑒并大力宣傳。
2.國家應加快電子發票的推進。對電子發票的使用應積極引導，鼓勵納稅人對電子發票的認識與使用，加快電子發票的制度、管理、信息、系統的建設并推行電子發票，以降低“營改增”帶來的發票管理難度。
3.對固定資產等的稅收抵扣。對“營改增”一般納稅人原購進固定資產、大型設備、物料等抵稅，應允許按其剩余折舊年限計算可抵扣進項稅額，并在后續規定年限中按期抵扣。
4.對待稅負率的態度。稅務人員應更新觀念，對超過或嚴重低于行業稅負率的企業應合理看待，具體問題具體分析，抓住稅負問題的核心，鼓勵企業進行積極的改革創新，對企業的稅收執法檢查力度、監控力度不斷加強的基礎上，要重視稅收的科學化和合理性。改進并完善稅收法規，構建規范的認定程序及有效監督機制。
5.對集團企業的監督管控。有一些集團性企業或外商投資企業，具有較強的生產經營依賴性，他們存在不同程度的關聯關系。應掌握他們的生產投入關系，以免出現關聯交易調節稅款現象，對企業進行監督，以便進行申報稅款。
參考文獻：
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篇13
關鍵詞 ：高校教師；個人所得稅；納稅籌劃
中圖分類號：F29文獻標志碼：A文章編號：1000-8772（2014）28-0090-03
一、高校教師個人所得稅納稅籌劃的必要性
納稅籌劃是納稅人依據所涉及的現行稅法，在不違背稅法的前提下，運用納稅人的權利，通過合理的非違法的籌劃安排，進行的旨在減輕稅負的活動。可以看出納稅籌劃是納稅人遵循“法無明文不為過，法無禁止皆可為”的原則，在有多種納稅方案可供選擇時，通過策劃，選擇稅負最輕的方案，實現繳納最低的稅收的目的，所以納稅籌劃是合理合法的，它是納稅人自身權利的一種體現。
個人所得稅是指在中國境內居住或不在中國境內居住而從中國境內取得所得的個人而應繳納的稅。高校個人所得稅是指在學校任職或受雇于學校的個人所取得的工資、薪金、津貼、補貼、加班、獎金、其他補助等所有收入扣除相應費用后應繳納的稅。隨著我國經濟的快速發展，國家對教育投入的加大，高校教師個人收入也增長較快，國家稅務總局在2005年明確提出將高校教師界定為高收入行業，并作為個人所得稅征管的重點。因此，高校教師個人所得稅也迅速增長。以河北省某高校為例，1994年該校繳納個人所得稅3.12萬元，2012年繳納個人所得稅達到了3701萬元，20年間個人所得稅增長了1186倍。
那么，高校教師真的成為高收入人群了嗎？目前我國高校教師的收入一般來說包括三個方面：國家統發工資、校內工資和個人創收。具體表現為基本工資、獎金、課時費、各種津貼、勞務收入、稿酬等多項內容，教師收入內容的多樣性使得高校教師收入存在很大差別。在高校，確實存在著一部分高收入人群，但他們一般職稱都在副教授以上，對于剛參加工作的助教來說全年收入不過兩三萬元左右。曾經有人對高校教師收入做了統計和測算：在高校中真正的高收入者占高校教師比例不到5%，大部分普通教師生活并不富裕。此外，教師的課時費是根據課程和教學需要來安排的，各月或各學期之間的收入高低不均衡。課時少的月份收入達不到起征點，課時多的月份收入又遠遠高于起征點，但在扣除所得稅后得到較少的實際工資，而真正增加的是個人所得稅稅負，教師們普遍抱怨辛苦掙來的錢都繳稅了。據教育部統計信息顯示，從1984年至2006年20年間高校教師的年平均工資增長了18倍，其增長速度遠遠低于個人所得稅增長的速度。由此可見，簡單地把高校教師列入高收入行業作為征稅管理的重點人群，不區分高校教師收入的具體情況，合理進行納稅籌劃，無疑增加了教師的稅收負擔。所以，對高校教師的收入進行納稅籌劃是很有必要的。
二、高校教師個人所得稅納稅籌劃實證分析
高校教師個人所得稅的納稅項目主要有以下三種：一是工資、薪金所得，即來源于任職院校的基本工資、課時費、校內津貼、教齡津貼、班主任補貼、生活補貼、獎金、加班費，另外還有科研經費等等；二是勞務報酬所得，如校外講課、辦培訓班、家教、設計、技術服務等等；三是稿酬所得，即出版、發表作品的收入。
下面通過案例分別不同的涉稅項目談談高校個人所得稅的籌劃思路。
（一）工資、薪金所得的納稅籌劃
1、合理設計課酬發放方案，均衡每月工資、薪金
現在各高校教師薪酬主要是根據教師的職稱高低、授課工作量、指導論文的數量、以及完成的科研工作量等因素確定教師的實際工資水平。基本上采用以下兩種與教師工作量、業績掛鉤的薪酬體系：基本收入加課酬制和業績津貼制。基本收入加課酬制是將教師的工資分成基本收入（包括基本工資、津貼、福利和補助等）和課酬兩部分，每個月按照教師實際上課數量（以及指導論文的數量等）確定當月課酬數量，并與基本收入一起發放。由于受假期、課時不均等因素影響，教師每個月的收入都不一樣，都會出現一定的波動。業績津貼制是首先確定教師一年基本的工作量，教師在完成基本工作量后就可以獲得基本工資和業績津貼，在年末或者學期末支付超課時部分的酬金以及指導論文的費用等，如果未能完成標準工作量，則相應扣減其津貼。
例如1：某高校一教師月基本工資扣除個人承擔的“三險一金”后實發工資4000元，學校規定，每學年需完成240課時的標準課時工作量，未完成標準課時的按照每課時50元的標準扣發課酬，超課時部分按每課時50元支付課酬。除課酬外年底雙薪與獎金數額合計為6000元，在12月份一次性發放。在表1中列示了兩種不同薪酬體系下該教師完成標準課時及超課時每月的收入和應納個人所得稅情況。
從表1中可以得出，在基本收入加課酬制下，在一個學年內由于寒暑假，大部分課程集中安排在3月～6月以及9月～12月，再加上指導學生論文、畢業答辯集中在六月份，使得課程時間的安排不均衡，收入時高時低，收入高的月份繳稅多，收入低的月份又不能完全享受稅收抵扣帶來的優惠。采用業績津貼制，各月的收入比較平均，稅負也均衡。在全年總收入相同的情況下，不論是完成標準課時工作量還是超課時完成工作量，業績津貼制的稅負都比基本收入加課酬制的稅負要低一些。
因此，課酬發放方案不同，所交稅額也不同，建議高校可采用業績津貼制，不僅從總體上降低高校教師的稅收負擔，而且易于操作。
2、合理設計年終一次性獎金的發放數額，降低年終一次性獎金的適用稅率
按《國家稅務局關于調整全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅法[2005]9 號）文件精神，年終一次性獎金單獨作為一個月工資薪金計稅，其適用稅率、速算扣除數按當月取得的全年一次性獎金除以12個月的商數確定，但是在計算應納稅額時，全年有12個月，卻只允許扣除一個月的速算扣除數，未同步乘以12，從而形成在兩個應納稅所得額級距臨界點附近，應稅收入增加1元，稅后收入反而大幅減少的不合理現象，這就是所謂的年終獎金稅收政策的“無效空間”或“不合理空間”這是由于年終一次性獎金的個人所得稅征收是采用全額累進稅率的，因此當計稅所得額突破某一區間，升級至稅率的上一級次時，存在著一個增發減收區間，即年終一次性獎金增長慢于稅負增長的區間。
例2：某高校教師全年一次性獎金為18000元，則18000?12＝1500元 （適用稅率為3%，扣除數為0）
應納稅額＝18000×3%＝540元
稅后收入=18000-540=17460元
而如果全年一次性獎金為18010元，則18010÷12=1500.8元（適用稅率為10%，扣除數為105）
應納稅額＝18010×10%-105＝1696元，
稅后收入=18010-1696=16314元
也就是說：稅前獎金僅增加10元，但應納稅額卻增加了1156元，稅后收入減少了1146元，收入的增長遠低于稅負的增長。因此，高校在發放全年一次性獎金時需要特別注意年終一次性獎金的增發減收的區間，注意計算超額超率臨界點，避免適用高一級稅率，出現實際稅后收入慢于稅負增長的情況，加重納稅人的稅收負擔。
（二）勞務報酬所得的納稅籌劃
高校教師的勞務報酬所得，主要有在外兼職所得，如開展補課、各種特色培訓以及依靠自己的專業技術為各類企業提供的服務等等。
我國稅法規定：勞務報酬所得的扣除額為：每次收入4000元的減除費用800元；4000元以上的，減除收入20%的費用，稅率為20%，對應稅所得超過20000的部分加征五成，對應稅所得超過50000元的部分加征十成。（見表2）
計算公式為：應納稅額=應納所得稅額×適用稅率-速算扣除數
對于勞務報酬所得可采用以下方法進行納稅籌劃
1、分次收取，降低稅負
由于勞務報酬以每次取得的收入定額或定率減除規定費用后的余額為應納稅所得額。因此，如果連續性勞務報酬收入集中發放便意味著稅負的增加，而采取分多次發放，就能多次扣除費用，稅負便會相應地減輕。
例3：高校教師李某利用業余時間為一家建筑工程公司設計工程圖紙，獲取報酬30000元。
如果該教師一次性收取30000元，則
應納個人所得稅額為：30000×（1-20％）×30％-2000 =5200（元）
如果該教師分10個月收取，每月收取3000元，那么
應納個人所得稅額為：（3000-800）×20％×10=4400元
5200–4400=800（元），即可節稅800元
2、報銷費用，降低報酬
稅法規定：個人提供勞務報酬所得應繳個人所得稅，但卻沒有明文規定一定要獲得收入的個人繳納，因而在勞務報酬合同中，可以規定由支付報酬者繳納、也可以由獲得報酬者個人繳納。為他人提供勞務的個人，可以考慮由對方提供一定的福利和某些不可避免的開支，將本應由自己承擔的費用改由對方承擔，同時適當降低自己原有的報酬。籌劃的結果是名義上降低報酬額，實際上會增加凈收入。
教師在取得勞務報酬時，可以通過增加費用開支盡量減少應納稅所得額，即由被服務方向提供勞務方提供諸如伙食、交通、住宿等服務，該服務費用從勞務報酬總額扣除，從而降低勞務報酬總額，以降低稅負。
例4：某大學王教授應邀赴某公司給員工培訓授課，雙方簽訂合同：授課半月，勞務費共40000元，往返交通費、住宿費、伙食費等共10000元，由王教授自理。
則王教授應納個人所得稅額為：40000×（1-20％）×30％-2000=7600元
最后王教授實際收入為：40000-7600-10000=22400元
如果在簽訂合同時，王教授與對方商議，讓對方報銷交通費開銷，由對方提供住宿、伙食等必要的服務，相應降低自己的勞務報酬所得，公司只支付王教授勞務費30000元，與其報酬有關的個稅由公司代付。
則王教授應納個人所得稅額為：30000×（1-20％）×30％-2000 =5200（元）
王教授實際收入為：30000-5200=24800（元），凈收入比之前增加了2400元
在此項籌劃中，只要公司提供的必要服務支出和付給王教授的所得之和不超過最初的40000元，對公司也是有利的。
3、多項報酬，分項計算
如果一人在同一個月內取得幾項不同的勞務報酬，那么分項計算，分別減除費用比幾項合并納稅更節稅。
例5：李教授利用空閑時間在1個月內給幾家公司提供了不同的勞務，獲得工程圖設計費收入2萬元、翻譯收入1.5萬元、技術服務收入3萬元，合計收入6.5萬元。
方法一：合并計算納稅
合并加總應稅所得額= （20000+15000+30000）×（1-20%）×20% =52000（元）
應納稅總額=52000×40% -7000=13800（元）
方法二：分項計算納稅：
設計費收入應納個人所得稅額=20000（1-20%）×20% =3200（元）
翻譯收入應納個人所得稅額=15000×（1-20%）×20% =2400（元）
技術服務收入應納個人所得稅額=30000×（1-20%）×30% -2000=5200（元）
總共應交個人所得稅=3200+2400+5200= 10800（元）
通過比較可以看出，如果分項計算可以少交個人所得稅3000元。
（三）稿酬所得納稅籌劃
稿酬所得是指個人因其作品以圖書、報刊形式出版、發表而取得的收入。扣除額為：每次收入4000元的減除費用800元；4000元以上的，減除收入20%的費用。此項收入的稅率為20％比例稅率，再加上減征30％的優惠。與勞務報酬所得一樣，稿酬所得也是以每次出版、發表取得的收入為一次計算繳納個人所得稅。因此，稿酬所得可以通過系列叢書的形式將著作認定為幾個單獨的作品分別納稅，或將相關費用進行扣除，減少計稅總額以降低稅負
我國《個人所得稅法》規定，個人以圖書、報刊方式出版、發表同一作品（文字作品、書畫作品、攝影作品以及其他作品），不論出版單位是預付還是分筆支付稿酬，或者加印該作品再付稿酬，均應合并稿酬所得按一次計征個人所得稅。但對于不同的作品卻是分開計稅，這就給納稅人的籌劃創造了條件。如果一本書可以分成幾個部分，以系列叢書的形式出現，則該作品將被認定為幾個單獨的作品，單獨計算納稅，可以節省納稅人稅款。但是，采用這種方法進行納稅籌劃時需要使每部作品的稿酬收入不超過4000元。其次，該著作可以被分解成一套系列叢書，而且對發行量不會產生較大的影響。如果著作以系列叢書的形式發行，導致著作的銷量或者學術價值大受影響，則不宜采用這種方式來節稅。
由于我國目前個人所得稅稅法規定，個人取得的稿酬所得只能在一定限額內扣除費用。而應納稅款的計算是用應納稅所得額乘以稅率而得，稅率是固定不變的，應納稅所得額越大，應納稅額就越大。因此，如果能在現有扣除標準下，再多扣除一定的費用，或能夠將應納稅所得額減少，就可以達到減少應納稅額的目的。其做法與勞務報酬所得的納稅籌劃方法相似，通過由出版社或者其他簽訂合同單位支付調研、差旅等相關費用，作者適當降低稿酬來實現減少計稅總額降低稅負的目的。
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