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篇1

回顧2004--2008年增值稅轉型改革，可以發現，稅制轉型不是一蹴而就的，而是一個循序漸進的穩健過程，其中包含了三個層面的具體轉變。

首先，從區域優惠政策到統一標準稅制的轉變。改革開放以來，我國國民經濟體系中區域經濟特色十分突出，與此相適應稅收優惠政策也往往成為促進區域經濟發展的一個重要政策措施。在探索增值稅轉型過程中，允許實行消費型增值稅就成為中央給予地方的一項新型的重要稅收優惠政策。從2004年到2008年，消費型增值稅就以稅收優惠政策的形式在東北、中部、內蒙古東部、汶川地震災區率先實施。經過5年在以上4個區域的試點，中央對增值稅轉型積累了必要的經驗，為在全國推行統一的消費型增值稅奠定了堅實基礎。

最后，從控制退稅到全額退稅的轉變。增值稅轉型的核心問題就是固定資產進項稅額的抵扣退稅，為了控制轉型帶來的對財政收入的消極影響，中央采取了謹慎的“四步走”策略：新增增值稅內抵扣-新增增值稅內退稅-入庫增值稅內計算退稅-全額退稅。新增增值稅內抵扣和退稅政策的目的就是控制增值稅減收規模，確保增值稅不出現負增長。此舉可以保障財政收入的基本規模，但是也在一定程度上限制了消費型增值稅潛在的激勵功能。實行入庫增值稅內計算退稅政策，雖然可能對財政收入構成一定沖擊，但是由于加大了退稅力度，對納稅人可以起到較顯著的誘導、扶持作用。全額退稅政策則徹底落實了消費型增值稅的立法初衷，可以在最大限度內促進企業購置新設備，加快技術改造的步伐。但是，有一點還是毋庸置疑的：即使是謹慎的(甚至是保守的)抵退政策，在實踐中仍然發揮了強大的激勵功能，對地方稅收收入的整體增長起到了積極作用。

二、稅制轉型利弊分析

篇2

一、全面的增值稅轉型勢在必行

30年來，財政體制改革支持了財政收入與支出的增長，并且一直以高于GDP的增速增長。從1978年到2007年底，我國財政收入年均增長14.5％。2007年中國財政收入達51321.78億元，比上年增長32.4％。盡管政府出于宏觀調控的需要，高財政收入也的確為政府的經濟調控能力起了至關重要的作用，但是無論從征收范圍還是征收方法上都存在諸多問題。自1979年來實行的生產型增值稅，由于固定資產進項稅額不可抵扣，存在增值稅抵扣鏈條中斷、重復征稅等問題。如固定資產進項稅計人固定資產成本，按期計入折舊費用，在繳納銷項稅額時不可抵扣。企業重復繳納增值稅，阻礙了企業硬件更新、技術進步和國內企業產業提升。

從2004年7月起，東北地區“三省一市”的八個行業開始試點增值稅轉型，2007年7月起試點范圍延伸到中部六省26個城市。從時間上講，試點推行過久對經濟的不利影響很明顯。長時間的區域試點會使增值稅抵扣鏈條中斷，破壞環環相扣的征稅機制。這必然使市場出現割裂，使得區域經濟發展條件不平衡，產業從高稅區向低稅區轉移。這在東北地區試點得到印證。各地企業紛紛到東北注冊分公司，轉移業務，從東北地區購買機器設備以求獲得政策之利。這是一種極不正常的投資轉移，會擾亂國內統一的市場。如果政府將一項普惠型的稅制改革當作地區經濟扶持政策來使用，利弊得失要權衡考慮。至少在目前來看，為區域經濟的平衡而在國內實行不同的稅收政策必然會帶來投資秩序的混亂。所以惠及全局的改革不應該長期處于區域試點狀態。

相比2007年所得稅二稅合一的改革受到外資企業極大的反對，增值稅改革則是各界一片期待。政府的一再謹慎，使改革進度緩慢，其中不排除政府的種種顧慮，也不乏相關利益部門的干擾。稅制改革進程緩慢的主要原因，一是增值稅在我國整體稅收的比重過大，改革必然傷筋動骨；二是我國的征稅手段較為落后，而生產型增值稅是三種類型增值稅中最為簡便的征稅方式。另外，前一階段投資膨脹和增值稅改革之間的關系問題也是政府猶豫的原因。

這些問題在東北三省一市與中部五省的改革方案中都已經得到了解決。

第一，財政減收的問題。增值稅作為中國第一大稅種，十多年來一直占稅收總額30％以上比例。對這項稅制的改革有牽動經濟全局的作用。中國長期實行生產型增值稅，稅率定為17％，折合消費型增值稅稅率約23％。這一實際稅率高于很多國家和地區，如印度4％和12.5％，我國臺灣地區7.5％，韓國10％，俄羅斯13％，德國16％，葡萄牙17％，英國17.5％。長期高財政收入使政府長期從社會取得大量財富。增值稅轉型將減少財政收入1200億元，相當于2008年財政收入的2.9％，財政可以接受。國家在經濟危機中普遍的降稅政策為增值稅全面轉型提供了良好的契機，有關方面不能以財政收入下降為借口，拖延改革大局。

第二，若為了遷就落后的征稅手段就維持落后的稅收體制，向企業重復征稅是顯然說不通的道理。在世界范圍內，增值稅發展的總體趨勢是由生產型向消費型轉變，稅率及征管方式趨于統一簡化，稅收的分配調節作用較充分，行業稅負均衡。全球90％以上的國家實行消費型增值稅，難道我國的征稅手段與稅收人員素質落后于90％以上的國家?生產型增值稅使企業長期背負更新設備的納稅負擔，降低了企業購進固定資產的動力，阻礙了企業更新硬件與實施發展戰略。企業在國內尚難以發展壯大，就更難走出國門，成為跨國性大公司。關鍵是有關部門是否有改革的動力，有沒有讓利于企業、讓利于民的決心和勇氣。今后一段時期政府將完全改變宏觀調控方向，政府適時作出減稅政策的調整，增值稅改革就有足夠依據。

二、相關行業稅負變化分析

本次增值稅全面轉型方案最大亮點是全額抵扣、全行業轉型，取消增量限制，允許企業新購入的機器設備進項稅金全額在銷項稅額中計算抵扣。從大類行業來看，增值稅轉型對利潤增速影響最大的前八位大類行業是：電力、煤氣及水的生產和供應業；石油、塑膠、塑料；金屬、非金屬；造紙、印刷；木材、家具；紡織、服裝、皮毛；日用電子器具制造業；采掘業。(見表1)

顯然，增值稅轉型使大量采購設備、固定資產投入很高的行業受益，其中固定資產投資回報率較低、折舊年數較短的行業受益尤其大。

1一般納稅人實際稅負驟減

固定資產項和累計折舊減少與相應營業稅金及附加的節約，將增加企業利潤。根據現行《企業所得稅法》的規定，因折舊成本降低而導致的企業利潤增量也需要繳納企業所得稅，同時利潤增長后相應增加企業所得稅費用。若以企業所得稅稅率25％計算，則企業增加的凈利潤就會達到現行會計期內公司設備折舊額的10.90％。考慮企業所得稅費用部分，增值稅改革對企業的利好收入影響凈利潤部分為75％，上繳所得稅增加部分為25％。總體而言，企業的納稅結構發生變化，調整了企業凈現金流，增加凈利潤。

由于直接采用“固定資產年末余額一固定資產年初余額”代替固定資產增加值，會低估固定資產更新的實際影響(低估幅度約為150％)。一般采用現金流量表中的“購建固定資產、無形資產和其他長期資產支付的現金”來估算。若從分期估算固定資產可抵扣進項稅額的影響，企業凈利潤的影響比較均勻，第一年為當期新增固定資產金額的2.55％，以后備期均為當期新增固定資產金額的1.275％。若考慮每年都會新增固定資產產生的疊加效應(即增值稅轉型的真實效果)，將造成企業新增固定資產對凈利潤的影響逐年加大。假設固定資產折舊期為10年，若以當年的新增固定資產的進項稅額抵扣來估算對現金流量和凈利潤的增長，累積影響相當于當期新增固定資產金額的14.53％[17％／(1+17％)]。疊加各年投資之后，凈利潤第一年將增加當期新增固定資產額的2.55％，之后應逐年上升，正面影響逐步加大，至第10年為當期新增固定資產額的14.53％，之后保持恒定。如果按凈利潤和新增固定資產增速分別為10％或15％測算，10年中的凈利潤增幅逐漸增大，平均分別為6.62％和6.08％。如果以2007年所有上市公司固定資產的平均增速為基礎，按新增固定資產增速和凈利潤增速不變計算，10年中的凈利潤增幅逐漸增大，平均為8.21％。對有規劃地更新固定資產的一般納稅人而言，轉型帶來的利好影響長期而深遠。

2小規模納稅人稅率大幅降低

適用小規模納稅人的統一稅率調整為3％。取消按工業和商業兩類分別適用6％和4％的征收率。盡管對小規模納稅人的征稅率遠小于一般納稅人，但由于小規模納稅人進項稅額不可抵扣，實際上小規模納稅人的負稅率高于一般納稅人。此次稅改出于平衡小規模納稅人與一般納稅人之間的稅負，促進中小企業的發展和擴大就業的目的，小規模納稅人征收率水平大幅下調。這將減輕中小企業稅收負擔，為中小企業提供一個更加有利的發展環境。此外，財政部和國家稅務總局還將通過調高營業稅起征點等政策在稅收上進一步鼓勵中小企業的發展。2008年中國中小企業的發展出現很大困難，原材料及勞務成本普遍上漲，銀根緊縮導致融資難，下半年出口貿易額下滑等問題接連不斷。全國中小企業的大批破產仍在持續，大幅調低小規模納稅人的稅率對緩解他們的困境有莫大幫助，為今后的發展前景創造了更多空間。

3礦產增值稅上調對礦產類企業各有利弊

礦產品增值稅由原來的13％調高到17％，更多地體現了政府保護資源、建設節約性社會的意圖，但對不同礦產類企業各有利弊。例如對有色金屬行業而言略有利好。其中對于采礦企業來說，增值稅稅率的調高意味著稅負的增加，加大了采礦企業所支付的社會成本，這樣會進一步擠壓采礦企業的利潤。其次對于冶煉企業而言，無論其從國內或國外采購精礦，由于行業內精礦價格取決于金屬價格，而金屬價格是由國際大宗商品交易市場確定，精礦價格：金屬價格×相關系數，購入精礦成本減少約3％(1，1.13-1／1.17)。最后，由于加工企業直接以金屬為原料，因此它們不會受到此次礦產品增值稅率調整的影響。對有色金屬行業提高了以外購精礦為原料的冶煉型企業的盈利。

礦產品增值稅率提高4個百分點對煤炭企業短期負面影響較大。在當前煤炭供需處于平衡狀態的格局下，消除了征稅對推高價格的憂慮，但走向了一個極端：供需緊張的行業格局使煤炭行業的承受力大打折扣。盡管增值稅是價外稅，表面看來并不影響利潤表各項目，但煤炭企業卻對增值稅率的提高難以通過價格轉嫁，會擠壓自身利潤。若不考慮其他因素的變化，增值稅率上調將影響噸煤收入15-20元左右，對純煤炭業務企業利潤的影響幅度為15％～20％，對非煤業務比重較大的企業影響幅度在10％左右。從2008年前三季度新增固定資產投資來看，可抵扣的固定資產增值稅對多數公司盈利影響很小。據從中部地區試點的26個工業城市的煤炭企業西山煤電、大同煤業、山西國陽新能、山西潞安環能、鄭州煤電、平煤股份等試行情況來看，抵扣效應的邊際貢獻不大。因此，2009年煤炭企業面臨煤價和業績下滑，可謂雪上加霜。

三、企業財務調整的建議

實行消費型增值稅，短期可普遍為企業減負、增加企業投資積極性，長期可以刺激投資，促進企業技術創新。因此，企業應作出相應調整。

(一)重新規劃長期固定資產投資

首先，企業要正確認識自身的類型及所處的階段，通過更新投資評價體系、制定合理的長期投融資計劃，為企業長期投資規劃工作提供強有力的支持。增值稅轉型的受益者主要是資本有機構成高的行業。在“羊群效應”下，裝備制造業作為上游產業鏈更是受益匪淺。另外，就國際貿易而言，由于增值稅轉型實際降低了產品成本，間接提高了中國制造的國際競爭力。勞動密集型、知識密集型產業以及商業批發零售業受益增值稅轉型較小。對跨行業經營的企業，應嚴格區分不同業務的界限，分清主次，統籌安排投資資金。增值稅轉型帶來的現金節余轉嫁到消費者尚需一段時間。在生產型增值稅下，企業承擔了投資的增值稅負擔。增值稅轉型后，短期內國家少收的稅款未能轉嫁給消費者而由企業自身受惠。這樣，短時期內企業在其他投資條件不變的情況下，降低了成本，增加了利潤。企業只有結合自身行業背景做好長期投資規劃工作，才能獲得高質量的長期發展。

(二)注重個別投資項目的效益評價

篇3

我國從1979年開始在部分行業進行增值稅的試點，現行增值稅是1994年財稅體制改革的產物。1994年的增值稅改革主要集中在擴大征收范圍、簡并稅率、簡化征收方式、實行價稅分流和發票抵扣等幾個方面，并且選擇了生產型增值稅而沒有選擇消費型增值稅，這主要是基于以下兩點考慮。

（1）消除經濟發展的過熱狀態。20世紀90年代中期，由于投資預算軟約束，企業不同程度地存在“投資饑渴癥”以及非理性投資行為，固定資產投資高速增長，通貨膨脹率居高不下，我國經濟發展呈現過熱狀態。為了抑制當時過熱的社會經濟，我國選擇了生產型增值稅。

（2）聚集財政收入，增強中央政府的宏觀調控能力。改革開放以來，我國財政收入占GDP的比重逐年下降，從1979年的28.4%下降到1993年的12.56%，年均下降1.2%.同期，中央財政收入占全國財政收入的比重先升后降，從1979年的20.18%上升到1984年“利改稅”之后的40.51%，此后，又逐年下降到1993年的22.02%.財政收入的這“兩個比重”偏低，使得中央財政赤字壓力陡增，宏觀調控能力受到制約和削弱。在這種情況下，1994年財稅體制改革的重要目標之一便是提高“兩個比重”，增強中央政府的宏觀調控能力，生產型增值稅由于不能對購進固定資產價值進行抵扣，有利于擴大稅基、增加稅收收入，因而成為當時的選擇。

此外，生產型增值稅不允許抵扣固定資產所含稅金，客觀上有利于資本有機構成低和勞動密集型產業的發展，有利于擴大就業。這一點也是當時選擇生產型增值稅的一個重要原因。

從生產型增值稅實行的情況來看，應該說，達到了稅制改革時設想的目的。從消除經濟發展過熱狀態來看，由于生產型增值稅不允許抵扣固定資產所含稅金，較好地抑制了企業的“投資饑渴癥”，降低了我國過高的固定資產投資率和通貨膨脹率，為我國1996年底順利實現經濟“軟著陸”提供了稅制上的保證。從聚集財政收入的效果來看，1994-2001年，我國GDP翻了一番多，年均增長率達到13.6%，而同期財政收入總量則增加了兩倍多，年均增長率高達18%.2001年底，財政收入占GDP的比重達17.1%，比1993年提高了4.5個百分點。1994年稅制改革后，中央財政收入在全國財政收入中的比重一直保持在50%左右的水平，2001年為52.38%.在促進財政收入增長的各種因素中，最重要的還是經濟增長因素，但政策因素和稅收征管因素的作用也不容忽視。生產型增值稅制度的采用可以歸于政策因素一類，應該說，這一制度促進了我國財政收入的快速增長。

可見，1994年稅制改革時，我國選擇生產型增值稅，切合當時我國經濟發展的實際，是我國經濟發展特定階段的選擇，而且，在實際經濟運行中取得了很好的效果。

二、現行增值稅制度的缺陷

與1994年稅制改革時相比，當前，我國的經濟形勢已經發生了很大的變化，主要表現在兩個方面：一是經濟發展出現通貨緊縮趨勢。從1998年開始，我國經濟發展呈現出與以往不同的特點，大部分商品由供不應求轉變為供過于求，商品供給過剩，物價持續走低，企業投資不振，社會有效需求不足。二是我國加入WTO以后，企業面臨的國際競爭更加激烈，迫切要求減輕稅負，輕裝上陣，并且，自20世紀80年代開始的世界性減稅浪潮愈演愈烈，減稅成為各國增強本國企業和產品競爭力的重要手段。面對嚴峻的國內經濟形勢和激烈的國際競爭，我國政府適時做出了擴大內需的戰略舉措，采取了積極的財政政策和穩健的貨幣政策，加大經濟結構調整力度，大力發展高新技術產業和外向型經濟，實施西部大開發，力圖通過投資、消費和出口“三駕馬車”來拉動經濟持續、快速、穩定增長。在這樣的政策背景下，生產型增值稅本身固有的缺陷越發明顯，主要表現在以下幾個方面：

（1）從產業的角度看，不利于三次產業均衡發展和經濟結構的調整。我國目前的增值稅征收僅限于工業和商業領域，在農業領域征收農業稅，對服務業征收營業稅，增值稅鏈條在農業和服務業中斷，致使其“道道征稅，稅不重征”的優勢沒有充分發揮，不利于第一、三產業擴大再生產和三次產業的均衡發展，也不利于資本有機構成較高的基礎產業（如能源、交通、通訊等）和高新技術產業的發展，阻礙了經濟結構的調整。

（2）從地區的角度看，不利于區域經濟協調發展。由于自然地理條件的限制和建國初期產業結構布局的影響，我國西部地區資源型企業、農產品加工業和重工業相對較多，資本有機構成高，由于購進固定資產的進項稅金不能抵扣，客觀上加重了其稅收負擔，挫傷了企業技術更新和改造以及擴大再生產的積極性，不利于西部地區企業的發展，與“西部大開發”戰略相悖。

（3）從需求的角度看，影響了出口需求的擴大和投資需求的增長。對出口產品徹底退稅、實行零稅率是各國的通行做法，而生產型增值稅不能對購進固定資產的價值進行稅收抵扣，出口產品中還含有這部分稅收，并沒有實現徹底的出口退稅，影響了出口產品的國際競爭力，不利于擴大出口，也不利于資本有機構成高的企業擴大投資規模。

（4）從企業的角度看，各種類型企業之間稅負不均。現行生產型增值稅規定，外商投資企業可以免征進口設備的關稅及進口環節的增值稅，購買國內設備也可以退稅，但內資企業不能享受上述待遇，造成了內外資企業稅負不公。現行增值稅把納稅人分為兩類：一般納稅人和小規模納稅人，規定一般納稅人可以使用增值稅專用發票，并憑發票注明的已納稅額進行抵扣；而小規模納稅人采取定率征收辦法，不能抵扣已納稅款。這一規定使小規模納稅人購進商品所含稅款得不到抵扣，一般納稅人不愿從小規模納稅人處購買商品，阻礙了兩類企業之間的商品交易，加重了小規模納稅人的稅收負擔。另外，現行增值稅對作為小規模納稅人的工業企業征收6%的稅收，而對商業企業征收4%的稅收，二者之間稅負也不均衡。

為了適應新的經濟形勢，消除現行增值稅的缺陷，需要對現行生產型增值稅進行改革和完善，具體來說，就是要實現增值稅由生產型向消費型的轉變，并擴大實施范圍，把增值稅的征收鏈條擴展到三次產業，這對于我國微觀經濟主體的確立和宏觀經濟的發展都具有重要的現實意義。

三、轉型中的難點問題和對策

增值稅由生產型向消費型轉型，實現我國稅制與國際稅制接軌，已經成為我國經濟的現實選擇。但是，我國現行增值稅制運行過程中暴露出來的一些問題，以及轉型后可能會出現的一些問題，制約著增值稅的轉型。對這些問題，我們必須給予足夠的重視，并本著未雨綢繆的原則，加強研究，妥善化解，以促進增值稅轉型的順利進行。

第一，財政減收的風險。實行消費型增值稅后短期內面臨的風險和代價，莫過于國家財政收入的減少。由于生產型增值稅的稅基大于消費型增值稅稅基，增值稅轉型后，稅基減少，稅收自然下降。據有關部門測算，一年約減少稅款700億元左右。但從長期和動態的觀點來看，實行消費型增值稅有利于刺激投資，提高科技對經濟增長的貢獻率，對經濟增長和財政收入提高產生積極作用。

短期內，為了緩解轉型帶來的財政減收風險，可以考慮采取以下辦法：（1）分步實施增值稅轉型。先在一些稅負較重和對于國民經濟的發展具有戰略意義的行業推行消費型增值稅，如高新技術產業和交通、通訊、電力、能源等基礎產業，待時機成熟后，再推向重復征稅矛盾不很突出的郵電通訊業、金融保險業以及直接面向消費的行業如餐飲業、旅游業、文化體育業、娛樂業等。這樣做，也與我國的稅收征管水平相適應。（2）對固定資產所含稅金的抵扣進行過渡性安排。消費型增值稅條例可以規定對納稅人新增固定資產的進項稅金一次扣除，而對以前的固定資產存量中所納稅款分期、分批給予抵扣。（3）調整稅制結構，扭轉增值稅比重過高的狀況。目前，增值稅在我國稅收收入中的比重超過30%，是名符其實的主體稅種。為了扭轉稅收收入過多依賴增值稅的現狀，要積極完善企業所得稅制和個人所得稅制，加強稅收征管，加大稽查和清欠力度，減少稅收流失，充分挖掘所得稅潛力，提高所得稅收入比重，增加財政收入。（4）適時開征新稅種。為彌補增值稅轉型后的財政收入缺口，要加大稅費改革力度，適時開征燃油稅、社會保障稅、遺產稅、環境保護稅、資本利得稅等，促進財政收入增長。

第二，中央和地方財政關系的協調問題。在我國目前的分稅制體系中，營業稅是地方財政收入的主要來源。增值稅轉型后，征收范圍擴大到第三產業，勢必擠占其原來交納的營業稅，導致地方稅收收入的減少。由此帶來兩方面的問題，一是地方利益受到一定影響，二是對現行的國稅、地稅部門的征稅范圍形成沖擊。為此，要妥善處理增值稅轉型后中央和地方的財政利益關系，為保證地方財政收入不受大的影響，可考慮適當調高增值稅地方分享的比例，由目前的25%調高至30%—35%，此外，要加強地方稅體系的建設，確立新的地方稅主體稅種。

第三，對資金需求和勞動就業的壓力。消費型增值稅有利于資金密集型企業和技術密集型企業的發展，相對不利于勞動密集型企業的發展，推行消費型增值稅將對我國的資金需求和勞動就業造成壓力。為此，要加快建立健全社會主義市場經濟體制和現代企業制度，進一步確立企業的微觀經濟主體資格，使企業投資預算約束逐步得到強化，以此遏止對資金需求的巨大壓力，消除投資膨脹現象。對于勞動密集型企業的發展，雖然稅收政策是其中一個很重要的方面，但并非決定性因素，企業發展的關鍵在于不斷提升自己的核心競爭力，不斷提高勞動生產率和自身經營管理水平。而且，實行消費型增值稅，把增值稅鏈條延伸到服務業，有利于減輕其稅收負擔，促進服務業的發展。國內外經濟發展的實踐證明，服務業是吸納勞動力就業最多、最大的現代經濟部門。因此，要通過加速國有企業改革和大力發展服務業，有效減少增值稅轉型帶來的就業壓力。

第四，農業和金融保險業征收增值稅的問題。根據理論設想，生產型增值稅轉變為消費型增值稅，其征收范圍應涵蓋包括三次產業在內的所有行業，只有這樣，才能充分發揮增值稅“道道征稅，稅不重征”的優點，但擴大征收范圍必須考慮到我國目前的稅收征管水平。從我國的稅收征管水平來看，對于農業和金融保險業，目前不宜將其納入增值稅征收范圍之內。（1）對農業的征稅問題。世界各國對農業征稅的處理方式不同，有的國家將農業納入了增值稅征收范圍，有的國家因為農業生產組織狀況較差、賬薄記錄不全而將其排除在增值稅征收范圍之外。從理論上分析，要對農業征收增值稅，應該符合兩個基本條件：一是農業的市場化貨幣化程度較高，二是農業生產采用了全面、準確的會計核算和賬薄記錄。從我國的實際情況來看，這兩個條件并不滿足，因而，目前還不具備對我國農業征收增值稅的條件。（2）對金融保險業的征稅問題。從國際經驗來看，由于金融保險業在國家經濟生活中的特殊作用，大多數國家把金融保險業排除在增值稅的征收范圍之外。從我國稅收征管的現狀來看，由于金融保險業涉及企業數目多，稅額抵扣管理的難度大，因而，目前不宜對金融保險業征收增值稅，征收營業稅較為合適。

第五，稅率的設置問題。理想的增值稅應是稅率單一化的，并且盡可能沒有減免稅的優惠，而我國目前增值稅率有一般納稅人的17%、13%和0三檔，小規模納稅人的6%、4%兩檔，還有為數眾多的稅收減免優惠政策。這一點不符合增值稅的稅收中性原則，造成了稅收抵扣鏈條的中斷和抵扣的不充分。因此，增值稅轉型后，宜實行單一稅率。考慮到轉型后稅基減少帶來的稅收收入減少，可以適當提高增值稅的稅率。此外，盡可能取消增值稅的減免，對確需稅收政策扶持的納稅人，代之以所得稅政策優惠或采取“先征后退”、“即征即退”等辦法。

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增值稅是對商品生產、流通、勞動服務中多個環節的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉稅，所謂增值，是指納稅人在一定時期內銷售產品或提供勞務所得的收入，大于購進商品和取得勞務時所支付的金額，是納稅人在其生產經營活動中所創造的新增價值，根據對外購固定資產所含稅金扣除方式的不同，增值稅制分為三種不同的類型：生產型、收入型、消費型。生產型增值稅不允許扣除外購固定資產所含的已征增值稅，只允許扣除用于生產經營的流動資產的價值，如原材料、燃料等。因此，生產型增值稅的增值部分實際相當于國民生產總值，其稅基最大，重復征稅也最嚴重，收入型增值稅除允許扣除流動資產的價值外，還可以扣除固定資產的當期折舊價值，其增值部分實際上相當于國民收入，稅基小于生產型增值稅；消費型增值稅允許納稅人一次性扣除用于生產經營的固定資產和流動資產的全部價值，實際上相當于只對消費資料征稅，而生產資料不征稅，因此其稅基最小，消除重復征稅也最徹底。我國2009年1月開始實行的增值稅改革，就是將原來實行的生產型增值稅轉變為消費型增值稅，即增值稅轉型。

在全社會鼓勵投資和擴大內需的新形勢下，我國推行的增值稅轉型旨在降低企業的稅負，促進宏觀經濟的新一輪增長。其核心內容是在維持現行增值稅率不變的前提下。允許全國范圍內的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進設備所含的進項稅額，未抵扣完的進項稅額結轉下期繼續抵扣。與以前實施的增值制度相比，此次增值稅轉型主要在以下方面作了改變：

(1)允許企業新購譬如的機器設備所含進項稅額在銷項稅額中抵扣，并明確：①除專門用于非應稅項目、免稅項目等的機器設備進項稅額不得抵扣外，包括混用的機器設備在內的其他機器設備均可抵扣；②不動產在建工程不允許抵扣進項稅額，所謂不動產是指不能移動或移動后會引起性質、形狀改變的財產，包括建筑物、構筑物、和其他土地附著物，納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產均屬于不動產在建工程，③根據其上位法授權，將不得抵扣進項稅額的納稅人自用消費品，具體明確為應征消費稅的游艇、汽車和摩托車。個人擁有的上述物品容易混入生產經營用品計算抵扣進項稅，為堵塞漏洞，規定凡納稅人自己使用的上述物品不得抵扣進項稅額，但如果是外購后銷售的屬于普通貨物，仍可以抵扣進項稅額。

(2)對企業新購設備所含進項稅額采用規范的直接抵扣辦法，不再采用先征后退、增量抵扣的辦法，增量抵扣是指納稅人當年新購固定資產所含的進項稅額，只能在納稅人當年比前一年新增的增值稅額中抵扣，沒有新增增值稅額的不允許抵扣，而直接抵扣辦法，納稅人當年新購進固定資產所含的進項稅額，可以抵扣其應繳納的增值稅額，抵扣不完的結轉以后年度抵扣。

(3)為平衡小規模納稅人與一般納稅人的稅收負擔，在擴大一般納稅人進項稅額抵扣范圍、降低一般納稅人增值稅負擔的同時，調低了小規模納稅人的稅收負擔。把增值稅的征收率分別由原來的6％和4％統一調低到3％。

(4)與全面推行增值稅轉型改革相配套，取消了進口設備增值稅免稅政策和外商投資企業采用國產設備增值稅退稅政策，同時將礦產品增值稅稅率恢復到17％。

2增值稅轉型對企業的影響

此次增值稅轉型對企業的影響總的來說都是利好，它一方面降低了企業的稅負，增強了企業的獲利能力，有利于企業的長遠發展，另一方面，在節約資源、保護環境。促進社會經濟穩步發展等也有一定的作用。

2．1增值稅轉型對企業財務的影響

(1)實行消費型增值稅與生產型增值稅相比可以增加企業盈利。消費型增值稅允許企業購置設備的進項稅額直接抵扣，減少企業稅收支出。雖然同時降低了新增固定資產的折舊提取額造成所得稅有所增加，但總的來說企業利潤還是有所提高的，如購入價值10萬元的設備，使用壽命為10年，預計凈殘值為0，采用平均年限法計提折舊，增值稅稅率為17％，所得稅稅率為33％，在生產型增值說形式下，企業新增固定資產11.7萬元，每年的折舊額為1.17萬元，每年可使企業少繳所得稅0.386萬元，折算成年金現值為2.3724萬元。在消費型增值稅形式下，企業新增固定資產10萬元，可少繳增值說1.7萬元，雖然第年折舊額為1萬元，使企業少繳所得說為0.33萬元，折算成年金現值為2.0277萬元，比生產型增值稅形式下少0.3447萬元(2.3724—2.0277)，但企業總利潤還是增加了1.3553萬元(1.7—0.3447)。

(2)增值稅轉型提升設備當年的現金流量，增值稅轉型最終通過降低產品銷售成本，來提高經營活動現金凈流量。實行消費型增值稅后，固定資產投資的當年，由于企業可以少繳增值稅，經營活動現金流量由于增值稅支出的大幅減少而有所上升，但以后各年的現金流量不再受增值稅轉型的直接影響，同時投資當年經營活動現金流量除了受增值稅抵扣的影響外，還有可能由于新增固定資產的作用而使凈經營活動現金流入有所增加，因當年投資固定資產對于現金支出的影響一般高于新增固定資產。而且，受其影響，融資現金流量中的利息支付也會有所上升。

2．2增值稅轉型對企業其他方面的影響

(1)有利于促進設備的更新改造和高新技術企業的發展，促進產業升級，在原有的增值稅制度下，高新技術企業既要承擔多投固定資產的壓力，又要承擔多繳稅的負擔，在一定程度上抑制了投資者投資高新技術企業的積極性，不利于高新技術企業的發展。而增值稅轉型可使技術密集型企業、資本密集型企業得到更多進項稅額的抵扣，獲得更多的減稅收入，有利于企業改進技術，采用先進設備提高創新能力和市場競爭力，從而促進整個社會的產業改造和產業升級，優化產業結構。

(2)有利于企業節約資源，保護環境，在生產型增值稅條件下，由于固定資產增值稅額不能抵扣，使許多企業不愿意更新設備，造成設備老化、技術陳舊，資源浪費、環境污染，增值稅轉型在很大程度上鼓勵企業進行投資，更新設備、提高技術，從而節約資源、保護環境，同時，此次增值稅轉型中將礦產品增值稅恢復到17％，有利于礦產品的合理開發和利用，進一步節約資源，保護環境。3增值稅轉型下企業的應對措施

此次增值稅轉型總體上說對我國極大部分企業都是有利的，但對不同行業、企業的影響也不盡相同，一般情況下，設備、工具類固定資產投資額比較大的資本密集型企業，如橡膠制品業、印刷業和木材加工及其制品業、金屬制品業、紡織業、家俱業、電力、熱力的生產和供應業、非金屬礦物制品業等，因這些企業在新稅制下能得到較大額度的進項稅抵扣，因此受益較為明顯。而一些固定資產投入較少的企業，如勞動密集企業、商業企業以及還沒有開征增值稅的交通運輸業、倉儲業、建筑安裝業、金融業、房地產業等受增值稅轉型的影響相對較小。小規模納稅人在此次增值稅轉型中因將稅率統一降至了3％，也能不同程度上受到制度的激勵，獲取一定的利益，各不同行業、企業要根據自身的特點，抓信增值稅轉型帶來的有利時機，采取相應措施，促使企業長期穩步發展。

增值稅一般納稅人要加快設備更新、技術改造，進行產品更新換代，以省下更多的資金，增加利潤，擴大生產，同時要注意合理選擇固定資產購入時機，加強發票管理等內部管理機制，配合增值稅轉型的實施以獲取更大利益，(1)采購固定資產應盡量獲取增值稅專用發票，對除房屋、建筑物、土地等不動產以外的購進固定資產(包括接受捐贈和實物投資)、用于自制固定資產(含改擴建、安裝)的購進貨物或增值稅應稅勞務，應取得增值稅專用發票，這樣才能享受增值稅進項稅抵扣的政策，如果購進時不能分清固定資產用途的，也要取得增值稅專用發票，待明確購進固定資產的用途后，再最終決定是否能進行增值稅進項稅的抵扣，(2)采購固定資產必須選擇供貨商的納稅人身份。在采購固定資產時，供貨商的納稅人身份有兩種，即一般納稅人和小規模納稅人。一般納稅人企業在采購固定資產時應選擇一般納稅人供貨商，因為這樣才能使我們獲得更多的進項稅抵扣，(2)合理選擇固定資產購入時機。因為當期進項稅額只能在當期銷項稅額中進行抵扣，未抵扣完的將結轉至下期抵扣，所以企業應在出現大量增值稅銷項稅額時期購入固定資產，以實現全額抵扣，企業必須對固定資產投資做出財務預算，合理規劃投資活動的現金流量，分期分批進行固定資產更新，以實現固定資產投資規模、速度與企業財稅目標的配合。

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（一）刺激投資，提升財務信息的真實度與可靠性

隨著我國稅收制度與財務制度的不斷深入推進，我國稅收制度日益呈現出與我國企業內部的會計財務制度相剝離的狀態，從而分化出稅務會計這一會計系統分支，以此給稅務部門提供一定的信息，同時，有效地協調了應稅收益與會計收益之間的差異，促使增值稅在企業財務中發揮直接性的積極的良性影響。以增值稅的轉型為基礎，從生產型向消費型的過渡過程中，促使企業在注重產品價格優勢的同時，考慮其他的競爭因素，使企業結構得到了進一步的調整。增值稅的改革，給企業發展帶來了一定的機遇，給企業產業結構的轉化提供了動力，指引企業從集約型向投資消費型產業結構轉變，成本及產品不再是企業競爭的唯一優勢，企業核心競爭力的思想被打破，換來的是對競爭優勢的動態性認識，使企業不斷變革其競爭力，認識到持續競爭優勢的存在，不斷創新發展，提高自己能力之上的動態能力，獲得長足性發展的動力源，從而促進企業財務方面的變革，保證了企業會計財務信息的真實可靠性。企業的發展是一個聯動效應的過程，企業是在與其他經濟主體的相互聯系下，得到進一步壯大，財務信息的真實性是企業誠信經營，取得長足性發展的必要條件。增值稅的轉型刺激了企業固定資產的投資力度，企業規模發展得到了有效的推進消費型增值。但是會使企業的損益波動很大，這是因為企業資產的償債能力及運營能力受到了固定資產投資的影響，使得企業投資成本制約固定資產決策，增值稅對投資收益本身沒有整體性的決定作用，只是決定企業投資成本的因素之一。然而，這種對投資成本的決定性作用，將在很大程度上刺激市場的活力，加快企業規模化生產的步伐。而且，企業為了獲得有效的投資，就會加強對會計信息披露的關注，促進了會計財務信息的真實可靠性。

（二）提高了企業的盈利能力

增值稅的轉型不會對企業凈資產產生任何影響，但卻會影響到企業的凈利潤，使得凈利潤得到增加，這在一定程度上來說就增加了企業回報率，從而使企業的盈利能力得到了提升，另外，企業的進項稅額也無法抵扣，這就使其變成了企業的流動負債，這就降低了企業的流動比率。固定資產周轉率作為企業資產經營狀況的重要指標，固定資產的周轉率與企業資產的運營效果成正相關，這就在稅收轉型之后，企業的固定資產大大地減少，從而導致固定資產周轉率的加大。

（三）激發企業分配活動的活力

企業的投資在增值稅轉型之后將會大大地增加，這不僅提高了企業的利潤和收入，而且通過這個運作，企業將不斷減少自身的積累，進而影響到企業的分配活動。盡管企業納稅將會在增值稅的轉型減少，但相應的會提高企業的投資的效率，這樣一來，企業資金的開源與節流就會相互抵消。雖然，企業分配不會受到增值稅的轉型而增加，但是將會促進企業分配活動的動態性發展。

（四）促進企業的籌資

增值稅轉型對企業的籌資活動必然帶來一定的影響，表現在企業的投資規模將會得到擴大，常常會對企業活動的開展產生一定的刺激性作用，因為，在傳統模式下，企業設備投資只能通過內部融資和企業進本積累來進行，或者是運用一定的資本市場，如利用債券、股票以及貸款等方式，利用外部籌資來進行籌集，之后在進行相關設備的投資，并且提供一定滿足性條件。因此，增值稅的轉型對企業籌資具有一定的影響。

三、基于增值稅轉型后優化企業財務的對策

（一）企業加快投資運營并建立財務會計誠信機制

企業應抓住增值稅轉型的機會，加快投資運營，通過投資行為擴大企業的發展規模，引入財務會計誠信機制，提高企業的會計財務信息的真實有效性，使企業形成口碑效應，提高企業的誠信度，從而進行有效投資，擴大產業規模，形成產業集群效應，提高企業的綜合競爭能力與生存能力。

（二）從企業盈利能力提高的層面，轉變財務管理模式

增值稅轉型后，企業的盈利能力得到了一定的提高，企業的盈利能力得到了一定的提高，這不僅使企業財務方面得到了改善，也促使企業的營銷渠道得到了拓展，同時增強了企業相關產品的競爭能力。基于此，應轉變財務管理模式，引入“誠信機制”，實現企業財務的正常健康運營。

（三）合理進行企業的分配活動，全面激發企業活力

針對增值稅影響企業分配活動，導致缺乏活力的現象，企業可以針對這種現象做出均衡的分配活動，促進企業資源結構的合理化配置，細化產業分工，不斷提升企業的產品競爭力。在消費型增值稅的制度下，重復征稅的現象被屏蔽，在很大程度上減輕了企業的稅收債務負擔，對技術的改造及新技術的應用具有一定的推動型作用，給企業產業結構的優化升級提供了政策支持。

（四）以增值稅轉型為契機促進企業的籌資活動

在我國，目前重復征稅的現象比較容易出現，這是因為增值稅的征收范疇還不包括營業稅。因此，企業應通過爭取相關的政策優惠等方式減輕增值稅，同時通過企業對各種資源的優化整合，以增值稅的改革轉型為契機，合理資源配置，以此企業進行各方面的融資渠道進行投資，真正得到增值稅的進項抵扣相關的政策優惠。

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1國內外研究現狀

近幾年增值稅在世界上得到快速發展，一些國家為了給經濟發展創造良好的環境，紛紛利用增值稅取代過去傳統的流轉稅，而已經實行增值稅的國家，也在不斷總結經驗，進一步完善稅制。

發達國家大多采用的是先進而規范的消費型增值稅。從法國開始,增值稅首先被歐盟創始成員國所采納。歐盟的增值稅是一個比較完善的稅種，主要有以下幾個特點：（1）征收面寬廣；（2）允許納稅人進行最廣泛的扣除；（3）對出口商品統一實行零稅率，對進口商品按國內商品稅率統一征稅；（4）實行逐環節征稅、逐環節扣稅的辦法。

發展中國家在實施增值稅的道路上步伐艱難，處于一種不成熟的階段。比如大量的非洲國家還在實行法國老式的生產稅或英國老式的制造商銷售稅。

我國在意識到生產型增值稅的很多弊端后，于2004年在東北地區部分行業實行試點，今年7月1日起，國家又在中部地區六省份的26個老工業基地城市的8個行業中進行擴大增值稅抵扣范圍的試點，把增值稅由生產型轉為消費型，轉型將有待在我國全面推行。無論從國際上通行的做法來看，還是從我國當前的實際情況出發，增值稅從生產型向消費型的轉變對經濟與稅收等方面都會產生重大影響。但在實施增值稅轉型試點三年以來，已經暴露出許多問題，我們應該研究增值稅轉型對財政收入的影響，對產業結構的調整，對集資的促進作用，以及對企業可能產生的效應，這將有助于我們認識增值稅改革的復雜性和規律，以便盡快尋求完善我國增值稅制度的合適途徑。

2增值稅轉型的現狀

自1994年我國采用生產型增值稅后，由于這種稅率相對較高，對產品重復征稅，妨礙了企業的技術進步和產品升級，降低了我國產品的國際競爭力，影響了民間投資。因此，自1998年亞洲金融危機以及我國經濟陷入投資不足的困境開始，要求將生產型增值稅轉型為消費型增值稅的呼聲就不絕于耳。2003年，10月黨的十六屆三中全會作出了實施增值稅轉型的決定，此后國務院決定在東北三省的8個行業先行試點，對這些行業新增機器設備的固定資產的稅金給予抵扣。2007年中部地區增值稅轉型共有26個城市被納入擴大增值稅抵扣范圍試點范圍。

3增值稅轉型過程中遇到的問題

(1)實行消費型增值稅，固定資產存量問題難以解決。增值稅轉型使稅基減少，從而帶來稅收收入的大幅減少。巨大的存量資產所含稅額，對國家的財政收入有嚴重的影響。如果對于這部分稅額采取不予抵扣的方式，又會出現存量固定資產與新購進固定資產在抵扣上的銜接問題，以及新辦企業與老企業之間存在著不公平競爭的問題，不利于企業兼并等資產重組的進行，因為被兼并企業原有的固定資產不能抵扣，經營好的企業在同等條件下寧愿購買新的固定資產，而不愿實施兼并。

(2)增值稅轉型過程中產生就業的壓力。目前我國國企改革的重要舉措就是下崗分流、減員增效。大量的下崗分流人員的再就業崗位都是餐飲、商業服務等勞動密集型行業。生產型增值稅相對抑制了資本密集型產業的發展，鼓勵了勞動密集型產業的發展。但是增值稅轉型將刺激企業技術改造，引進先進的生產設備，相應的工作人員就會減少，這必將帶來更多的人失業下崗，對社會穩定和職工就業產生很大的影響。

(3)增值稅轉型的配套措施尚不到位。增值稅轉型是一項系統工程，需要方方面面的政策配套措施。但目前有些政策滯后，有些政策不配套。如企業購進生產用的車輛目前因不能取得增值稅專用發票而無法獲得抵扣。實施增值稅以來，對專用發票管理力度不斷加強，但憑現有的管理手段還不能杜絕利用增值稅專用發票偷稅行為的發生。享受“免、抵、退”稅政策的產品出口型企業，無法計算增值稅增量，稅務部門按季退還企業增值稅時，附征的城市維護建設稅和教育附加費等是否退還尚不明確實行消費型增值稅，專用發票管理壓力加大，稅收收入流失的風險和壓力加大。(4)實行消費型增值稅將面臨兩難風險的嚴峻考驗。實行增值稅的轉型主要面臨著兩大風險。①國家的財政收入的保障；②企業承受能力的限度。將生產型轉為消費型，勢必要求基本稅率做出相應的調整，國家財政收入方面的風險才基本上可以化解；另一方面，各行各業納稅人之間的稅負則將由于資本有機構成的高低不同而發生此減彼增。基礎工業、高新技術企業資本有機構成高，稅負下降，傳統技術的加工工業資本有機構成低，稅負上升。后者在當前經濟結構調整中面臨困難比較多，承受增加稅負的能力弱，欠稅增多，增值稅運行的磨擦系數加大。

4完善增值稅轉型的對策

(1)完善增值稅會計核算方法。增設固定資產明細帳，以明確區分含稅與不含稅固定資產。對于新購的符合增值稅抵扣范圍規定的固定資產，應按不含增值稅價格記明細帳，而對于以往固定資產和不符合增值稅抵扣范圍規定的固定資產則記入含增值稅明細賬。為提高企業會計信息的可比性，企業在紕漏企業會計信息時，應將由于實行增值稅轉型對企業資產計價的影響以及由此而產生的利潤影響數在報表附注中補充說明。這樣可以保證會計信息的客觀、真實，并隨著增值稅制轉型的不斷深入而擴大，達到完善增值稅會計核算制度的目的。

(2)適時由“增量抵扣”向全額抵扣過渡。增值稅增量抵扣政策的設計，對于緩解財政收入壓力，確保財政收入的穩定增長是有利的。但是，增值稅轉型的最終目標應是固定資產購進所含進項稅金全額抵扣，避免重復征稅。因此，增值稅轉型改革中應按終級改革目標所需條件進行下一步試點和全面推廣，這樣才能發現問題，總結經驗，完善改革。

(3)調整稅率。消費型增值稅擴大了可以抵扣的進項稅金,造成實際繳納的增值稅稅金的下降。從東北試點不難看出,我國增值稅轉型后一年將減少稅款約700億元人民幣左右。但這并不意味著要提高增值稅稅率以維持稅收總量,因為減少的稅收可以消化:①從轉型中消化；②從適當提高某些行業的營業稅率中消化；③從降低企業成本,提高企業利潤水平,從而提高所得稅稅基,增加所得稅比重的增收中消化。

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一、增值稅的內涵和類型

增值稅是對在我國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的企業單位和個人,就其貨物銷售或提供勞務的增值額和貨物進口金額為征稅對象所課征的一種流轉稅。

依據實行增值稅的各個國家允許抵扣已納稅款的扣除項目范圍的大小,增值稅可分為三種類型:生產型增值稅、收入型增值稅和消費型增值稅。三種類型增值稅的根本區別在于對固定資產所含稅金的扣除政策不同。生產型增值稅對納稅人外購的貨物和應稅勞務已納的稅金允許抵扣,而對固定資產所含的稅金不予扣除;收入型增值稅對納稅人外購的貨物和應稅勞務已納的稅金允許抵扣,對固定資產所含的稅金允許按當期折舊費分期扣除;消費型增值稅對當期購入的包括固定資產在內的全部貨物和應稅勞務所含稅金都予以抵扣。

二、2009年增值稅轉型的主要內容

我國增值稅對銷售、進口貨物以及提供加工、修理修配勞務的單位和個人征收,覆蓋了貨物的生產、批發和零售各環節,涉及眾多行業。1994年稅制改革以來,我國一直實行生產型增值稅。所謂增值稅轉型,是指從生產型增值稅轉變為消費型增值稅。根據國務院常務會議精神,這次增值稅轉型改革的內容主要包括以下幾個方面:

一是自2009年1月1日起,全國所有增值稅一般納稅人新購進設備所含的進項稅額可以計算抵扣。

二是購進的應征消費稅的小汽車、摩托車和游艇不得抵扣進項稅。

三是取消進口設備增值稅免稅政策和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策。

四是小規模納稅人征收率降低為3%。

五是將礦產品增值稅稅率從13%恢復到17%。

三、增值稅轉型中煤炭行業出現的主要問題

一是煤炭行業稅收負擔居高不下。2009年1月1日起增值稅轉型改革實施后,對煤炭行業最明顯的變化有二:一是煤炭增值稅率由13%恢復為17%;二是增值稅一般納稅人購進或自制的固定資產進項稅額可按規定從銷項稅額中抵扣。煤炭企業普遍反映稅負偏高,煤炭行業年產規模受國家產業政策影響明顯,國家要求煤礦在一定時間內必須達標,年產量不達標的煤礦必須進行改擴建。2010年進行改擴建的煤礦數量將比上年增加,產量將難有大的增長。稅率的恢復和買方市場下的價格因素,決定了2010年煤炭稅負將居高不下。

二是煤礦改擴建適用稅法有爭議。財稅[2008]170號文規定“增值稅一般納稅人購進(包括接受捐贈、實物投資)或者自制(包括改擴建、安裝)固定資產的進項稅額可根據增值稅暫行條例和實施細則的規定,從銷項稅額中抵扣”,明確可以抵扣的前提條件是“根據增值稅暫行條例和實施細則的規定”。新增值稅暫行條例第十條規定:“用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利項目或者個人消費的購進貨物或應稅勞務的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。”新增值稅暫行條例實施細則第二十三條規定:“條例第十條和本細則所稱非增值稅應稅項目,是指提供非增值稅應稅勞務,轉讓無形資產、銷售不動產和不動產在建工程。前款所稱不動產是指不能移動或移動后會引起性質、形狀改變的財產,包括建筑物、構筑物和其他土地附著物。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產屬于不動產在建工程。”由此產生了兩種爭議,即煤礦的改擴建屬不屬于“非增值稅應稅項目”?煤礦的改擴建屬不屬于“不動產在建工程”?為改擴建而購進材料的進項稅額是否能抵扣?煤礦在改擴建過程中也會產出一部分工程煤,在工程煤的銷售記銷項稅額的同時,煤礦在改擴建中購進的貨物和應稅勞務能不能抵扣卻困擾著基層稅收管理員。

三是固定資產抵扣打“時間差”。增值稅轉型以前,使用年限超過一年,價值在2000元以上的固定資產進項稅額不可以抵扣,新的增值稅暫行條例實施細則取消了2000元以上的價值規定,第二十一條重新定義了固定資產:“前款所稱固定資產是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等”,煤炭行業的固定資產主要有礦車、礦用電纜線、變壓器、裝載機、臺秤、絞車、電機、刮板機、炸藥庫監控系統、電腦、貨車、工字鋼等等。因2009年之前固定資產進項稅額不能抵扣,部分煤炭企業在購進固定資產時存在不索取發票、不入賬等情況。財稅[2008]170號文規定,“納稅人允許抵扣的固定資產進項稅額,是指納稅人2009年1月1日以后實際發生,并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的增值稅額”。部分煤礦鉆時間差的空子,將2009年前購買的固定資產補開發票以求抵扣稅款。

四是煤炭行業稅收管理轉型滯后。增值稅轉型前的煤炭行業稅收管理,主要聚焦于煤炭行業購進材料和固定資產的區分,嚴控將固定資產化整為零違規進行抵扣。對于煤炭企業會計核算特別是大額現金流動則監督不強,一部分煤炭企業聘請了兼職會計為其做賬,即每月將收入、費用、成本等單據收集交給兼職會計,兼職會計按照有關會計制度的規定對其單據進行歸集和整理,出憑證、登記賬簿、填制報表,并按時向稅務機關申報納稅,形式上無可挑剔,但實質上一些煤礦的現金日記賬一個月做一次,銀行存款日記賬也只有稅款的繳納,其它生產經營發生的費用或購進大額設備或材料的資金都是現金支付,在銀行網絡業務發達的今天,幾十萬、上百萬的現金交易是不符合常理的,但稅法對大額現金的流入流出沒有明確的規定,使得一些煤炭企業資金會計核算流于形式,難以體現其業務的真實性。

四、應對增值稅轉型,采取措施,強化行業稅收管理

一是建議上級明確界定政策如何執行。即煤礦屬不屬于不動產,煤礦的改擴建屬不屬于不動產的在建工程,煤礦的改擴建屬不屬于增值稅非應稅項目。這樣可避免基層管理人員在“是否”之間徘徊,減少執法風險,切實維護納稅人利益。

二是增值稅轉型后,應將稅務管理的焦點盡快轉移到煤炭企業購進固定資產的真實性、合法性審核上,對煤炭企業固定資產明細賬進行嚴格管理。所謂真實,就是要有購進固定資產的資金流出、固定資產的貨物流入、固定資產的發票取得。票、貨、款是否一致,防止不法分子利用固定資產的增值稅抵扣政策虛開發票,或是一些要貨不要票的人,將票轉讓給可以抵扣的另一方,或購貨人從銷售方的第三方取得增值稅專用發票用于進項抵扣,虛增進項稅額,偷逃國家稅款,還應對2009年以前購進的固定資產進行清查盤點,做好2009年固定資產的期初結轉,防止2009年取得之前購進固定資產的補開發票。首先對于新增固定資產要求煤礦從銀行賬上劃款給購貨方,以證實真實的資金流向;新增固定資產的入庫手續要完備,相關的保管人員、采購人員簽字認可,以證實其固定資產的貨物流向;新增的固定資產取得發票的時間、數量、金額要與資金、貨物實物對照比對,以證實其票、貨、款的一致。其次對煤礦企業從生產中更換的設備、工具、器具要作相應的減少。一方面是廢棄物品的變賣要計收入,計提增值稅的銷項稅額;另一方面,要及時核算固定資產的增、減變化,期末還應對固定資產進行盤點,促使煤炭企業的固定資產增加、減少、結存有依有據,真實合法。

三是抓住煤炭企業一般納稅人“資金流、物流、票流”三個流向,促使煤炭企業會計核算從形式的健全向實質的健全轉變。新增值稅實施細則第三十二條和第三十四條規定為煤炭企業的會計核算從形式上的健全向實質的健全提供了法律依據。根據這兩條和稅收征管法第十七條、第十九條規定向所轄煤礦下達《稅務事項告知書》,規范“資金流、物流、票流”三個流向的會計核算,要求煤炭企業的資金流入流出應根據金融機構頒布的《現金管理制度》進行核算,大額資金必須通過銀行轉賬,并按實際發生額及時做好《現金日記賬》和《銀行存款日記賬》的登記;在貨物的購進、銷售方面要有交易雙方的購銷合同,相關責任人員認可的出庫單、入庫單,真實體現貨物的流向;在購進或銷售方面取得或開具的增值稅專用發票、普通發票,要按規定及時入賬,否則按增值稅條例的規定,一般納稅人會計核算不健全的不得抵扣進項稅額,也不得使用增值稅專用發票,并按法定稅率征收稅款。

四是對內改進完善稅源管理互動機制,形成橫向、縱向管理合力。在數據分析、納稅評估聯動、稅收檢查統籌、各類核查反饋等方面,橫向上發揮征管、計統、稅政、票管、稽查、信息中心等各部門協同作用,縱向上縣局和分局兩級合理分工,各有側重,細分稅源管理各個環節,整合稅收分析、納稅評估,稅源監控、稅務稽查,形成控管合力。對外積極爭取地方黨政支持和相關部門配合協作,有效獲取相關部門的涉稅信息,建立長效機制,健全協稅護稅體系,形成綜合治稅合力。

五是強化信息采集,開展數據分析,搭建評估模型,遵守評估程序,規范評估過程和評估文書的運用,每月開展電費成本模型、工資成本模型、原料成本模型、礦產資源補償費模型、以產控銷模型、以進控銷模型等六個方面的納稅評估,建立健全行業綜合評估模型和指標體系。從行業生產經營規律中探尋征管規律,完善煤炭生產企業按“掘進圖”計算產量、銷量等征管手段,堅持每月對煤炭行業業戶開展一次巡查,每月建立健全《煤炭開采產量表》、《煤炭銷售情況表》、《電煤銷售情況表》三個電子檔案,每月開展煤炭銷售價格、煤炭企業工資與產量、煤炭企業電耗與產量、煤炭企業炸藥與產量四個方面的統計分析,依托綜合征管信息系統,搭建行業管理信息平臺,稅負和進行稅負預警,構建“四位一體”的行業管理體系。

參考文獻

[1]中國注冊會計師協會.稅法[M].北京:中國財政經濟出版社,2010.

篇8

一般納稅人銷售自己使用過的屬于條例第十條規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產,按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。

條例第十條規定的不得抵扣進行稅額的情況如下:

用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務;非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務;非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務;國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品;本條第(一)項至第(四)項規定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用。

一般納稅人銷售自己使用過的其他固定資產,按照《財政部 國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》(財稅[2008]170號)第四條的規定執行,即:

2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人,銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或者自制的固定資產,按照4%征收率減半征收增值稅;銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以后購進或者自制的固定資產,按照適用稅率征收增值稅。

通知明確所稱已使用過的固定資產,是指納稅人根據財務會計制度已經計提折舊的固定資產。

對于前述適用按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的,應開具普通發票,不得開具增值稅專用發票。

一般納稅人銷售自己使用過的物品,適用按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的,按下列公式確定銷售額和應納稅額:

銷售額=含稅銷售額/(1+4%)

應納稅額=銷售額×4%÷2

一般納稅人銷售自己使用過的除固定資產以外的物品,應當按照適用稅率征收增值稅。

一般納稅人銷售舊貨,按照簡易辦法依照4%征收率減半征收增值稅。

所稱舊貨,是指進入二次流通的具有部分使用價值的貨物(含舊汽車、舊摩托車和舊游艇),但不包括自己使用過的物品。

一般納稅人銷售舊貨,按下列公式確定銷售額和應納稅額:

銷售額=含稅銷售額/(1+4%)

應納稅額=銷售額×4%÷2

一般納稅人銷售舊貨,應開具普通發票,不得自行開具或者由稅務機關代開增值稅專用發票。

1.2小規模納稅人銷售舊貨

小規模納稅人(除其他個人外,下同)銷售自己使用過的固定資產,減按2%征收率征收增值稅。

小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產,應開具普通發票,不得由稅務機關代開增值稅專用發票。

小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產,按下列公式確定銷售額和應納稅額:

銷售額=含稅銷售額/(1+3%)

應納稅額=銷售額×2%

小規模納稅人銷售自己使用過的除固定資產以外的物品,應按3%的征收率征收增值稅。

小規模納稅人銷售自己使用過的物品,按下列公式確定銷售額和應納稅額:

銷售額=含稅銷售額/(1+3%)

應納稅額=銷售額×3%

小規模納稅人銷售舊貨,按下列公式確定銷售額和應納稅額:

銷售額=含稅銷售額/(1+3%)

應納稅額=銷售額×2%

2轉型前納稅人銷售舊貨分以下幾種情況:

篇9

此次增值稅改革的核心是實行消費型增值稅，固定資產等相關涉稅會計處理發生根本性變化。2009年增值稅轉型改革允許企業將購買固定資產的進項稅額全額抵扣，這樣一來，固定資產購進環節的增值稅就像購進原材料、存貨等涉及的增值稅進項稅額一樣，直接通過“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”核算，直接在當期銷項稅額中抵扣。

在實行生產型增值稅的情況下，企業購進固定資產，發生的增值稅進項稅額不能進行進項抵扣，既要支付固定資產價款，也要支付由銷售方收取并繳納的固定資產稅金。如果在采購固定資產過程中發生了運輸費用，運輸費用進項稅額也按照同一口徑不可以抵扣。因此，在會計處理時，按照固定資產購入價稅合計金額及支付運輸費用金額，一并計入固定資產原值。借記“固定資產”科目，按照應付或實際支付的金額，貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”、“長期應付款”等科目。

轉為消費型增值稅后，企業購進固定資產，則可以按照專用發票上注明的增值稅額予以抵扣。抵扣范圍包括購進固定資產的發票上的增值稅額以及相關運輸費用按照7%的扣除率計算增值稅額。按照專用發票上記載的應計入固定資產價值的金額，借記“固定資產”等科目，按照應付或實際支付的金額，貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”、“長期應付款”等科目。若購入固定資產后又發生退貨的，則作相反的會計處理。

以企業購入作為固定資產用機械設備為例，企業購入價值1，000萬元的固定資產，增值稅發票上注明的增值稅率為17%，稅額為170萬元，價稅合計為1，170萬元，發生固定資產運輸費用10萬元，抵扣稅率為7%。增值稅轉型前，固定資產的入賬原值為固定資產價稅合計1，170萬元及運費10萬元，共計1，180萬元。而增值稅轉型后，可抵扣增值稅進項稅額170.3萬元，固定資產的入賬原值為固定資產不含稅價1，000萬元，加上抵扣后運輸費用9.7萬元，共計1，009.7萬元。轉型后由于固定資產抵扣進項稅金，使得固定資產入賬原值降低170.3萬元;由于固定資產入賬原值降低，使得固定資產提取的折舊額減少，按照機械設備折舊年限為10年計算，每年降低固定資產提取的折舊額17.03萬元;由于企業減少增值稅支出，使固定資產投資的當年現金流出減少。

綜上所述，從增值稅轉型前后會計處理差異的比較來看，增值稅轉型對會計核算有以下幾方面的影響:

(一)增值稅轉型增加企業盈利。增值稅轉型將減少企業稅收支出，直接增加盈利水平。增值稅轉型在宏觀經濟繁榮時，企業受益幅度較低;而在經濟下滑時，如果企業機器設備投資額較大，則增益較明顯。增值稅轉型作為強大的政策推動力，能夠直接減少企業的增值稅支出，直接增加盈利水平。同時，由于增值稅轉型會降低新增固定資產每期提取的折舊額以及企業管理費用，雖然造成企業所得稅有所增加，但企業凈收益和稅后收益率明顯提高。因此，增值稅轉型不僅直接減輕了企業的增值稅負擔，而且對企業經營收益影響也是重大、直接和有效的，宏觀經濟政策對企業收益能產生如此明顯影響是非常難得的。

(二)增值稅轉型降低資產價值，增強市場競爭力。實行不同類型的增值稅，對資產負債表的影響也不一樣。在生產型增值稅中，由于購進增值稅不能抵扣而只能計入固定資產原值，導致資產價值增加;又由于增值稅不能抵扣，從而導致企業應繳納的增值稅額明顯增加。而實行消費型增值稅后，固定資產投資當年，新增固定資產取得的進項稅額一次性全額抵扣，增值稅額明顯降低。同時，固定資產的入賬價值因不再包含購進的增值稅進項稅額而相對明顯減少，從而導致企業計提折舊額減少，推動企業盈利水平提升。因此，增值稅轉型不僅有利于增強企業市場競爭力，還能夠幫助企業保持一種穩健的財務結構。

(三)增值稅轉型重新界定了應交稅費科目具體核算對象。準予抵扣的固定資產范圍僅限于現行增值稅征稅范圍內的固定資產。房屋、建筑物等不動產，雖然在會計制度中允許作為固定資產核算，但不能納入增值稅的抵扣范圍，不得抵扣進項稅額。將固定資產進項稅額納入抵扣范圍，但納稅人購進的應征消費稅的游艇、小汽車和摩托車仍然不允許抵扣進項稅額，排除在此次轉型改革范圍之外。

二、增值稅轉型會計問題分析

轉型后我國增值稅會計核算基本上遵循“稅會”統一模式，主要原因是有利于國家稅收征繳便利。但是，增值稅的“稅會”統一模式在涉稅會計主體運行過程問題較突出。

(一)增值稅進項稅確認方式采用的是發票抵扣法，實質上是一種修正的收付實現制。與《企業會計準則—基本準則》中的第九條:“企業應當以權責發生制為基礎進行會計確認、計量和報告”內容相悖;而增值銷項稅的確認卻按照權責發生制，增值稅進項和銷項在確認上的分歧，造成資產負債表上列示的“應交稅費—應交增值稅(進項稅額)”可能包含有提前確認的“遞延增值稅資產”。

(二)固定資產、存貨等成本信息缺乏可比性。按照修訂后的增值稅條例要求，把涉稅經濟主體劃分一般納稅人和小規模納稅人兩類。增值稅一般納稅人成本核算中不包括增值稅進項稅，屬于增值稅價外核算;而增值稅小規模納稅人成本包含有增值稅進項稅，等同于增值稅價內核算。對于稅務機關來說，增值稅納稅人身份的劃分容易造成不同納稅人的實際稅負不公，有違稅法中性原則。

(三)未能充分披露增值稅費用信息。應交增值稅作為價外稅，只通過資產負債表的應交稅費科目部分反映。企業購銷應稅項目差價包含的權責發生制意義下的增值稅費用(購銷差價×17%)脫離于當期損益核算之外，既不列示反映在利潤表中，又不能通過報表附注清晰披露，違背了財務報告的充分披露原則。

三、完善增值稅轉型會計處理的建議

完善增值稅轉型會計處理目標應是確認、計量當期應交增值稅、遞延增值稅資產和應抵扣固定資產增值稅等，在需要情況下編制遞延增值稅資產攤銷表，通過表內列示與表外披露，向利益相關者提供應交增值稅、應抵扣固定資產增值稅、遞延增值稅資產和增值稅費用等會計信息。

(一)確認的范圍與時間。確認范圍涉及到稅法與會計制度在銷售收入口徑上不一致的規定，如視同銷售行為。確認時間與增值稅會計核算原則有關。目前確認企業的增值稅銷項稅額時遵循權責發生制，而確認增值稅進項稅額時遵循一種修正的收付實現制，這就讓會計信息使用者無法從銷售收入與當期繳納增值稅的比例關系上判斷企業是否合理地計算并繳納稅金，會計資料可比性的削弱降低了會計信息的有用性。實際中，存在少數不法企業利用增值稅銷項稅和進項稅不同業務處理原則的違規避稅行為。為此，增值稅會計準則應該明確增值稅在會計確認原則上規定只能采用權責發生制，使增值稅銷項稅與進項稅在確認時間口徑上保持一致性。

(二)初始確認和后續確認。初始確認下，增值稅進項稅額依據不同情況分為當期抵扣的“應交增值稅—進項稅額”與留待未來抵扣的“遞延增值稅資產”。后續確認的變化在于每一期企業都要重新復核當期的可抵扣增值稅進項稅和留待未來抵扣的遞延增值稅資產。待抵扣的遞延增值稅資產確認與未來一定期間發生的增值稅銷項稅相配比。

(三)計量。在資產負債表日，對于當期和以前期間共同形成的應交增值稅，應當按照稅法規定的預期應交納(或返還)的稅額計量。在遞延增值稅資產的計量方面，未來對應的增值銷項稅發生可能性小于50%，應不予在資產負債表中確認與列示。

(四)表內列示與表外披露。關于增值稅會計信息披露方面，以前的《應交增值稅明細表》和《增值稅納稅申報表》都是為了稅務部門的信息需要，反映增值稅納稅活動信息。因此，應要求資產負債表中增加“遞延增值稅資產”項目作為非流動資產借項進行列示反映;資產負債表中“應交稅費—應交增值稅”即是權責發生制下企業應交增值稅額。為清晰地反映企業實際負擔的增值稅費用，在報表附注上對增值進項稅與銷項稅相抵后的實際稅負(應稅項目購銷差價×17%)對“增值稅費用”內容進行反映，同時應披露新增增值稅額抵扣固定資產進項稅額，用于記錄企業以當年新增的增值稅額抵扣的固定資產進項稅額等信息，以及其他與增值稅應稅項目相關的重要信息。

稅法是國家意志的忠實體現，根據宏觀調控需要會有所變動;而會計準則是包括政府在內的社會各利益集團意志交互博弈的產物，相對穩定和公允。基于增值稅轉型后的稅收制度與會計準則在目標、原則、業務處理等方面存在的差異，發展與完善相關增值稅涉稅會計準則是會計理論發展的趨勢，是研究稅收制度與會計準則之間信息協作的必經路徑。在稅務會計準則研究中，應從中國的特定國情出發，不僅要理論上講得清，還要實踐上行得通，不能為會計而會計，為研究而研究。增值稅轉型后，進一步完善涉稅會計準則，必須遵循成本與效益原則與重要性原則兩個前提，才能有條不紊的向前發展。

主要參考文獻

篇10

2、完善減免稅管理，嚴格執行相關減免規定，堵塞管理漏洞。

三、加強調研工作。做好增值稅轉型的調研和準備工作，積極應對流轉稅制改革。一要科學測算增值稅轉型改革稅收收入的影響，按要求進行測算上報，為上級機關決策服務；二要加強對環境保護稅收政策以及中部崛起稅收鼓勵政策的研究；三要清理、規范流轉稅優惠政策。

四、按照精細化的要求抓好日常管理。1、加強稅源管理，重點是稅源監控和對本地區重點稅源的管理；2、加強增值稅一般納稅人管理。首先，要加強對一般納稅人的認定管理，嚴格按照總局規定的標準認定一般納稅人，堅持“三約談一核實”的要求,把好實地核查、領導審核關，同時做好一般納稅人核查、審批等環節的工作，將年審納入到日常管理中來；3、鞏固和提高金稅工程增值稅征管信息系統運行質量。強化考核，以考核促管理。責任落實到具體崗位具體責任人，如有重大事件發生要向分局金稅工程領導小組及時書面報告情況，確保金稅工程增值稅征管信息系統運行質量在全市名列前矛。4、加強發票管理，在一般納稅人中大力推廣防偽稅控系統版普通發票使用，提高個體工商戶發票使用率；五是完善增值稅一般納稅人納稅申報“一窗式”管理。嚴格依照總局《增值稅一般納稅人納稅申報“一窗式”管理操作規程》規范操作行為，積極探索，及時發現問題，解決問題，逐步完善“一窗式”管理模式。重點是做好其他抵扣憑證審核檢查工作。

五、推進流轉稅信息化建設。

1、做好建立流轉稅工作平臺的準備，根據分局實際向上級

提出流轉稅工作平臺的各項需求的建議，確保明年九月份前完成；

2、進一步提高金稅工程數據采集和傳輸質量；

3、積極推行“一機多票”系統，認真核實一般納稅人增值

稅普通發票（不含商業零售）的用量，做好企業DOS版開票金稅卡的更換工作；

4、協助技服單位搞好企業端開票系統升級培訓工作；

5、做好前期準備，有計劃的在增值稅專用發票月認證量在100份以上的一般納稅人中推行“網上認證”工作。

（二）所得稅管理

一、進一步加強企業所得稅政策管理，做好稅收政策的宣傳、輔導和培訓工作。

二、進一步加強企業所得稅稅源管理,進一步做好各項基礎性工作。主要包括政策、稅源、征收、減免稅和資料管理五方面的內容。

（1）在政策管理上，做好所得稅政策宣傳、政策執行落實、政策執行情況檢查三個環節的工作。

（2）在稅源管理上搞好所得稅稅源冊籍管理，抓好稅源普查工作，掌握稅源動態變化情況。

（3）在征收管理上，健全納稅申報、征收方式的確定到稅款入庫等一整套管理程序。

（4）在減免稅管理上，做到“三個嚴格”，即嚴格執行政策、嚴格申報程序、嚴格按權限辦理。

（5）完善資料管理。使資料管理貫穿于所得稅規范管理的全過程，建立所得稅納稅資料的收集、整理、傳遞、歸檔保管、反饋等制度。

三、根據稅收管理精細化的要求，進一步搞好所得稅規范管理。建立稅源登記制度，加強部門配合，主動取得工商、國稅部門支持，定期核對納稅人的登記資料，發現漏征漏管戶應及時補辦稅務登記并納入正常管理。并及時對企業的各項有效數據進行收集、整理、歸類，并將這些資料進行適當數據處理。

四、嚴格加強對納稅人的收入管理，監督企業如實反映收入，嚴格按權責發生制原則確定收入的實現；

五、加強預征管理，根據納稅人的具體情況確定預繳的期限和金額，并嚴格按確定的金額預征企業所得稅。

六、大力清理欠稅，建立臺賬，逐戶逐月落實收入進度和壓欠情況

七、根據匯繳清繳改革要求，落實好20__年度企業所得稅匯繳清繳工作，組織召開了一次由企業所得稅納稅單位的財務負/:請記住我站域名/責人、辦稅人員參加的專門會議。安排布置二0__年度的匯算清繳工作。

八、進一步加強對納稅人的減免稅、財產損失及稅前扣除項目的審核報批，對按稅收法規及有關規定需經稅務機關審批后方執行的稅前扣除項目，必須嚴格按照審批權限對照有關規定認真審查，未經稅務機關批準的，一律進行納稅調整，不得稅前扣除。做到及時調查核實，嚴把政策關口，嚴格報批程序。

（三）征收管理

一、以提高征管“六率”為主要目標，圍繞“征管六率”分析、查補征管漏洞，加強稅源的有效控管，不斷提高分局征管質量，認真做好催報催繳工作，如實編報征管質量考核表。

二、加強與其他部門的信息交換與溝通，繼續加大對轄區內漏征漏管戶的清理，及時做好新辦戶的稅務登記工作，及時、妥善地解決稅收議，提高管轄爭工作效率。

三、核實在冊的稅務登記戶和注冊登記戶，及時發現和處理準備逃跑或已失蹤納稅人，清理非正常戶，追繳相關證件，并配合稽查部門追繳流失的稅款。

四、認真做好個體稅收的管理，積極探索科學的個體經營信息采集方式和公平、公正、先進的定稅方法，完善電子定稅管理辦法， 及時調整行業參數水平。

五、結合實際推行經濟、靈活、便利的多元化申報方式，做好同城辦稅各環節的協調工作，認真落實好下崗再就業個體經營者的稅收優惠政策，公正執法，優質服務。

六、加強稅收征管基礎工作，繼續完善稅收管理員職能，提高征管工作的信息化水平，提高工作效率。

七、加強納稅服務。進一步改進服務手段，提高服務水平，把公開、公平、公正執法作為管理與服務的結合點，以優質的稅收服務引導納稅人提高依法納稅的意識。

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二、增值稅轉型的內容

新舊增值稅相比有五個方面的差異:

一是允許抵扣固定資產進項稅額。修訂前的增值稅條例規定,購進固定資產的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣,即實行生產型增值稅,這樣企業購進機器設備稅負比較重。為減輕企業負擔,修訂后的增值稅條例刪除了有關不得抵扣購進固定資產進項稅額的規定,允許納稅人抵扣購進生產用設備等固定資產的進項稅額,實現增值稅由生產型向消費型的轉換。

二是為堵塞轉型可能帶來的一些稅收漏洞。修訂后的增值稅條例規定,與企業技術更新無關且容易混為個人消費的自用消費品所含的進項稅額,不得予以抵扣。

三是降低小規模納稅人的征收率。修訂前的增值稅條例規定,小規模納稅人的征收率為6%,1998年將小規模納稅人劃分為工業和商業兩類,征收率分別為6%和4%。修訂后的增值稅條例對小規模納稅人不再設置工業和商業兩檔征收率,將征收率統一降至3%。

四是將一些現行增值稅政策體現到修訂后的條例中。 主要是補充了有關農產品和運輸費用扣除率、對增值稅一般納稅人進行資格認定等規定,取消了已不再執行的對來料加工、來料裝配和補償貿易所需進口設備的免稅規定。

五是根據稅收征管實踐,為了方便納稅人納稅申報,提高納稅服務水平,緩解征收大廳的申報壓力,將納稅申報期限從10日延長至15日,納稅人進口貨物的納稅時間,由7日調至14日。明確了對境外納稅人如何確定扣繳義務人、扣繳義務發生時間、扣繳地點和扣繳期限的規定。

三、增值稅轉型改革的必然性

20世紀80年代和90年代初期、中期,中國財政經濟政策主要以治理通貨膨脹、抑制投資需求為主,所以當時選擇了生產型增值稅。從近二十年的稅收實踐來看,生產型增值稅對于保證財政收入的穩定增長,方便稅收行政、治理投資膨脹等,發揮了積極的作用。但隨著中國經濟體制改革的深化和社會主義市場經濟的不斷發展,宏觀經濟基本層面發生了根本變化,在有效需求不足的宏觀層面下,生產型增值稅本身所固有的缺陷逐漸暴露出來,增值稅轉型改革勢在必行。

第一,生產型增值稅不利于投資。生產型增值稅,只允許從流轉額中抵扣勞動對象的消耗部分,其稅負可以完全轉嫁出去,但投資因不可抵扣,其所含稅負最終完全由企業負擔,不利于啟動投資,不利于企業固定資產的更新改造與擴大再生產。

第二,生產型增值稅不利于產業結構調整。雖然生產型增值稅對所有產業都實行17%的名義稅率,且對所有產業的投資品都不予抵扣。但因各產業資本有機構成不同,單位產品成本中物耗和折舊的構成比例不同,抵扣不同,因而帶來了實際稅負的不同。資本有機構成低的產業,其單位成本中消耗比重高而折舊成本低,實際稅負低;資本有機構成高的產業,物耗成本低折舊成本高,實際稅負重。這顯然與當前的大力發展基礎性工業和高新技術產業政策是相悖的。

第三,生產型增值稅不利于地區間經濟結構的優化。生產型增值稅對資本有機構成低的加工業影響程度低,對有機構成高的基礎工業和采掘業影響程度高。

第四,由于中國當前增值稅征收范圍較窄,不利于傳統農業和新經濟的發展。當前中國對農副產品征收農業稅,而不是增值稅,這實際上加重了農民的稅收負擔,顯然對農業和新經濟的發展不利。

第五,生產型增值稅的稅收優惠政策與世貿組織的原則相悖。如對重點投資項目、進口設備免征增值稅,對外商投資企業進口設備及其配件、配套件免征增值稅,為鼓勵外商購買國產設備實行退還增值稅政策等。這些政策實施的結果,造成重點與非重點、內資與外資的稅負失平,不利于內資企業和國產機器設備的市場競爭力。同時,作為世貿組織的成員之一,與世貿組織強調的國民待遇原則、反補貼原則相違背。

四、新增值稅條例對企業的影響

新增值稅條例與舊的增值稅規定相比,拓寬了增值稅征收的范圍,降低了大部分企業的增值稅稅率,對企業影響最為大的就是允許企業抵扣固定資產進項稅額。新增值稅條例的實施,將從戰略發展、財務狀況、財務工作以及人力資源等各個方面給企業造成影響。

第一,新增值稅改革將造成增值稅的納稅額和企業的投資額正相關,投資多的企業其享受的納稅抵扣額也越多,這就要求企業在發展過程中以及制定戰略決策時注重提高資本投資,走可持續發展道路。在這種情況下,不注重提高資本有機構成、固定資產投入少的那些勞動和生產資料密集型企業將難以獲得此項稅收的優惠。

第二,新增值稅條例實施將明顯改善企業業績,尤其是資本密集型企業的業績。首先,此次增值稅改革將商業和工業企業的增值稅率由原來的4%和6%統一下調至3%,使工業和商業企業在稅負上有所降低。其次,增值稅暫行條例還允許企業抵扣固定資產進項稅額,這一規定使企業因購買固定資產所須交納的增值稅額大大減少。以原增值稅制度下的設備類固定資產成本為比較基準,假設所購設備執行基本稅率17%,那么從會計分錄中可推算出,消費型增值稅制度下固定資產成本的降低幅度為:17%/(1+17%)=15.54%。也就是說,這部分比例像存貨一樣,可以作為進項抵扣,而不包括在固定資產的成本當中,所以相應地,這部分比例將不用計提折舊,從而給企業每期的設備折舊也相應地降低15.54%,設備折舊的降低導致公司當期主營業務成本的降低,從而提高當期的主營業務利潤。再次,應交增值稅額的降低同時,也會降低企業應交的城市維護建設稅和教育費附加,這又進一步降低了企業的營業成本。

第三,新增值稅改革對企業財務工作的要求更加嚴格。新增值稅暫行條例第16條規定,納稅人兼營免稅、減稅項目的,應當分別核算免稅、減稅項目的銷售額;未分別核算銷售額的,不得免稅、減稅。這一要求需要企業針對自身業務情況,在進行財務登記核算工作時必須嚴格按照所能享受的不同稅率對業務進行分類處理,否則將無法享受較低的增值稅。

另外,暫行條例還規定,為預防出現稅收漏洞,將與企業技術更新無關,且容易混為個人消費的應征消費稅的設備排除在上述設備范圍之外。這也要求企業在進行財務處理時應區分生產用設備和公司其他非生產設備進行不同的核算處理。

五、企業應積極應對增值稅改革

增值稅改革將從根本上改變中國目前的產業結構,使各行業的格局發生巨大變化。新增值稅條例的實施改變了以往內資與外資企業征稅不公平的情況,讓國內企業能夠充分參與到國際競爭的大環境中去。當前,中國企業應通過以下幾個方面順利完成增值稅轉型:

第一,企業應根據自身情況,制定中長期發展規劃,注重對企業固定資產的更新換代,逐步提高產業資本有機構成。對于資本密集型行業,應通過投資引入高科技設備,縮短和國際先進企業的差距;勞動密集型企業應逐步轉變發展觀念,逐步實現從主要依靠人力和資源耗費向依靠科技和管理轉變,進一步加大產品的科技附加值,提升產品競爭力。

第二,企業應進一步規范內部財務工作,完善增值稅納稅發票的收發、歸檔和審核制度,加強對增值稅相關財務資料、憑證的保存和審核力度,就條例規定享有不同稅收優惠的業務應分類、分人員進行統計入賬和核算管理。

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增值稅轉型；固定資產；稅收籌劃

稅收籌劃工作作為納稅人在遵守國家法律法規的前提下，根據稅收政策的導向作用，實現選擇利潤最大化的納稅方案的一種企業規劃行為。增值稅作為商品流通過程中位計算增值額度而征收的稅種，在推行過程中，增值稅堅持以扣除項目建設或者采購過程中的固定資產的處理方式作為主要標準進行征收。增值稅可以分為生產型增值稅、消費型增值稅以及收入型增值稅三種類型。當增值稅由生產環節轉化為消費環節之后，一般就進入了納稅環節。在此基礎之上，對于一般納稅人購進固定資產的過程通過稅收籌劃，現實有效降低稅負，獲得最大的經濟效益。

一、增值稅轉型的主要目的

增值稅的轉型工作主要是實現生產環節向消費環節增值稅的直接轉變工作。為了提升我國增值稅管理制度的完善工作，推動國民經濟又好又快發展，我國推行了新的增值稅管理條例，決定從2009年1月1日起，在全國范圍內進行增值稅的轉型改革工作。整個轉型改革的重點環節，集中于消除生產型增值稅征收過程中的重復征稅因素，通過有效手段降低企業在設備采購和投資過程中的稅收負擔，有利于推動國內投資，擴大內需的發展，有利于提升企業的技術能力，推動產業結構的調整和經濟的可持續發展，對于提升我國企業的綜合競爭能力以及抗風險能力有著重要的作用，改善了金融危機之后不利的國際競爭環境的影響，實現了國家稅收體系的科學合理化改革的目標。

二、增值稅轉型改革的具體內容

（1）從2009年1月1日之后，全國所有的增值稅一般納稅人在購進或者采購固定資產的過程中，當存在進項稅額時，可以進行相關的稅款抵扣政策，主要的規定有：一是除了規定的非應稅項目不得進行稅款抵扣之外，包括混用機器設備在內的大多數設備，可以進行相關的抵扣工作；二是在建工程的不動產不能計入抵扣進項稅款的工作；三是在購進小汽車、摩托車以及游艇等不動產時，如果是應征消費稅的環節，則不能抵扣進項稅。但是如果是外購后進行銷售，則屬于普通商品，可以進行進項稅款的抵扣工作；四是對于企業新購置的設備而言，所包含的進項稅款采用規范的直接扣除方法進行實施，即就是通過納稅人當年采購的固定資產的進項稅款為基礎，可以對應繳納的增值稅進行抵扣，當出現抵扣不完的情況時，可以轉賬給以后年度使用；五是對于固定資產的定義，是指在使用期限超過12個月以上的機械、運輸工具、機器以及其他生產環節所必須的設備、儀器等。同時，也取消了單價超過2000元的限制條件。（2）對于中小型納稅人，不再分設工業和商業兩種征收稅率，而采用統一的3%新稅率。（3）取消在進口設備方面的增值稅補貼政策，以及外資企業的進口設備增值退稅政策，實行統一的增值稅管理政策。

三、增值稅轉型后固定資產的納稅籌劃細節

在上述的國家規定中，固定資產的進項稅款具有直接抵扣性的特點，在固定資產購置中，購進的專用型和混用型設備具有一定的差異性，同時，由于一般納稅人與小規模納稅人的納稅標準呈現差異性，因此，從客觀上為固定資產采購過程中的稅收籌劃工作，提供了必要的可能性。（1）選擇合適方式進項稅款抵扣的籌劃。當選擇進項稅額抵扣之后，企業的進項稅額能夠納入到固定資產之中，在計算企業的所得稅時，可以實現多提折舊的效果，但是這不意味著只要放棄抵扣，就能實現少交稅款的目的。例如，某公司2014年的設備采用投入為400萬元，進項稅額為68萬元，1月份銷項稅額為135萬元，固定資產以外的貨物采購進項稅額為53萬元。購進的設備折舊時間為5年，采用直接折舊法金算，凈殘值為0。企業的年盈利為134萬元，所得稅征收率為25%，具體的籌劃分析有：方案一：不放棄進項稅抵扣政策。第一年增值稅=1356853=14（萬元）（不考慮當年112月之間以及第2到5年的增值稅變化情況）15年企業應交的所得稅=13525%5=168.75（萬元）15年總稅負=14+168.75=182.75（萬元）方案二：放棄進項稅稅額抵扣政策。在放棄進項稅款抵扣權利之后，將68萬的進項稅款納入到企業的固定資產之中，根據直線法每年可多提折舊=685=13.6（萬元），每年企業利潤=13513.6=121.4（萬元）15年企業的所得稅總額=121.425%5=151.75（萬元）五年總稅為151.75+82=233.75（萬元）可見放棄進項稅款抵扣工作比不放棄進項稅款抵扣工作，需要多繳納233.75182.75=51（萬元），顯然不放棄進項稅抵扣政策更為劃算，所以企業少交的所得稅好處遠低于抵扣增值稅的好處。因此，在企業購進固定資產的過程時，盡量使用增值稅發票，不放棄抵扣進項稅款。（2）對采購對象的籌劃。在現行的增值稅管理中，增值稅的納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人，在增值稅的征收方面，稅率分別為17%和3%。因此，企業在向一般納稅人和小規模納稅人采用的過程中，由于稅率不同，進項抵扣的金額和比例也隨之不同。在采購價格相同的情況下，顯然向小規模納稅人采購要比向一般納稅人采購的進項稅抵扣要少得多。但是，由于通過一般納稅人進行采購，增值稅發票為17%，因此價格相對而言也會更高。因此，對于兩者的分析就不能通過簡單的抵扣情況進行分析，有必要通過結算方式以及資金流量進行分析。例如，某企業準備采購一臺新設備，向一般納稅人采購時，不含稅價格為30萬元，增值稅率為17%；向小規模納稅人采購時，不含稅價格為24萬元，增值稅率為3%。具體的籌劃分析如下：向一般納稅人進行采購時，進項稅抵扣=3017%=5.1（萬元）；向小規模納稅人采購時，可抵扣243%=0.72（萬元）。一般的觀點認為，一般納稅人的進項稅要比小規模納稅人多繳5.10.72=4.38（萬元）。在一次性付款提貨的過程中，由于小規模納稅人的價格要便宜6萬元，因此，現金流量節約1.62萬元，所以，從現金流出量分析，應該采用小規模納稅人采購。總之，在新增稅條例推行之后，能夠為納稅人的增值稅籌劃提供控制了措施。納稅人應該認真閱讀相關政策，根據企業的實際需求，選取科學的納稅籌劃方案，實現利益最大化。但是在稅收籌劃的過程中，要堅持在法律允許的范圍內進行分析，避免出現偷稅漏稅的行為。

參考文獻

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一、文獻回顧

首先，關于增值稅的征收范圍問題，法國、新西蘭、加拿大、日本等一些發達國家，增值稅基本上覆蓋了經濟活動的各個環節，這樣既有利于實現稅負均衡，又能保持增值稅征收鏈條的完整。借鑒發達國家做法，我國也在逐步向國際規范化做法靠攏，并開始擴大增值稅征收范圍的理論研究與實踐。理論研究以2009年、2013年為分水嶺，09年之前發文量很少，2009年至2013年基本處于萌芽狀態，13年之后論文數量呈爆發式增長，據知網數據統計，僅2014年一年相關已達1839篇。袁長明和孟長安（2000），劉漢屏、陳國富（2001），王金霞（2009）等學者均認為應逐步擴大增值稅的征收范圍，實行“全面型增值稅”。楊默如（2010）利用CGE模型，通過兩套方案來計算建筑業、交通運輸業及倉儲業改征增值稅后的經濟影響。平新喬（2010）等針對中小企業增值稅稅負過重以及營業稅重復征稅問題，提出了徹底免征“小規模企業”增值稅以及將增值稅原則推廣至所有產業的政策建議。以上研究主要關注“營改增”對實現納稅公平、減輕納稅人負擔等方面的影響，對于“營改增”的財務影響分析相對較少。

其次，關于將增值稅費用化處理問題，1997年以來雖然不斷有學者提出，但發文數量不多，根據知網數據統計分析看，最多的年份也僅有24篇，見圖1所示。曹欲曉（1997）提出，增值稅由價內稅改為價外稅，主要是從稅收征管角度考慮，并不能改變增值稅的會計內涵，即：增值稅依然是企業的一項費用。然而現行會計制度遵從稅收原則，喪失了應有的獨立性。梁偉樣（2006）認為，現行會計處理將增值稅排除在利潤表之外，割裂了增值稅與利潤之間的聯系，并提出增值稅費用化的理論基礎――“費用說”，論證了增值稅作為費用列入利潤表的合理性。孫曉妍、蓋地（2015） 建議將增值稅費用化處理并納入利潤表，既有利于“營改增”后的稅收監管，又能約束企業管理層的稅務籌劃，更真實地反映企業盈余。綜上，在增值稅的會計處理問題上，以上學者均支持財稅適度分離，即不論增值稅在稅法中定義如何，對于會計核算而言，應將增值稅費用化，并納入利潤表反映。

二、“營改增”對財務報表可比性影響

（一）受“營改增”影響的報表項目

我國于2012年1月開始實行營業稅改征增值稅，2016年全面收官。“營改增”之后，原營業稅納稅人轉型成為增值稅納稅人，會計處理也發生相應變化。首先，營業稅作為價內稅，計入“營業稅金及附加”，在企業利潤表中反映；增值稅作為價外稅，依照稅法原理，屬于企業代征，不納入利潤表。其次，“營改增”之前，作為營業稅的納稅人，由于增值稅進項稅額不能抵扣，企業外購存貨、機器設備等以含增值稅成本入賬，期末資產負債表中“存貨”“固定資產――機器設備”為含稅金額；“營改增”之后，如企業被認定為增值稅一般納稅人，采用扣稅法計算增值稅應納稅額，購入同樣的存貨、機器設備等以不含增值稅成本計價，期末資產負債表中“存貨”“固定資產――機器設備”為不含稅金額。再次，作為營業稅納稅人，轉入主營業務成本的已耗用存貨成本及機器設備累計折舊，依然是含增值稅金額，主營業務收入是含營業稅的營業收入。“營改增”之后，作為增值稅一般納稅人的企業，轉入主營業務成本的已耗用存貨成本及機器設備累計折舊，依然為不含稅金額，主營業務收入是不含增值稅收入。如企業被認定為增值稅小規模納稅人，“營改增”之后，雖然存貨、機器設備等外購貨物成本依然是含增值稅稅金額，主營業務成本也是含稅金額，但是主營業務收入是不含增值稅收入，增值稅作為價外稅單獨反映。

由上述分析可見，“營改增”之前，財務報表中營業收入、營業成本、營業稅金及附加、存貨以及固定資產（主要是機器設備）項目的數額均為含稅金額；“營改增”之后，財務報表中上述項目的數額卻為不含稅金額，核算口徑的不同直接影響財務報表前后的可比性。

（二）案例分析

1、假O“營改增”前，企業營業稅稅率為Tb%；“營改增”后轉型為增值稅一般納稅人，稅率Tvat2%，增值稅進項稅額可抵扣。“營改增”前后財務報表相關項目變化如下

案例1：假設甲公司被納入“營改增”范疇，年營業收入為A萬元，營業成本中可抵扣金額為不含增值稅價B萬元。另假設全部為存貨，存貨當月購入當月消耗，增值稅綜合稅率Tvat1%，人員工資等不得抵扣進項稅的費用C萬元。

“營改增”之前，甲公司繳納營業稅，應納營業稅額=營業額×營業稅稅率=A×Tb%= Tb%A萬元；存貨為（1+ Tvat1%）B萬元；營業收入A萬元，營業成本（1+ Tvat1%）B+C萬元，營業稅金及附加Tb%A萬元。

“營改增”之后，假設增值稅含稅收入=原營業收入，則應納增值稅額=銷項稅額-進項稅額=A×Tvat2%/（1+ Tvat2%）-B×Tvat1%；存貨為B萬元；營業收入A/（1+ Tvat2%）萬元，營業成本B+C萬元，營業稅金及附加0萬元。

基于案例假設，“營改增”后，報表中存貨成本是“營改增”前的1/（1+ Tvat1%），應納流轉稅稅額的增減變化取決于可抵扣的增值稅進項稅額大小，營業收入是“營改增”前的1/（1+ Tvat1%），營業成本中可抵扣增值稅的部分是“營改增”前的1/（1+ Tvat2%），營業稅金及附加降低為0（不考慮其他稅種影響）。

2、“營改增”前，企業營業稅稅率為Tb%；”“營改增”后轉型為增值稅小規模納稅人，征收率3%，增值稅進項稅額不可抵扣。沿用案例1，“營改增”前后財務報表相關項目變化如下

“營改增”之前，甲公司按現行政策繳納營業稅，資產負債表中，應納營業稅額=營業額×營業稅稅率=A×Tb%= Tb%A萬元；存貨為（1+ Tvat1%）B萬元；營業收入A萬元，營業成本（1+ Tvat1%）B+C萬元，營業稅金及附加Tb%A萬元。

“營改增”之后，假設增值稅含稅收入=原營業收入，甲公司按3%的征收率繳納增值稅。應納增值稅額=不含稅營業收入×3%=（A×3%）/1.03=2.91%A；存貨為（1+ Tvat1%）B萬元；營業收入為A/1.03萬元，營業成本（1+ Tvat1%）B+C萬元，營業稅金及附加0萬元。

基于案例假設，“營改增”后，報表中存貨成本保持不變，在營業稅全額征收的情況下應納流轉稅稅額降低，營業收入是“營改增”前的97.08%，營業成本不變，營業稅金及附加降低為0（不考慮其他稅種影響）。

（三）財務報表項目對比

通過案例分析，我們發現：僅僅因為納稅人身份轉變，相同的報表項目在“營改增”前后發生了很大變化。如某企業在稅改前后分別屬于營業稅納稅人和增值稅一般納稅人，購入同樣一批存貨，價款10萬元，增值稅稅率17%。“營改增”之前存貨成本計價11.7萬元，“營改增”之后存貨成本計價10萬元，違背了會計信息質量要求的可比性原則；企業耗用存貨，不論存貨發出采用哪種計價方法，由于“營改增”前遺留存貨的存在，“營改增”后結轉的成本費用（全部或部分含增值稅）與確認的收入（不含增值稅）也不符合配比原則。如企業在“營改增”之后轉變為小規模納稅人，增值稅實行簡易征收方式，進項稅額不能抵扣，相比之前繳納營業稅時并未發生實質性變化，會計核算卻將增值稅排除在財務報表之外，影響了報表的可比性和決策相關性。增值稅會計核算完全依照稅法規定的局限性，在“營改增”后更加凸顯。

此外，站在供應鏈角度看，某一企業“營改增”之后，其購入上游企業商品或服務的進項稅額可抵扣，銷售給下游客戶的商品或服務的銷項稅額對方可抵扣，可能會造成供應鏈中經濟利益的重新分配，從而影響商品和服務的定價。這也從另一個角度說明，增值稅雖然是價外稅，但是并不能完全轉嫁，上下游企業對于增值稅負擔的博弈取決于商品或服務的供求彈性，把增值稅完全排除在財務報表之外是不恰當的。

三、研究結論及建議

基于上述分析，本文認為：在我國全面實現“營改增”之后，財務報表相關項目前后各期缺乏可比性，而增值稅作為價外稅在“營改增”后又不納入財務報表反映，這樣的財務信息對于利益相關者來說是不全面的，不僅影響了財務報表信息的決策有用性，也不能全面完整地反映管理者的受托責任履行情況。

文本認同將增值稅費用化的觀點，并據此提出以下建議： 首先，在“營改增”完成后，逐步建立財務會計與稅務會計適度分離的增值稅會計處理模式。不論稅法基于稅收征管對增值稅做怎樣規定，對于企業而言增值稅并不能完全轉嫁，實質構成企業費用，建議計入 “營業稅金及附加”，納入利潤表反映；其次，如果短期內對外報送的財務報表不能充分反映增值稅信息，至少可以考慮在企業內部管理會計報表中提供相應信息，以提高企業財務報表在“營改增”前后的可比性和決策有用性；最后，將增值稅界定為費用，計入利潤表，不僅有利于企業提升財務會計信息質量，也有利于稅務機關加強對企業增值稅的監管，遏制企業管理層對增值稅進行過度稅收籌劃的動機，降低企業增值稅納稅風險，真正實現企業與稅務機關的“雙贏”。

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