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內部控制論文:事業單位財務管理內部控制論文

一、前言

事業單位作為國家的公益性組織，其資金來源的主要是財政撥款，還有一部分事業單位有自己的事業收入或經營收入，并沒有復雜的經濟業務的往來。因此針對事業單位財務管理的內部控制方面就顯得相對薄弱，并沒有引起經濟學者和社會學者的普遍關注和分析，難免會出現這樣或那樣的問題，影響事業單位的辦事效率，更影響事業單位的整體形象和社會公信度，并導致大量國有資產的浪費和流失。做好事業單位財務管理有利于加強事業單位的內部控制體系，有利于事業單位系統性的改善方案的設計與選擇，在實踐的過程中逐步完善事業單位的財務管理和內部控制結構，事業單位內部控制的加強不僅僅是為了保護事業單位本身的利益，也為了保護國家財政和稅收在合法層面上的正確使用。因此，本文的探討就著眼于對事業單位內部存在的財務管理問題進行分析，探究影響事業單位財務管理問題出現的主要因素，并提出解決事業單位財務管理內部控制的途徑和措施。

二、影響事業單位財務管理內部控制的因素

及時，從行政事業單位的特點來看，行政事業單位往往規模比較小，資金來源比較單一。內控相對于企業內控來說相對簡單，內控不以經濟業務活動為主要內容，不帶經營色彩，財會工作并不講求效益化，缺乏內部壓力。第二，事業單位對財務的管理，其中對固定資產的管理尤其薄弱，在事業單位實現政府統一集中采購制度之后，雖然事業單位財務資產的采購工作得到了加強和改善，但是各事業單位對財務的內部管理上仍然存在弊端，例如，新增的財政收入不能及時的入賬，入賬方式不能采用固定資產的明細賬和實物登記賬目，財務管理的負責制不明確，極其容易造成財產的流失和財產的挪用情況的發生。第三，事業單位不能有效控制費用的支出，對各種經費的支出缺乏標準，尤其對招待費、出發費、辦公支出費的控制，沒有明確的標準來對事業單位的財務管理進行有效的規定和監督。因此，在事業單位中大多使用的是實報實銷制度，單位規定只要有相關工作人員的簽字認同，財務部門就可以對花費的資金進行報銷，這種情況極易造成浪費現象和公款挪用現象的發生，不利于事業單位財務管理的內部控制。同時，花費的票據管理不周，并沒有按照相應地程序進行報賬，或者是遲報、多報，導致票據不能及時得到辦理和驗證，造成財務的入賬困難和私設小金庫情況的發生。第四，各事業單位對預算的控制不強，各部門目前已經認識到了這一問題，也進行了相應的改革，提出了一些具有建設性的意見和策略，控制預算一定程度得到提高，但是仍然存在各種問題，對預算的整體控制把握不強。具體地說就是事業單位各部門對預算的計劃和策略還比較簡單，往往就是根據當年的財政收入情況和去年的財政花費情況，并根據自身事業單位的特點來進行預算計劃的實施，并沒有將預算的計劃實施到具體的細節之中，不能面面俱到的將預算統一到合理的范圍之內。同時，針對預算提出的計劃造成策略性和科學性都不強，不能做到合理的預算和更加適合事業單位財務管理的預算系統。

三、財務管理內部控制的方法和途徑

及時，要嚴格實施《行政事業單位內部控制規范》并不斷加強國家相關法律的建設，建立起一整套完整的法律法規政策，切實保障事業單位財會管理方面存在的漏洞和不足，從法律的角度保障各項財務管理工作的實施和監管。目前新出臺的《會計法》明確規定了財會監管的具體范圍和監管的權限，加大了處罰的力度。一旦出現違規和違法行為，要運用法律的手段對違法違紀的行為嚴懲不貸，并且要不斷的加強相關法律的實施和建設。第二，針對事業單位財務管理責任制不明確現象，有些單位的負責人雖然承認自己對單位負有責任，但是一旦財會上出了問題，就會相互推諉，尋找解脫的方式或者是推卸責任。因此，要建立責任明細制度，在實際的操作中也要做到責任到個人，加強各單位負責人對財務管理的監督和管理，避免出現出了問題各個單位部門相互推脫責任的現象。應明確內部控制的建立與實施責任不僅在于單位領導，還應包含單位內部有關職能部門的領導，如財務主管或會計主管等。第三，要強調不相容崗位相分離。由于行政事業單位編制有限、人員緊張，崗位安排不盡合理，許多單位存在一人多崗、不相容崗位兼職現象，管理漏洞較多。明確不相容的各個工作崗位名稱及各崗位的職責權限，形成各司其職、各負其責、便于考核、相互制約的工作機制。目前，國家正在推進事業單位改革，部分承擔市場職能的事業單位要走向市場，這就必然要推進公司法人治理結構。要使內部控制在這些事業單位中得到有效實施，在不相容崗位分離控制的環節，應強調完善公司法人治理結構。另外，在考慮不相容崗位分離控制問題時，在相關控制點還要注意直系親屬回避問題。第四，應慮對業務活動和內部治理的控制。與企業內控一樣，事業單位內部控制也要強調全員責任和意識、貫穿所有業務活動和經濟活動。不能只關注經濟活動，而忽視對業務管理活動和內部治理的控制。既要確保業務活動合規達標，又要使業務活動和經濟活動合規，其重要基礎和前提在于內部治理，因此內部治理控制亦須規范。第五，要加強財務會計人員的從業培養，事業單位財務會計的業務水平和自身的素質水平直接影響到事業單位財務管理的水平，更影響到事業單位的社會公信度。因此，提高從業會計人員的整體素質，利用科學的財務會計基礎知識，提高財務會計從業人員的執行能力和管理能力，并逐步加強事業單位財務會計管理人員的思想道德素質和誠信建設的培養。加強事業單位財務制度的建設和對財務管理內部控制的提高。

四、結語

總之，事業單位財務管理內部的控制不僅僅需要逐漸加強國家對事業單位財務管理的控制，健全法律法規的建設。同時，還要注重對事業單位財務從業人員綜合素質的培養，更要注重加強事業單位內部控制系統的建設，以不斷適應事業單位財務管理的發展需求。

作者：徐國志 單位：合肥市廣播電視臺

內部控制論文:醫院合同管理內部控制論文

一、目前醫院的合同管理程序的缺陷

目前醫院的合同管理仍采用傳統模式下的簡化管理程序。在這種模式下對合同實行分級授權和審批制度，對不同金額和種類的合同，領導授權級別不同。明確合同管理的職責分工。合同擬定與審核，審核與執行崗位分離，形成制約監督機制。各環節確認前一環節簽字即可使合同流程運轉下去。在合同量比較少的情況下這種模式雖然投入少，成本低，仍可以有效的管理，而且方式靈活，比較節約人力成本。但是當合同數量多，類型繁復的時候各環節之間脫節的現象就顯現出來。整個合同管理流程長，溝通不到位，影響合同履行質量。當相關崗位人員流動的時候，容易出現交接不清的現象。同時，這種程序較大的缺點是缺少考核，也就是合同管理只能讓業務運轉下去，對醫院經營的幫助不大，對今后訂立合同的借鑒意義不大，使合同管理流于形式，也是對各種有用信息的浪費。

二、如何完善合同管理內部控制制度

日常合同管理工作動態性非常強，可是在如此大量且金額巨大的情況下，傳統方式對其進行管理已經非常吃力。因此需要完善合同管理內部控制制度，達到合同管理流程順暢、合同履行到位、合同信息歸檔科學合理、同時做好對相關信息的評估和再利用。

1.要實現合同管理的標準化。

實現從申購到履行以及合同履行后的評估都確定負責人、環節固定、流程明確，使合同管理形成一個閉合的環。標準化可以降低合同管理的溝通成本。在合同簽訂過程中經常發生倒簽現象，因事先履行合同，需要付款時才補簽合同使合同管理失去防范和監督做用，造成即使合同履行有瑕疵，項目負責人也容易忽略。標準化的程序可以防止合同倒簽。通過標準化可以降低合同履行過程中發生的成本，保障所有環節上的人都能參與到合同中去。比起讓領導了解合同、在合同上簽字，更加重要的是讓合同執行人對合同透徹理解，特別是在合同流程都以手工簽字完成的情況下，實際上每個環節的簽字人不一定理解所簽的內容。這就造成前期調研以及進行商務談判時，相關人員非常盡責，為了一個細節甚至微小的利益甲乙雙方多次談判，但在履行過程中，由于項目負責人沒有注意到合同文本，憑借提出申購時的需求描述以及主觀經驗，造成與合同真正標的的質量、數量、質保期、履行方式等之間形成差異，影響了合同履行質量。所以只有將合同管理標準化，項目負責人重視合同，對合同不折不扣的完成，才能徹底杜絕合同倒簽、履行不到位等現象。通過標準化的程序使合同相關人可以在任何一個環節通過反饋的方式了解進度、細節等，有利于合同履行。

2.將前期論證與預算結合起來。

做預算只能是縱向的經濟或經營商的預期和控制，但橫向與類似單位類似情況或市場行情的比較才是核心。杜絕申購只是從部門需要出發，論證過于簡單，對行情不夠了解的情況。根據建立供應商庫以及主要設備信息庫，搜集同類地區同類設備等的招標結果信息，掌握市場行情，使預算更加科學。力求每一份合同不但滿足每一次業務需求，同時也能對今后醫院的經營有參考作用。

3.完善的信息系統是合同管理的必要條件。

我院與望海合作的合同管理系統對合同管理的完善起到了非常大的作用。該系統從醫院合同管理實際出發，逐步將合同管理相關的環節都納入到系統中來，使合同內容信息化，合同流程電子化。目前已將設備采購合同錄入信息系統，實現設備采購從合同內容到入庫、請款都有路徑可查。包括合同前期信息，如申購單、調研資料以及會簽表、合同正式文本等都以附件形式掃描到合同系統中。該系統大大方便了對合同以及相關資料的查閱、統計和分析。今后將逐步實現對所有合同信息化管理，通過設置系統提醒、引導合同履行進度，提供合同預警分析。通過利用財務系統中已經存在的供應商字典，可以對供應商合同履行情況跟蹤分析，達到篩選品質供應商，淘汰不合格供應商。在合同系統中設置合同考核表，以表格的形式讓不同環節的相關人員對合同訂立及履行填寫反饋信息，最終對合同履行形成考核數據。合同系統還能通過授權的方式明確查詢權限，更嚴格的對合同保密。

作者：徐偉亞 單位：南京鼓樓醫院財務處

內部控制論文:內部控制論文：電企會計控制體系建構

本文作者：李紅作者單位：國電遼寧節能環保開發有限公司

完善內部控制制度，強化財務監督

完善的內控體系需要各項內控制度來進行規范，當前電力企業會計內控的首要任務就是整理會計管理制度，完善內控制度，從制度上對以往存在的漏洞進行修復：首先，做好事前控制，構建有力的預防機制，通過職位不相容等制度來對會計信息真實性進行監督，保障財務安全；其次，設置會計日常考核制度；再次，事后檢查制度，以保障會計內部控制的積極實施。

對企業的經營全過程做好控制

企業需要對企業經營的全過程做好控制。對電力企業而言，其控制的重點應圍繞采購環節、銷售環節、資金管理環節等方面展開。及時，采購中好根據庫存定額法實施，確保正常原料供應前提下合理庫存，避免采購浪費。大宗主要原料以公開招標方式購買，降低成本；第二，電力企業的產品銷售關系到國計民生，必須確保整個過程如價格制定、費用回收以及電量輸送等的計劃合理性；第三，加強資金管理，主要通過會計人員崗位責任制以及財務收支審批制度來實現。

強化內控制度實施考核，加強內部控制監督

要保障會計內部控制體系真正發揮作用，必須對其實施進行檢查與考核，以保障內控制度的實施及完善。企業需要以部門或崗位為基礎單位，對其執行情況進行檢查，比對標準進行考核，對于執行積極的給予精神、精神的獎勵或職位上的提升，對不依照制度執行的違規行為堅決給予處罰，只有獎懲結合壓力與動力并用才能最終達到內部控制的實施效果。

加大培訓力度，提升財務人員素質

在電力企業會計內部控制體系的建設中財務人員的素質提升也是重點工作，財務人員作為會計內部控制的責任承擔者，更新知識提升能力刻不容緩：一方面，加強對財務人員業務能力以及專業技能的培訓；另一方面，加強財務人員職業道德教育，讓財務人員充分認識自身工作的性質以及重要性，依法依制度辦事。

內部控制論文:電算化會計信息系統內部控制論文

[關鍵詞]電算化會計信息系統內部控制

隨著計算機的發展,計算機數據處理技術已在會計領域廣泛運用。會計實現電算化成為必然趨勢,國家財政部根據經濟發展和信息化進程的需求提出,到2010年要使我國80%的基層單位實現電算化會計。但隨著電算化工作的普及和深入,有關電腦系統的舞弊案件時有發生,這主要是電算化對傳統手工會計信息系統的內部控制帶來了一系列影響。這就要求我們必須適應電算化的特點,在電算化的環境下,建立強有力的內部控制,以保障系統的安全。本文主要對電算化會計信息系統內部控制存在的問題和策略進行研究。

一、電算化會計信息系統對內部控制的影響

內部控制包括內部管理控制和內部會計控制。電算化會計信息系統的內部控制則是內部會計控制的特殊形式。計算機技術在會計領域的應用,一方面帶來了巨大的效益,同時也給內部控制帶來了新的問題和挑戰。由于信息處理工具、操作程序等方面的差異,電算化給會計信息系統內部控制主要帶來如下幾點影響:內部控制的重點由原來的單純對人的控制轉變為對人、機的共同控制;內部控制的形式已經由原來的制度控制轉變為制度控制和程序軟件共同控制,部分交易幾乎沒有“痕跡”,數據保存介質是磁性介質等等。由此引起失控而造成損失的案例增加,給內部控制帶來一定的難度。

二、實現電算化會計信息系統內部控制的目的

內部控制是單位為了保障業務活動的有效進行,保護資產的安全和完整,防止、發現、糾正錯誤和舞弊,保障會計資料真實、合法和完整而制定和實施的政策與程序。電算化會計信息系統內部控制的目的包括以下幾個方面:

⒈維護企業資產安全和完整。任何一個企業都有自己的資產,如果沒有一定的措施加以保護,則會由于浪費、貪污盜竊等行為,而使資產蒙受損失。建立一定的內部控制制度,采取必要的措施就是要防止企業資產流失。

⒉保障會計信息的、完整和。會計信息是反應企業經濟活動狀況的數據資料,它包括各種會計記錄、賬冊、會計報表等。會計信息必須,這不僅為企業外部的有關部門所需要,而且也是企業內部改善經營管理的需要。建立適當的內部控制制度,可以保障會計信息的,進而提高管理決策的正確性。

⒊有效地考核、評價各部門的工作業績。在企業內部制定必要的控制制度,明確職責分工,不僅有利于企業各項方針政策的貫徹執行,而且也為考核和評價企業、甚至每個職工的工作業績提供了依據。

⒋促進經濟效益的提高。根據企業總體目標建立的電算化會計信息系統內部控制制度,其最終的目的在于促進企業經營管理活動合理化,改善經營管理,提高經濟效益。

⒌保障企業財務活動的合法性。任何一個企業的財務活動都必須遵守國家的相關政策、法規的規定,建立適當的內部控制制度,可以保障企業財務活動的合法性,減少或杜絕企業內部各種違法違規操作。

三、電算化會計信息系統內部控制存在的問題

⒈領導重視程度不夠。現在,不少單位開展電算化會計工作的一個重要障礙是領導對電算化的認識不足和觀念陳舊。據了解,一些單位的領導視電算化會計為一種趕時髦的裝飾和擺設,只是為了應付會計上等級或評什么先進的需要而裝門面,忽視了其管理的功能和提高效益的作用;一些單位領導滿足于現有的手工核算方法,對計算機和先進技術缺乏信心,認為計算機還是信不過,靠不住,不知什么時候會出問題,出了問題不好處理;還有一些單位的領導抱著先等等,再看看的心理,認為電算化會計讓別人先搞,等大家都上了再跟著。這些觀念和認識大大制約了我國企業電算化會計的發展。

2.會計從業人員整體素質偏底。會計電算化會打破企業財務部門原有的組織格局,財務部門的工作人員,擔心自己會被轉崗或下崗,對電算化的實施持反對態度,而不是積極學習,主動接受,使得電算化工作在財務科內部難以展開。而一旦電算化系統的運行與手工不符,或試運行中出了差錯,就立即對電算化本身加以攻擊,而不是幫助解決問題。

3.通用會計軟件安全控制功能不完善。會計軟件的質量是電算化會計工作的基礎,決定著電算化工作的質量。企業目前使用的通用(商品化)會計軟件存在著諸多的問題和不足。

⒋電算化會計基礎管理工作不完善。財政部要求采用計算機替代手工記賬的單位需要具有完善的電算化管理制度,但企業在實現電算化后沒有按要求制定包括嚴格的上機操作管理制

度、硬件、軟件管理制度和會計檔案管理制度等內容的明確的、成文的內部管理制度。對電算化的內部管理仍是按照手工記賬的管理辦法使用原來手工系統下的財務制度,從而使基礎管理工作滯后。

⒌電算化會計內部審計監督不到位。內部審計是內部控制的重要措施。內部審計人員應對電算化會計系統的管理及控制制度進行研究和評價,指出其薄弱環節,提出改善意見,促使被審單位加強電算化會計系統的管理和控制,但是,企業對于電算化會計系統缺乏有效的內部審計監督制度;企業的內部審計人員專業素質不足,不熟悉電算化會計系統的特點和風險,不了解電算化會計系統應有的內部控制,更不熟悉如何對電算化會計系統進行審計,從而導致電算化會計系統未能得到有效的內部審計監督。

四、電算化會計信息系統內部控制策略

針對電算化會計信息系統內部控制存在的問題,我認為主要做好以下幾方面的工作。

⒈加強領導的重視程度。電算化會計信息系統的開發和發展必需經過有關領導的認可和授權,因為領導是一個單位的決策者,沒有領導的支持,電算化會計系統的開發和發展就難以實施。只有領導親自抓,才能統籌規劃、周密部署、保障所需資金、有效的協調單位內各個方面共同做好電算化會計工作,使電算化工作能協同一致地順利開展。

⒉提高會計人員的素質。電算化會計信息系統應在開發階段就要對使用該系統的有關人員進行培訓,提高使用人員對系統的認識和理解,以減少系統運行后出錯的可能性。培訓不僅僅是系統的操作培訓,還應讓其了解系統投入運行后新的內部控制制度、電算化會計信息系統運行后的新的憑證流轉程序、電算化會計信息提供的高質量的會計信息的進一步利用和分析的前景等等,不斷提高會計人員的素質。超級秘書網

⒊會計信息系統的安全控制。是指使用各種方法保護數據和計算機程序,以防止數據泄密、更改或破壞,主要包括:硬件安全控制;軟件安全控制;網絡安全控制;病毒的防范和控制等。

⒋職能控制。是指企業建立起一整套內部控制制度,以加強和完善對會計信息系統涉及的各個部門和人員的管理和控制。職能控制包括:組織機構設置;職責劃分;上機管理;檔案管理;設備管理。

⒌操作控制。電算化會計系統的操作是電算化會計的主要工作,操作控制包括:業務發生控制;數據輸入控制;數據通訊控制;數據處理控制;數據輸出控制;數據存儲和檢索控制等。

⒍內部審計控制。內部審計是內部控制系統的重要組成部分,也是加強單位內部控制的一個有效手段,內部審計在某種程度上可理解為對內部會計控制的再控制,對內部會計控制環節的檢查、監督、評價是通過內部審計來完成的。在電算化會計系統中,由于是“人機”對話的特殊形態,因而對內部審計提出了更高、更嚴格的要求。內部審計主要包括:對會計資料進行定期審計;審查機內數據與書面資料的一致性;監督數據保存方式的安全、合法性;對系統進行各環節的審查,防止存在漏洞;檢查和監督內部會計控制制度的建立和執行情況。

總之,任何內部控制總存在一定風險,不能依賴。IT技術的發展,推動著會計信息系統網絡化的進程,同時,電算化會計信息系統又逐漸成為企業資源管理信息系統的組成部分,新形勢下如何建立健全電算化會計信息系統內部控制制度對我們來說將是一個永恒的課題,有待我們不斷地去研究和探索。

內部控制論文:中小民營企業內部控制論文

摘要:中小民營企業作為我國經濟結構重要組成部分之一,對國民經濟發展至關重要,但這些企業目前所面臨的問題依然嚴重,既有外部發展環境影響,又有內部發展因素尤其是企業的內部控制問題的制約。缺乏內控制度影響了中小民營企業的經濟效益,阻礙了中小民營企業的發展。解決這一問題,必須研究中小民企內部控制制度目前存在的問題,企業缺乏內控制度帶來的弊端,從而得出促進民營中小企業建立內控制度的策略。

關鍵詞:中小民營企業內部控制制度問題

中小企業作為我國經濟結構中重要的組成部分之一,是國民經濟發展非常重要的領域。據統計,中小企業單位數量占全部工業的比重高達99%以上,從業人員占80%左右,工業總產值占60%以上,外貿出口占全國的68%,稅收占我國總稅收55%。由此可見,中小企業在我國市場經濟的各個方面,都發揮了十分重要的作用。雖然這些企業對國民經濟建設起著重要作用,但面臨全球經濟一體化的發展趨勢,尤其是企業的內部控制問題日趨突出,影響了中小民營企業的經濟效益,阻礙了中小民營企業的發展步伐。

內部控制是中小企業各項管理工作的基礎,是企業持續健康發展的重要保障。作為現代企業管理的一個重要內容,貫穿于企業的方方面面,因此分析中小民企的內控制度問題對于中小民企的可持續發展有著十分重要的意義。

1中小民營企業內部控制存在問題分析

1.1內部控制制度不健全

絕大多數中小民營企業的內部控制制度不夠,沒有覆蓋所有的部門和人員,沒有滲透到企業各個業務領域和各個操作環節。

1.2缺乏有效的內外部監督機制

許多中小民企沒有設置內部審計機構,即使具有內審機構的企業,其職能也嚴重弱化,不能正確評價財務會計信息及各級管理部門的績效,內部審計機構職能在很大程度上取決于企業老板的主觀意愿。

1.3對內控制度認識有片面性

內部控制制度是企業各個業務部門或人員,在業務運作過程中形成的相互影響、相互制約的一種動態機制,是具有控制功能的各種方式、措施及程序的總稱,它絕不等同于規章制度,也不等同于內部管理,更不是組織計劃。

1.4內控制度行為主體素質較低

中小民營企業財會人員的思想教育、業務培訓跟不上,一些根本不具備從業資格的“家族人員”混進財會隊伍,思想素質、業務水平較低,連正常的會計業務都處理不好,更談不上內部控制制度的運用。

2內控制度欠缺對于中小民企發展的制約

2.1經營風險增大

內部控制作為企業管理的中樞環節,是防范經營風險的一種有效手段。而內部控制欠缺,會導致企業風險意識薄弱,從而引發個人憑經驗判斷、決策,不能充分發揮整體的作用,對于經營風險進行有效的規避。

2.2企業融資困難

由于民營中小企業規模小、財務信息不透明、效益不穩定,銀行等金融機構向其貸款的風險較大。同時由于企業缺乏有效的內部控制,無法清晰地將企業的產權關系、關聯企業間關系、經營業績等公開投資者面前,讓投資者放心,由此導致企業多方面融資困難。

2.3產權關系不明晰

在民企中家族式企業、合伙企業非常普遍,因此出現產權模糊狀況。只有通過產權制度改革,建立現代企業制度,明晰企業產權關系,使企業領導人和企業興衰息息相關,企業領導者才有動力去實施內部會計控制制度,企業內部會計控制制度才會真正發揮其應有的作用。

2.4利益分配機制失靈

不少民營中小企業沒有制定一套規范化、科學化的員工獎勵制度,企業利益如何分配、財富多少用于員工、多少回報股東等問題沒有很好的解決。企業失靈的利益分配機制,將導致一系列問題:人才流失、員工積極性喪失等。有效的利益分配機制可促使會計人員提供及時的會計信息,并反過來強化企業的法人治理結構,形成管理的良性循環,促進科學管理的完善。

3促進中小民營企業建立內控制度的策略

3.1轉變企業所有者的管理與發展觀念

中小民企中家族式企業居多,這些企業內部控制的成敗很大程度上取決于領導者的重視和執行程度。不少民營企業主認識上的偏差,使這些領導者忽視了內部控制制度對生產經營活動的作用。只有改進領導者對待風險的態度和控制風險的方法,轉變其對內部控制的態度,強化內部控制意識,提高內部控制理念,將控制制度融入企業管理之中,才能促進企業管理的科學化進程和持續發展,從而有效建立和實施內部控制。

3.2提高企業內控制度行為主體素質

有些企業雖然存在內部控制制度,但不,沒有覆蓋所有的部門和人員,沒有滲透到企業各個業務領域和各個操作環節。部門間缺乏有效的協調和牽制,往往造成管理脫節。“人”是內部控制行為的主體,企業內部控制失效,經營風險、會計風險的產生,均與之有關。企業在完善內部控制制度同時,應對會計人員進行職業道德教育,增強會計人員自我約束能力;加強對會計人員的業務培訓,以提高業務能力,減少賬務處理的技術差錯。

3.3建立有效的監督機制,確保內部控制制度有效實施

要確保內部控制制度被切實地執行,且執行效果良好,必須加強內外部監督。企業應設置內部審計機構或建立內部控制自我評估系統,加強對本企業內部控制的監督和評估,及時發現漏洞和隱患,并針對出現的新問題和新情況及內部控制執行中的薄弱環節,及時修正或改進。同時為加強監督,我國已形成了包括政府監督和社會監督在內的企業外部監督體系。只有加強外部監督,通過外部監督對企業施加壓力,并將這種壓力轉化為動力,督促企業實施內部會計控制制度,以杜絕企業內控制度形同虛設的情況發生。超級秘書網

3.4完善企業的公司治理機制,明晰管理權責

完善企業公司治理機制,即對企業在生產經營過程中的每個環節按不相容職務相互分離及授權批準的控制要求加以控制。不相容職務相互分離控制,要求合理設置相關工作崗位,明確職責權限,形成相互制衡機制。任何一個人不能同時兼任可以隱匿自己所犯錯誤和不軌行為的職務,不相容的經濟業務至少有兩個或兩個以上的個人或部門參加,從而可以在一定程度上防止違規違紀行為發生。在我國,相當一部分民營中小企業中,企業的投資者同時也是經營者,企業領導集權現象嚴重。所有權與經營權高度統一的管理模式使民營中小企業管理缺乏內部約束性。有些企業形式上雖然建立了董事會、監事會,但真正的法人治理機構并未到位,缺乏授權與監管。

企業的管理者必須在內控制度中規定出完成經濟業務的恰當授權,使各部門及人員權責分明,這樣,可以保障企業既定方針的執行和限制濫用職權,從而既有利于保護資產的安全,又能使各項經濟業務活動正常有序地開展。

綜上述,由于民營中小企業內控制度的薄弱,導致企業經營風險增大,難以向國內外市場拓展。只有健全和加強企業內部控制,才能降低經營風險,提高企業的綜合競爭力和市場活力,使中小民營企業在當今全球經濟一體化的時代,確保企業健康、良性、可持續的發展,成就百年長青的基業。

內部控制論文:事業單位財務會計內部控制論文

一、事業單位財務會計內部控制的現狀

（一）事業單位的預算成本有盲目性

事業單位經過改革之后，在短時間里面取得了一些成效，但是根本問題依然沒有得到有效解決。首先，事業單位的預算編制基礎比較薄弱，往往容易忽視項目具體細節，項目編制的需求是基于上一年度的收入和支出，并不注重預算年度內項目需要多少真實的資金投入，導致編制的預算與實際的需求脫節。其次，單位制定預算不夠嚴謹、不夠細化，缺乏科學性和可操作性，預算經常需要調整。此外，由于單位預算管理約束力不強，項目經費之間互相擠占，隨意性大。

（二）事業單位的監督力度不夠

由于單位的領導對于內部監督在認識上存在誤區，認為內部監督機構與單位是屬于對立的，領導往往存在抵觸情緒，因此阻礙了內部監督工作的開展。單位的內部監督機構隸屬于單位，屬內設機構，在人員編制、經費運行、獎懲激勵等方面沒有獨立性，導致監督工作不能做到客觀公正。其次，事業單位的內部監督機構中，很多人員是由其他崗位人員兼任或轉任的，人員老化、知識更新能力差等問題也是制約內部監督工作開展的一個重要因素。

二、加強事業單位財務會計內部控制的建議

（一）加強內部控制意識

內部控制的實現，重要的前提和基礎是要增強內部控制意識，只有從思想上真正認識到內部控制的重要性，才能夠逐步完善事業單位內部控制。加強內部控制意識，首先是要加強事業單位領導的內部控制意識，單位領導負責對整個單位的財務會計工作負責，領導加強內控意識，能夠帶動單位內部全員對于內部控制的正確認知。其次是要加強財務會計人員對于內部控制的意識，使其熟悉國家的法律法規，在平時的工作中堅持原則，真正的做到按規章制度辦事，只有這樣才能夠保障內部控制有效的實施。另外，事業單位還應加強對內部控制的宣傳力度，讓全體員工了解內部控制的內容，掌握內部控制的流程，形成貫徹內部控制制度的合力。

（二）建立健全財務會計內部控制制度

1.建立科學的崗位設置制度事業單位應該根據單位的實際情況，建立科學的崗位制度，新增必要的崗位，合并或分流多余的崗位，明確現有崗位的職責和權限，努力營造各崗位之間各司其職、既有分工合作又有互相制約的體制機制。

2.強化資金管理內部控制的重要內容之一就是資產管理，只有管理好單位的資金，才能夠保障單位的正常運營。事業單位一旦出現了資金上的漏洞，往往會帶來巨大的經濟損失。要強化資金管理，一是要結合單位自身的實際情況，制定出適用于本單位的資金管理制度，明確分工，將收入和支出等職責分散，加強單位內部的審計力度，對于任何超范圍、超標準使用資金的情況進行嚴肅處理；二是要保障資金的安全，確保不出現挪用公款、私設小金庫等現象。三是要嚴格控制單位的業務流程，在目前事業單位內部控制普遍不夠健全的現狀下，通過財務會計內部控制措施來規避不必要的風險；四是建立單位的內部監督機制，不定期的對崗位設置的合理性及員工的履職情況進行調查，確保內控制度的合法合規并得到有效的落實，確保資金使用能取得預期的績效。

（三）加強預算控制

預算控制包括預算的編制、執行和監督。事業單位應該細化預算的編制，特別是項目預算，在申報重大項目時應該委托中介進行可行性論證，以保障預算編制的質量及后續的項目的可行，避免資金的浪費。預算的執行中必須強調預算的剛性，確保資金能專款專用。通過內部審計、外部監督等形式，運用審計、檢查、績效評價等多種措施加強預算控制。

三、結語

事業單位的可持續發展離不開內部管理，而如何完善財務會計內部控制又是內部管理的重中之重，是事業單位迫切需要解決的一項工作，需要單位所有人員的共同努力，共同參與。事業單位制定并有效實施科學的、具有可行性的財務會計內部控制制度，是自身發展的需要，更是緊跟時代步伐，與時俱進，為實現依法治國的重要保障。

作者：張劍林 單位：臨海市教育局

內部控制論文:企業控制論文：企業內部控制體制建構思索

本文作者：朱紅波 單位：云南工商學院

根據《規范》，有效的內部控制至少應當包括：內部環境、風險評估、控制措施、信息與溝通、監督檢查五大要素。這與COSO報告（1992）的五大要素實質上是一致的。

我國企業內部控制制度的現狀

本世紀初發生了很多影響深遠的財務丑聞，美國催生了《薩班斯———奧克斯利法案》（SOX，或者SOA），中國催生了《企業內部控制基本規范》以及《企業內部控制配套指引》。SOX法案中對內部控制主要涉及103條款、302條款、404條款，對在美上市公司影響到信息披露委員會的組建、董事會實踐的改變、審計委員會實踐的變化等。從2006年7月15日起，所有在美上市的外國企業，必須執行SOX法案。我國亦別有深意地發起成立了一個由財政部、證監會、國資委共同參與的“企業內部控制標準委員會”，其使命是制定和我國企業的內部控制標準，旨在建立一套具有性、公認性和統一性的內部控制標準體系，標志著中國的內控時代的來臨。

現代企業內部控制制度的理論探索和實踐

1企業控制環境的改善。企業的經營活動離不開控制環境的影響，在控制環境中體現了一個企業的控制活動的形式和內容。企業經營的整體戰略、經營風格、經營文化，影響著整個組織成員的控制意識，控制環境是內部控制的各個組成部分的基礎。控制環境的建設最直接的影響就是企業經營目標及整體戰略目標，一個良好的控制環境能夠使企業形成健康的經營風格、經營文化，實現企業的經濟和社會價值。鑒于我國相關立法還顯滯后狀況，因此，加強和完善企業控制制度立法建設迫在眉睫。

2引入風險評估機制。在當前迅速發展的信息經濟時代，除內部風險因素之外，企業面臨的外部風險因素———經營風險在不斷提高，故企業需要辨別、分析防范和控制經營風險，引入風險評估機制。

3設立良好的控制活動。企業在制定控制活動時關鍵就是要尋找關鍵控制點，管理學家麥克考勒把“恰當地劃分每個人的職責范圍”作為管理的首要原則；“組織理論之父”韋伯提出了“科層制”，嚴格地把職責與權限等級化，規定了每個人都只能在自己的權責范圍內行事。《規范》著重強調了崗位輪換制度，相應的，IIA亦給出良好的標準要求內部審計師避免確認自己以前的業務。

4以合理的管理資訊系統強化信息與溝通機制。在信息經濟時代，信息的溝通機制是否有效至關重要，實踐證明，合理的管理資訊系統是良好的保障。一個良好的資訊系統在實踐上應有助于提高內部控制的效率和效果，控制標準的建立和修正、控制活動成效的評定、控制報告的擬定和以及改進建議的及時傳達等，需要一個適合企業運營實踐的管理資訊系統。

5內部監督制度的探索和實踐。內部監督制度實際上在企業中早已存在，但是在制度建設過程中缺乏相應的標準，給內部監督制度的考評帶來了隨意性。因此，引入內部審計制度顯得很有必要。在內部控制的實踐過程中，內部審計在內部監督中發揮著顯著的作用，內部審計通過對控制環境和控制程序的有效監督，并及時反饋有關執行結果的資訊，提供了使企業更有效地實現預期控制目標的管理決策資訊。

我國應積極引入企業風險管理整體框架指導企業內部控制的實踐活動：一是內部控制中觀念的轉變；二是進一步完善風險的評估與應對方法；三是要注重公司治理結構在內部控制中的作用等。隨著我國企業內部控制相關規范、制度的建立和完善，我國企業在內部控制制度建設上必將走出一條適合自己的發展道路。

內部控制論文:會計信息質量發展內部控制論文

會計信息質量作為反映一段時間內企業財務以及經濟情況的內容，是公司管理人員進行決策的依據，在一定程度上決定著公司未來的發展走向。在這樣的背景之下，會計信息質量必須要求一定的真實性，才能夠保障相關管理人員根據數據做出正確的決定。但是，我國會計信息質量雖然逐步提升，但其總體水平與其他國家仍有一定差距，會計信息質量仍然是需要社會各個領域關注的焦點。在我國的會計信息質量調查統計結果中顯示，無論是能源、醫療還是衛生、教育等基礎型經濟產業公司或者事務所都需要在執業過程中進行會計信息質量檢查，保障能夠因為外界檢查而監督會計信息質量得到提升。對于會計信息質量內部控制，實際上是通過內部的管理來保障資產的安全以及完整性，保障會計信息的真實，能夠通過減少欺詐或者舞弊現象的出現，或是選擇合適的企業管理方法。在我國當前對于會計信息質量的內部控制中，其控制環境、風險評估、控制活動、信息溝通以及監督都是控制的主要要素，因此，會計信息質量得到了顯著地提升，滿足了當前社會對于信息質量的需求，保障了企業的正常運轉。但是，內部控制的不完善性同樣令會計信息安全陷入危機，如何發展內部控制手段，解決會計信息安全中可能出現的問題，將影響著未來經濟市場的發展原則。本文從會計信息質量缺陷入手，淺析如何在有效利用內部控制完善信息質量安全。

一、會計住處質量缺陷

（一）會計信息處理問題。在我國部分公司發展中，會計信息質量低下、信息失真且失效的問題時有發生，所以公司在進行財政收支的過程中出現了信息不均衡、不對等的問題。這不僅影響著公司的發展，還阻礙了國家經濟的正常運轉，不利于我國市場經濟的有序建設。而其問題主要集中在會計信息處理過程中工作歸納整理不及時、不，出現的錯誤使會計行業的的相關執行原則不能夠在公司使用，影響了會計的真實性，導致公司受到了錯誤性信息的引導，不能夠為公司創造較高的經濟收益。（二）會計信息披露問題。在會計信息披露的過程中，無論是信息的性還是信息的充分性，都受到會計管理人員的影響而存在問題。首先，部分企業當前內部各項費用展現不明確，這樣混亂的會計賬目可能導致會計報告不能如實反映公司存在的問題，不統一的信息也影響了公司的利潤生產，無法令管理者根據財務情況來調整經營策略。這樣的信息披露性隱患，是會計信息質量的重大缺陷，而缺少內部控制，正是其缺陷存在的主要原因。其次，從信息披露充分性的角度來看，其信息不完善是當前各大企業財務報表中的主要問題，這樣不完善的財務信息不能夠展現企業內部財務問題，導致公司財務發展不明確。

二、從內部控制的角度提升會計信息質量的策略

（一）優化公司治理結構。想要保障公司內部可以控制和治理會計信息質量中存在的問題，就需要對公司當前的治理結構進行的優化，保障董事會以及股東大會管理人員能夠維護公司中小股東以及員工的基本利益，從公司長遠發展的角度來治理會計信息質量問題。這樣才能夠監控公司會計信息質量的發展，解決在公司進行利益控制的過程中會計信息的發展偏差。除了優化人員結構之外，還需要保障公司內部的治理人員能夠以專業的眼光來看待會計工作，保障其利用自身專業技能來進行公司會計管理以及人才選拔，從專業和法律的角度將公司的會計信息質量發展進行內部控制，的查出可能出現的舞弊行為并堅決遏制。

（二）健全內部審計制度。在內部控制的過程中，除了對于會計信息質量問題進行杜絕和減少，還需要利用健全的審計制度進行監督和調查，保障會計工作人員能夠受到公司環境的監督，一旦出現問題，公司能及時發現，快速糾正。通過選拔的審計人員來組建審計部門使其行使監督和管理重任，有利于公司內部環境得到優化，會計信息質量問題風險性降低，使會計信息質量水平提升。

（三）提高人力資源管理。從企業內部控制的角度來說，公司員工的工作好壞決定了其行為方式可能對公司產生影響。從提高人力資源管理方面來完成對員工的篩選和激勵，能夠保障以規范的制度來管理公司，通過正確的觀念來引導員工改變原有的工作模式。在公司對于會計人員進行招聘的過程中，相關的人力資源管理者不僅需要對會計人員的學歷以及工作經驗進行考察，還需要根據其道德、行為進行深入考量，從多個角度分析人才的適用性，以此減少會計信息質量問題的發生。而在對財務會計人員進行考核的過程中，公司管理者需要對一定崗位的工作人員進行不定期的輪換，在提升了員工自身專業技能的同時，還可以防止舞弊等現象的發生。在人力資源管理的過程中，對財務會計人員的日常教育以及能力提升是非常關鍵的一個環節。在當前我國會計信息質量安全環境之下，利用道德培訓課程、業務教育內容來完成對員工自身能力的教育提升，是對公司核心競爭力的提升。一般來說，一個的員工不僅需要專業的工作能力，還應當遵紀守法、嚴于律己，所以日常教育可以幫助員工管理制度化、行為規范化、工作合法化。

作者：陳宏橋 單位：武漢職業技術學院

內部控制論文:行政事業單位內部控制論文

固定資產管理中，由于不及時盤點庫存，造成賬實不符。還有的雖然賬實相符，但固定資產早已到了報廢期，由于不及時按程序對已過期的固定資產核銷，造成雖然賬實相符，但與實際不符。固定資產處置時出現不規范隨意性，導致國有資產的流失。有些單位在固定資產處置時，沒有按照國家的相關規定履行審批手續，沒有經專門機構對資產進行評估便私自低價處置，給國家造成經濟損失。第三，在對外投資控制上。對外投資缺乏效益分析和科學論證，領導班子集體決策流于形式。許多單位表面上看，投資項目是經過單位領導班子集體決策，實際上是“一把手”說了算。事業單位投資使用的是國有資產，不像企業中使用的是企業自有資金，虧盈涉及每個人的利益。所以在事業單位中，當領導對某一投資項目認為可行時，沒有人對領導提出的觀點加以分析評價，便一致通過。正是長期以來事業單位這種對國有資產不負責任態度的存在，導致對外決策的失控，同時助長了領導班子貪污腐敗現象的滋生。

一、在建設項目控制上

項目變更頻繁。領導人對建設項目變更審核不嚴，導致工程變更頻繁，工程費用大大超出預算，以致價款不能及時結算，工期延誤，成就了社會上許多“爛尾樓式”的工程。竣工驗收把關不嚴。一些領導人明知工程存在許多安全隱患，但為了一己之私，還是不顧百姓的安危，在不合格的工程上簽字蓋章。正由于他們的監管失職，使路面塌陷，橋梁倒塌聳人聽聞的事不斷發生。還有的工程項目未經財務決算審計就竣工驗收，造成許多工程費用核算不，工程造價失真的風險。

二、在合同控制上

業務人員由于缺乏合同法的有關知識，有的經濟業務本應需要簽定合同而未鑒定，導致單位經濟利益受損。有一勘測單位需要租賃汽車進行野外作業，業務人員認為只要和對方談好價格，開出發票就可以了，不用簽定合同。其實不然。對外租賃汽車這項目工作很容易發生糾紛，一旦出現糾紛必須根據合同的內容來解決，否則婆說婆有理，公說公有理，造成不必要的麻煩，甚至導致單位經濟利益受損。有的經濟業務雖然鑒定了合同，但對合同對方主體資格審核不嚴，合同內容明顯存在隱患卻未被業務主管部門發現或視而不見，從而導致單位經濟利益受損。例如，一測繪單位，為能保質保量的完成國家交付的一項工作，需要雇用一些技術人員協助工作，業務主管便與曾和自己有過業務合作的公司協商，撥付30萬元的勞務費給對方，用作支付雇用對方公司技術人員協助工作的勞動報酬，并鑒定了合同。當工作結束后發現，工作中存在很多缺陷，造成工作成果未能達到竣工決算的要求，全部返工重新測量。后經審計部門發現，該公司根本不具備工作所需的測繪資質，所以無法滿足工作需要。

三、加強行政事業單位內部控制的措施

（一）在預算業務上

明確預算的歸口管理部門，成立預算領導小組，負責與各部門的溝通協調。負責預算的編制、批復及執行各環節的工作。必須嚴禁支出與預算不符，嚴禁年中對預算的隨意調整，特別是在沒有充分理由的情況下嚴禁對預算的追加。從根本上杜絕預算的不嚴肅性和不合理性，加大對預算的約束力。定期召開預算執行分析會議，召集各部門預算負責人對所負責的預算情況進行匯報，并對預算執行中發現的問題進行認真探討，在總結上期預算執行情況的經驗基礎上，對下一期工作提出部署，同時要求各部門負責人提交下一期工作的“項目用款計劃申請表”以便更好的計劃安排下一步的工作。進一步完善績效考評制體系，強化預算的監督管理工作。預算領導小組要定期根據各部門預算執行情況對部門進行考評通報，建立“預算編制有目標、預算執行有監控、預算完成有評價、評價結果有反饋、結果有應用”的過程預算績效管理。

（二）在收支業務上

加強單位“一把手”的財務管理理念，使其充分認識到財務業務收支信息失真的重大危害。俗話說“羊群走路靠頭羊”，只有領導的財務意識提高了，才能帶領全體員工培養積極向上的價值觀和社會責任感，才能從根本上杜絕“小金庫”的產生，杜絕財務收支業務的不真實性。提高財務人員的道德觀念和業務水平。財務人員在工作中應本著“誠實守信，愛崗敬業，不作假賬”的精神，在工作中運用所學的財務知識當好領導的參謀，而不僅僅局限于每天的記賬、算賬的工作。對于工作中不符合財務管理要求的任何收支業務敢于拒絕。加強單位對票據的管理，建立健全票據管理制度，嚴格收費標準，不得擅自擴大票據的適用范圍。加強外部審計的力量，嚴查用普通收據代替正規發票而導致賬外賬。加強預算執行標準，提高項目支出用款計劃與項目進度管理的協調性，嚴禁超標準超預算的支出。

（三）在政府采購上

各預算單位應成立政府采購領導小組，負責單位的政府采購活動。建立健全采購內部管理制度，確保政府采購活動的工作流程合理、合法、合規。各預算單位的內部審計小組，負責根據《政府采購法》及相關制度規定定期做好政府采購工作的自查工作，以便及時發現問題及時糾正。上級主管部門應當對單位上報的政府采購預算進行審核，對不符合預算違規上報的應當予以退回。各級財政部門應組織檢查組不定期的對各預算單位的采購行為開展檢查工作，督促各預算單位規范政府采購工作規程。政府采購活動中，應當優先采購本國貨物、工程和服務，強化民族責任感，讓每一個中國人都應當有自強自信的民族信念，增強企業國內品牌的競爭力，才能使中國在世界強國的競爭中立于不敗之地。同時在采購活動中，優先選購自主創新產品以及節能產品和環境標志產品，這樣才能有助于節能環保，有利于降低政府采購成本。

（四）在資產控制上

加強對單位貨幣資金的控制和管理。首先，要提高財務人員的職業道德與業務水平，將職業道德修養和專業勝任能力作為選拔和任用財務人員的重要標準。其次，強化貨幣資金的授權批準制度，對審批人、經辦人各自的權限作出明確規定，審批人要在授權范圍內進行審批，經辦人如發現審批人超越審批權限審批，可以拒絕辦理。再次，強化貨幣資金支付程序，特別是大筆資金的支付，一定要經過“三重一大”的集體決策，并建立責任追究制度，防止走形式，走過場。，加強財務章的管理，嚴禁任何時候由一人保管全套財務印鑒章。加強實物資產的管理。首先，本著勤儉節約反對奢侈浪費的原則，把固定資產的購置控制在配備標準之內，堅持能調劑使用的不再重復購置。其次，建立卡片賬，通過資產信息管理系統加強對資產的動態管理。，固定資產在處置時一定要逐級報上級主管部門、財政廳批準備案，并且要經評估機構評估定價，不準擅自隨意的處置國有資產，一經發現，要嚴肅處理。加強對外投資的管理。首先要加強對外投資項目的可行性論證，確保投資決策合法、科學、合理。其次對外投資要經過單位領導班子的集體研究決策，決策過程應有完整的會議紀要。嚴禁任何個人擅自決定或者改變集體決策意見。要建立責任追究制度，對那些不負責任而造成投資失誤，損害了國家經濟利益的部門及人員要追究相關法律責任。

（五）在建設項目控制上

在立項上，嚴禁不經可行性研究，不經領導班子的集體決策，不經上級主管部門的批準，盲目上馬，導致決策失誤，給國家造成嚴重的經濟損失。在工作中，嚴把預算審核關，對隨意更改預算，特別是隨意追加工程預算的要嚴格控制。對于擅自更改預算，使支出超出概算的，國家應一律不再追加預算，并對由此導致的影響工程質量、延誤工期的重大后果，要追究相關責任人的刑事責任。在竣工決算上，嚴把項目驗收關。那些不對人民生命和財產安全負責任，明知工程質量不符合決算標準，而為了一己之私違背職業道德給那些“豆腐渣”工程驗收蓋章的領導干部一定要從法律上予以嚴厲的制裁。同時，不經財務審計擅自對建設項目進行竣工驗收的應當撤銷其驗收合格證。

（六）在合同管理上

加強對合同訂立的管理，強化對業務人員有關《合同法》知識的培訓，使之明確合同訂立的范圍、條件及重要性。建立合同履行監督審查制度，不僅簽定合同的業務部門對合同的履約情況實時追蹤監控，對違反合同約定或因外部條件變化而導致無法再按原合同進行的要及時發現，必要時要修改合同或重新簽訂合同，以維護自己的合法權益。財務部門也必須了解工作情況，因為只有熟悉工作進度，才能對任何違反合同約定的價款結算有權拒付。行政事業單位的內部控制制度貫徹執行的好與壞，不僅依靠單位自身的建設，還要借助外部力量的監督，如通過審計廳、財政廳等各級政府組織的經濟責任審計、離任審計，使單位工作更加制度化和規范化；同時大力強化信息化的建設，使行政事業單位的賬本公之于眾，接受到廣大人民群眾的監督，這樣才能有效地抵制貪污腐敗的發生，更好的貫徹執行行政事業單位內部控制制度。

作者：宋艷茹 單位：內蒙古土地調查規劃院

內部控制論文:會計信息系統內部控制論文

一、會計模型風險

網絡化環境下，會計核算在更大范圍上依靠計算機系統自動核算，各個業務模塊自動化協作進行會計業務處理，因此，往往在最終輸出會計結果時才會發現錯誤，缺少提前預警和糾錯的機會；在發現相關錯誤結果后，由于中間過程環節全部是由財務模型或計算程序自動計算、執行，會計信息系統的一般用戶只能求助于后臺信息系統管理人員甚至是科技開發人員；網絡化會計信息系統的各個業務系統、子模塊、網絡環境、業務流程錯綜復雜，問題排查難度大，需要逐行檢查程序開發命令語句，逐層分析系統開發架構，逐個檢查相關子系統的各個業務細節和技術細節。

二、相關操作風險

網絡化會計信息系統要求更高，但會計人員水平不達標、專業知識培訓不到位，可能產生錯誤操作或對出現的問題錯誤應對；相關設備使用不當、網絡環境維護不到位、防火防災防盜措施落實不力，可能導致會計信息系統的軟硬件運行出現問題；會計信息系統的參數設置不正確，用戶權限管理不完善，可能引發較大負面影響。

三、改進網絡環境下的會計信息系統內部控制

1.擴展內部控制責任部門。與傳統手工環境和單機電算化相比，網絡環境下，管理信息系統部門和科技開發部門承擔的角色更加重要，在內部控制的新增部分中應承擔更大的內控權重。應針對財會部門、管理信息系統部門、科技開發部門制定相應的內部控制制度、要點、權責及實施要求，三部門應共同參與、各司其職、密切配合、同步控制，依靠各個相關部門的密切協作來實施有效內部控制；如有必要，可成立由相關部門成員參與的會計信息系統內部控制委員會專司協調推進事宜。

2.補充增加新的內控要點。針對網絡環境下會計信息系統的新特點，可補充如下內部控制要點：數據輸入、結果輸出、系統穩定、系統連接、程序開發正確性；系統開發人員、系統管理人員、系統使用人員的前中后臺不相容崗位分離；系統操作合規性、用戶權限合規性；網絡數據的保密性，數據使用的授權、合規、加密傳播、加密儲存、加密恢復；等等。

3.建立防火墻和問題阻隔機制。針對網絡開放風險和全局傳染風險，必須設立相應內部控制機制。內部不相容崗位可移植到網絡化會計信息系統中，不同部門之間建立適當的防火墻，在合理設置相互制約機制的同時，防止交叉泄密和不必要的作業干擾；對外部接入的網絡，區分不同情況使用加密防火墻等軟件隔離或更加嚴格的硬件物理隔離；借鑒美國股市的“綠鞋機制”，在會計信息系統網絡任何一點出現問題時，可由系統自動啟動問題阻隔機制，將問題限制在一定范圍之內，避免快速傳播、放大到無法控制的局面，影響系統全局運行。

4.改進數據存儲、保密及應用機制。針對數據存儲風險，必須建立一整套嚴格、科學、合理的內部控制制度。一是高標準的數據存儲要求。按照高等級要求設定數據存儲標準，采用品質存儲設備，保持恒溫、恒濕、通風等良好存儲條件，制定嚴格的數據存儲程序，保障重要數據及時存儲。二是高標準的數據保密要求。會計信息數據生成后，采用安全的加密機制進行傳輸，根據會計信息系統用戶等級設置不同的數據查看、打印、另存、應用、修改權限，對重要數據傳輸進行高等級加密，規范數據存儲介質，嚴格控制個人設備、移動設備存儲關鍵敏感數據，并對保密制度的執行情況按期進行現場和非現場檢查。三是科學的數據檢索和應用架構。海量的會計信息如不能高效檢索和應用，相當于數據丟失和損壞。應事先規劃、設計好科學的系統架構和數據庫結構，應用先進技術實現對海量數據的科學分類、存儲、檢索、提取和應用，并確保應用的會計數據質量，避免出現數據錯誤和遺漏，較大限度挖掘會計數據的價值。

5.高度重視開發及測試工作。針對會計模型風險，必須在前期嚴控網絡化會計信息系統的開發和測試質量。一是內部控制、內審、內控合規及財務會計部門相關人員需深度參與會計信息系統的設計和開發；管理信息系統部門、科技開發部門需在企業內部控制方面加強專業性，而不只是精通科技開發知識。二是要將必要的內部控制要點盡可能地體現在系統開發需求中，并將會計信息系統網絡化對于內部控制的新要求考慮在內。三是多方位做好會計信息系統的投產前測試工作，內部控制制度必須對測試標準有詳細、科學、完善的規定，在測試中盡可能提前發現系統缺陷，防患于未然；系統投產應用前，應建立科學完備的生產問題報送和解決機制。例如，前面提到的制定會計數據分類、存儲和檢索的系統架構、技術標準和數據恢復方案，就應在會計信息系統的設計開發階段進行深入論證，否則在海量數據日積月累后再調整會計信息系統的底層數據結構，不僅會對會計信息系統的日常運轉產生重大影響，數據庫調整和數據移行過程中也難以避免歷史數據丟失、混亂和改變。

6.有針對性地防范新增操作風險。一是實行計算機與人工雙線控制。針對關鍵環節可能出現的手工操作風險，通過計算機實現系統硬控制，例如參數設置或會計數據明顯不合理時，可通過系統自動予以判斷、識別、提醒和拒絕；對于明顯的用戶權限混用，系統自動予以拒絕操作。同時，不能放棄人工用戶的主觀能動性，不能簡單地依賴計算機系統自動處理業務，要培養系統操作人員依靠經驗性的財會常識隨時識別系統運算錯誤。二是制定科學的應急機制。網絡化會計信息系統一旦出現問題，可能導致大面積系統崩潰或損失，必須制定應急預案、問題排查預案、過渡期手工處理預案、數據恢復預案、調賬預案，確保發生故障后能夠及時排查、平穩過渡和恢復。三是有針對性地完善人員培訓。財會人員、信息系統管理人員、科技開發人員不僅要精通本專業相關內容，還要熟練掌握跨專業內容；相關參與人員應提升參與領域的業務素質和能力，培訓不合格的人員不能上崗；系統升級后還應及時對在崗人員進行后續培訓，確保各個崗位掌握近期操作要求。

作者：王艷

內部控制論文:醫療機構衛生服務內部控制論文

一、基本公共衛生服務業務的風險評估現狀

管理層來自于醫院的業務管理人員，對基本醫療的風險評估管理相對較好，對基本醫療的風險進行識別，建立風險預警機制，建立一系列醫療核心制度等風險降低措施，也采用購買“醫療責任險”進行風險分擔的方法。但是對于作為基層醫療衛生機構的另一主要職責--基本公共衛生服務的風險評估比較薄弱，對風險控制目標、風險識別、風險分析和風險應對大都是被忽視的狀態，國家也沒有像“醫療責任險”一樣的風險應對制度安排。

二、基層醫療機構對基本公共衛生服務業務風險控制活動的不足

1.社會責任風險控制方面社會責任風險表面看來其范疇比較大，緊急程度不那么高。但是這些風險一旦發生，對單位的經濟利益流出可能性更大、利益流出的量也可能更大，且影響到居民的信任度、滿意度，也影響其他業務的開展。2.業務安全風險控制方面管理層對業務安全風險認識不足，沒有建立相應的管控制度，主要風險有：（1）業務信息安全風險。基本公共衛生服務涉及到健康、身份、住址、職業等居民隱私信息，這些信息的收集、整理、保管、利用等過程參與人員比較多，哪個環節都有泄露的可能。隨著電子信息技術的進一步推廣使用，電子信息還面臨著系統漏洞被“黑客”攻擊的風險、系統數據不穩定的風險等。（2）職工權益的保護風險。基本公共衛生大都要上門服務，需要控制的人身安全風險點也比較多，主要有：交通安全風險，上門服務的交通工具有限，基本上沒有汽車等比較安全的交通工具。為了工作的便利性，電動自行車等成為出行的主要工具，這給交通帶來很大的安全隱患。人身安全風險，工作人員上門服務也有一系列的人身安全風險。如提供重性精神病人管理服務時，面臨受到精神病人的攻擊；衛監協管中對非法行醫和非法采血等監督協管的工作人員，就容易受非法者的攻擊或打擊報復；女性工作人員更易受到攻擊和侵犯等。在對傳染病人管理時，保護措施的不足容易受到傳染的風險。公共秩序安全風險，聚眾做健康教育講座，或者義診服務等服務項目，就隱含了公共秩序安全的風險，例如人員密集發生踩踏、天氣炎熱中暑等。3.服務質量風險方面（1）信息質量風險。大部分基本公共衛生服務項目是圍繞著健康信息開展的。工作人員收集、更新信息的工作量比較大，市民對基本公共衛生服務還有不了解和不配合的情緒，這些影響到健康信息的真實性和性。（2）與醫療相關風險。臨床醫療風險的應對一般都有多年積累起來的經驗和方法，但針對于基本公共衛生服務中的與醫療相關風險管理比較少，特別是上門服務時產生醫療業務應急事件的處理風險。比如，老年人管理或者慢病管理服務對象的疾病都容易急性發作，有疾病突發不適處置不當的風險。4.收支業務控制風險方面（1）收入管理和票據管理風險。基本公共衛生服務是全免費服務，部分服務僅由一兩個人上門提供，存在不用收費而“被收費”的風險。在服務對象需要超出基本公共服務之外服務確需收費的，有存在超范圍收費、收費不提供票據等風險。（2）項目資金管理風險。國家對基本公共衛生服務提供了大量的項目資金，基本上整個機構的部門都參與基本公共衛生服務工作，都需要使用項目資金。對項目資金管理的面廣而復雜，對支出的控制稍有不嚴就容易違規使用資金。5.資產管理風險上門服務需要攜帶醫療設備設施，藥品、衛生材料，移動終端等辦公設施設備，這些資產經常處于不規律的運動之中，與一般財產物資管理安全風險不同。一般財產物資管理的歸口管理、限制接觸等控制措施都難于實施，資產在運動過程容易流失、使用不恰當、人為損壞和維修維護不夠及時等。6.合同控制風險有些基本公共衛生服務項目需要外單位協作完成，比如由衛生站派發通知、計劃免疫查漏補種等。大部分外協業務都是口頭協議，沒有正式簽訂相關協議，明確雙方的權利義務、質量要求、考核驗收、勞務計價和支付等。

三、對建立基本公共衛生服務業務內部控控制制度的建議

（一）加強人員培訓，強化內部控制責任

加強對全體員工內部控制基本理論的培訓和《行政事業內部控制規范（試行）》等法律法規的學習，特別對是管理層的培訓。讓管理層明白其在單位內部控制中應負的責任，讓機構負責人深知其是單位內部控制的及時責任人。單位上下職員都應樹立良好的內控意識，單位負責人應真正的重視和支持單位內部控制的實施。

（二）建立相應的組織，保障內部控制的有效實施

成立專門的內控職能部門對基層醫療機構不現實，應指定財務部門或者其他部門為內部控制的牽頭部門，建立包含各業務部門在內的協調機構。合理分配各部門的內控職責，使各部門能夠形成有效的制衡。由牽頭部門組織風險評估或者配合好中介機構做好風險評估。

（三）對業務進行梳理，系統評估業務各環節風險

組織人員對單位的業務進行綜合的梳理，逐個環節進行風險點的識別、分析，單位在相關法律法規和主管部門規定的框架下設置風險目標，選擇風險應對措施。但內部控制觸及的內容非常，工作量大，風險評估也應注意實效性和漸進性。

（四）建立和完善內部控制制度體系，規范單位的經濟行為

完善的內部控制制度體系，是對單位內部控制有效實施的根本保障。但是基本公共衛生服務內容廣泛，制定內部控制制度既要實現制衡原則，又要充分考慮到基層醫療機構人力資源狀況；既要實現內部控制的有效性，又要注意控制成本原則。內部控制制度應抓住各環節關鍵風險點，我們認為建立制度的重點有：1.在現有的基本公共衛生服務項目管理制度基礎上進行修訂完善，使之符合內部控制的原則要求確實可行有效。目前的項目管理制度僅保障了服務項目的指標完成，而基本沒有考慮內部控制的需要，需新建目前基本處于忽視狀態的社會責任風險控制等相關制度。2.修訂現有的資產物資管理制度，特別關注處于不規律運動狀態資產的管理。建立例如團隊（部門）資產管理總負責人制度，落實總負債人的資產管理責任；資產外運的審批制度，資產流轉臺賬登記制度，設備搬運保障制度，消耗物資的流向登記制度等。加大對資產物資的盤點清查頻度。關鍵控制點是資產外運的申請和審批分開，資產（物資）的使用與歸還（核銷）分開，物資的使用與保管分開。3.修訂現有的收支管理制度（1）鑒于外帶票據的管理風險，應修訂或廢除對現有票據管理制度不適用部分，增加外帶票據使用、交接、復核的管控制度，增加對外出服務執行物價的監管制度。關鍵控制點是外帶票據的申請與審批分開、票據的開立與復核分開、票據的使用與核銷分開。（2）修訂基本公共衛生服務項目經費使用管理制度。加強基本公共衛生服務項目經費的管理，把預算細化到每個服務大項。加強項目經費支付流程控制，充分利用信息化管理手段，例如利用國庫集中支付系統的預算指標管理、支付審核功能，來加強對每筆項目經費支出的管理。特別注意支出申請與審批崗位分開，完善預算與執行控制、會計系統控制、信息系統控制。4.建立業務合同管理制度，制度應包括需要合同簽訂的情形、合同談判、簽訂權限、合同的審核、合同保管、合同履行和合同糾紛處理等。

（五）建立對內部控制執行的監督、評價機制

按規定對風險進行定期評估機制，審視內部控制制度體系的有效性，對不適合的制度進行適當的調整。利用政府對基本公共衛生服務績效考核的考核情況，作為評價的重要形式。基于基層醫療機構上述現狀，對于職能交叉、不相容崗位重疊等情況將不能避免，應通過加強內部審計、內部檢查等內部監督的頻度來補救。

作者：練斌

內部控制論文:上市公司內部控制論文

1有關內部控制質量與審計意見

克里希南(Krishnan，2005)認為，上市公司內部控制質量較差會導致審計委員會效率低下，審計師將面臨極高的不確定性風險，更傾向出具非標準審計意見。貝尼西(Beneishetal.，2008)以內部控制基本要素為基礎度量內部控制質量，研究認為上市公司內部控制質量越高，審計師面臨審計失敗的風險就越低。這在一定程度上，有利于注冊會計師出具較好的審計意見。阿爾塔木洛(Alta-muro，2010)和貝蒂(Beatty，2010)以內部控制目標為導向度量內部控制質量，發現上市公司高質量的內部控制提高了財務報告信息質量，從而改善了注冊會計師出具的審計意見。這也驗證了貝尼西(Beneishetal.，2008)的研究結論。金(Kimetal.，2011)進一步揭示了內部控制有效性影響債務資本成本的方式———內部控制缺陷的存在會使公司面臨更高的貸款利率和更多的附加條款。此外，內部控制有效性的變化會導致債務契約的變化。

2國內文獻綜述

2.1有關內部控制缺陷與審計意見

齊堡壘(2010)、田高良(2010)、陳麗蓉(2010)等以我國滬深兩市上市公司為經驗數據研究表明，內部控制缺陷與非標準審計意見呈正相關，并且在深市中更具顯著性。項苗(2012)進一步發現，社會責任內部控制缺陷、資金活動內部控制缺陷、資產管理內部控制缺陷、合同管理內部控制缺陷均與非標準審計意見顯著正相關;組織結構內部控制缺陷、信息系統內部控制缺陷、資產規模均與非標準審計意見顯著負相關，這可能表明中國審計市場存在購買審計意見的現象。李壽喜、韓丹(2013)在近期的研究中發現，財務報告的編制及對外報告階段存在多種內部控制風險，且多數是影響審計意見的因素。

2.2有關內部控制信息披露與審計意見

林斌、饒靜(2009)和牛藝琳(2010)考察上市公司自愿披露內部控制鑒證報告的信號傳遞效應，發現內部控制質量較好的公司更愿披露內部控制鑒證報告，內部控制信息披露得越充分，監督越完善，更容易得到標準審計意見。此外，王懷明、項敏(2009)和袁鳳林、堯華(2011)的分析也證明了前述觀點。楊玉鳳，王火欣，曹瓊(2010)證實內部控制信息披露對顯性成本抑制作用不顯著，對隱性成本有明顯抑制作用，對顯性成本和隱性代成本具有綜合抑制作用。李紅(2012)從審計意見的角度對內部控制信息披露的效果進行驗證。檢驗發現:內部控制信息披露越詳細，越不易得到非標審計意見;披露有風險和缺陷的公司越容易得到非標審計意見。

2.3有關內部控制質量與審計意見

楊群輝、王玉榮(2011)對被出具標準審計意見的公司按上市地點、行業隨機配對，以內部控制要素為向導衡量內部控制質量，發現內部控制質量與非清潔審計意見顯著負相關。其中，內部控制五大要素中風險評估、信息與溝通、監督與非清潔審計意見顯著負相關，而內部環境、控制活動兩大要素與非清潔審計意見不存在顯著相關性。李煒(2013)則認為內部控制質量越好，審計師對客戶簽發的審計意見越好。并且所簽發的審計意見判斷不受客戶的政府控制性質和客戶所處外部治理環境的影響。陳麗蓉、郭道芝(2013)檢驗結果表明:披露內部控制自我評價報告的公司，更不容易收到非標準審計意見。

2.4有關內部控制有效性與審計意見

楊德明，林斌(2009)等發現內部控制有效性的提升有助于抑制大股東資金占用，但這一現象僅在低審計質量樣本中存在。陳麗蓉、牛藝琳(2010)收集2008年我國上市公司內部控制信息數據，發現內部控制信息披露越充分，公司的內部治理越健全，公司的內部監督越到位，越易得到標準審計意見。肖成民，李茸(2011)研究也有同樣的發現。近期研究，孫麗華(2013)發現企業內部控制效率對注冊會計師出具審計意見產生重要影響。

3結論及建議

通過文獻梳理回顧，發現這方面的研究已較廣泛且深入，取得了豐富的研究成果，但仍然存在不足之處。及時，目前研究主要集中在內部控制缺陷、內部控制有效性、內部控制信息披露、內部控制質量和內部控制有效性等更細分的層面，大部分研究也得出了一致結論，即企業內部控制對審計意見存在一定的影響;但是沒有形成比較公認的綜合性觀點，國內的研究較少。建議今后的研究多視角、更細致的探討，比如從內部控制質量均值、上市地點、審計費用均值以及上市年限等角度研究二者相關性。第二，內部控制有效性、內部控制質量等指標的度量，還沒有統一、的度量方法，這在一定程度上也影響了研究結論性;今后的研究應該對內部控制的度量進行的分析。第三，目前審計意見類型界定為標準審計意見、非標準審計意見兩種類型，還沒有對審計意見類型進行細分，這可能會對實證模型設計和研究結論的嚴謹性造成影響;建議未來的研究將五種審計意見類型分別進行探討。

作者：楊新利 單位：九州職業技術學院

內部控制論文:內部控制審計與內部控制論文

一、內部控制鑒證與內部控制審計政策變遷及文獻回顧

（一）內部控制鑒證與內部控制審計政策變遷

中國相關政策變遷中國內部控制審計鑒證政策變遷與美國較為相似，由最初的財務報表審計中的內部控制評價發展到財務報告內部控制審核，再發展到財務報告內部控制審計。具體如表3所示。從表3可以看出，財政部等部委制定的內部控制規范主要針對主板上市公司，目前并沒有強制要求中小板和創業板遵循，而是擇機實施。但是深交所的《中小板指引》和《創業板指引》則對中小板和創業板內部控制審計鑒證作出了強制要求，三個板塊《運作指引》的具體要求如表4。

（二）文獻回顧

以SOX法案的頒布實施為分界點，美國內部控制相關研究可以分為2002年之前和2002年之后兩個階段。2002年之前，相關文獻主要集中于財務報表審計中內部控制評價和財務報告內部控制審核的研究，只有少數研究關注內部控制審計，主要研究結論認為內部控制審計將提高審計的成本卻無助于財務報告性的提高（Hermanson,2000）；2002年以后，隨著SOX法案的實施，更多的研究開始關注內部控制審計，出現了大量的實證研究，其研究內容主要基于內部控制缺陷，具體包括內部控制缺陷發現和報告（Ashbaugh等,2007;Rice和David,2012）、內部控制缺陷對審計成本的影響（Raghunandan和Rama，2006）及對信息質量的影響等（AshBaugh-Skaifeetal.，2008）。中國內部控制的研究則可以分為2006年之前和2006年之后兩個階段。2006年以前，由于中國監管部門對內部控制審計鑒證尚無強制性規定，大量研究集中于內部控制信息披露，專門研究內部控制審計鑒證報告的文獻較少，但是很多文獻都提出上市公司內部控制審計或審核的必要性（陳關亭和張少華，2003；張立民等，2003）。2006年以后，隨著上交所和深交所《上市公司內部控制指引》的頒布，尤其是2008年《基本規范》的頒布，大量研究開始關注內部控制審計報告，且均發現上市公司內部控制審計報告存在較多的問題，如審計意見表述方式不一致、審核依據不統一等（袁敏，2008；何芹，2012）。與國外研究相似，實證研究方面主要關注內部控制缺陷對審計成本及其信息質量的影響等（張宜霞，2011；田高良等，2011）。同時較多的研究開始關注內部控制鑒證的理論問題，內容包括鑒證目標、鑒證范圍、鑒證標準等諸多方面（劉明輝，2010；李明輝和張艷，2010）。但是這些研究都是將內部控制鑒證報告與內部控制審計報告同等看待，并沒有考慮二者之間存在的差異，未就內部控制審計與內部控制鑒證實施情況進行實證分析。

（三）比較分析

由此可見，美中內部控制審計鑒證政策的發展具有較強的相似性，都經歷了內部控制評價、審核和審計等不同階段，但是在具體執行過程中，又存在較多的差異，美國僅要求大型公司和中型公司實施內部控制審計，而對小型公司則沒有內部控制審計的要求，也沒有要求實施內部控制鑒證或評價。然而，中國對主板和中小板上市公司的要求是實施內部控制審計，而對創業板的要求則是內部控制鑒證。那么，內部控制審計與內部控制鑒證的差異是什么？內部控制審計與內部控制鑒證執行情況又是如何呢？這些問題還有待進一步探討。同時，通過國內外文獻回顧可以發現，雖然大量研究關注內部控制審計及其鑒證，但是均將內部控制鑒證報告與內部控制審計報告同等看待，二者之間的差異還有待進一步考察，且有關內部控制鑒證與內部控制審計實施現狀的研究較少。因此，本文將在比較內部控制鑒證與內部控制審計政策要求差異的基礎上，對內部控制審計與內部控制鑒證的實施現狀進行實證分析。

二、內部控制鑒證與內部控制審計政策要求之比較分析

（一）內部控制鑒證與內部控制

審計概念范疇的比較根據《中國注冊會計師鑒證業務基本準則》中的規定，鑒證業務是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結論，以增強除責任方之外的預期使用者對鑒證對象信息信任程度的業務。鑒證業務包括審計業務、審閱業務和其他鑒證業務。具體到內部控制審計與內部控制鑒證業務，根據中國《企業內部控制審計指引》的規定，內部控制審計是指會計師事務所接受委托，對截至特定日期企業內部控制的有效性進行審計，并發表審計意見。因此，內部控制審計屬于審計業務的范疇。然而，根據《中國注冊會計師其他鑒證業務準則第3101號——歷史財務信息審計或審閱以外的鑒證業務》（下文簡稱《其他鑒證業務準則》），注冊會計師執行歷史財務信息審計或審閱以外的鑒證業務屬于其它鑒證業務，因此，內部控制鑒證屬于其他鑒證業務范疇。具體關系可以通過圖1予以說明。

（二）內部控制鑒證與內部控制

審計所適用行為規范的比較從所適用的行為規范來看，內部控制鑒證和內部控制審計應該遵循的行為規范既有相同之處，也存在差異。從圖1可以看出，內部控制鑒證和內部控制審計都屬于鑒證業務，因此二者都應當遵循《中國注冊會計師鑒證業務基本準則》。同時，注冊會計師在執行鑒證業務時，還應當遵守中國注冊會計師職業道德規范和會計師事務所質量控制準則，因此，內部控制審計和內部控制鑒證應當共同遵循的準則是《中國注冊會計師鑒證業務基本準則》、《中國注冊會計師職業道德規范》和《質量控制準則第5101號——會計師事務所對執行財務報表審計和審閱、其他鑒證和相關服務業務實施的質量控制》（下文簡稱《質量控制準則》）。但是，與內部控制鑒證業務不同的是，內部控制審計業務還必須遵循《企業內部控制審計指引》（下文簡稱《審計指引》）的規定，而內部控制鑒證業務則遵循《其他鑒證業務準則》的規定，并參照《指導意見》的規定執行，同時根據《基本規范》和《配套指引》的要求，可以選擇性遵循《審計指引》的要求執行。內部控制審計與內部控制鑒證所適用的行為規范如表5所示。

（三）內部控制鑒證與內部控制

審計主體及對象的比較首先，從內部控制鑒證與內部控制審計主體上看，二者主體相同。與《配套指引》鼓勵上市公司實施財務報表與內部控制整合審計的要求相一致，三個板塊《運作指引》中也均要求上市公司聘請會計師事務所在進行年度審計的同時，要求會計師事務所對上市公司內部控制實施審計或者鑒證，并出具內部控制審計報告或鑒證報告。可以看出，無論是內部控制審計還是內部控制鑒證，均鼓勵上市公司聘請與財務報表審計相同的會計師事務所實施內部控制鑒證與審計。然而，從內部控制鑒證與內部控制審計對象上看，二者存在差異。根據《中國注冊會計師鑒證業務基本準則》的規定，鑒證業務分為基于責任方認定的業務和直接報告業務。在基于責任方認定的業務中，責任方對鑒證對象進行評價或計量，鑒證對象信息以責任方認定的形式為預期使用者獲取。在直接報告業務中，注冊會計師直接對鑒證對象進行評價或計量，或者從責任方獲取對鑒證對象評價或計量的認定，而該認定無法為預期使用者獲取，預期使用者只能通過閱讀鑒證報告獲取鑒證對象信息。具體到內部控制鑒證和內部控制審計業務中，從理論上來說，內部控制鑒證和內部控制審計可以是基于責任方認定的鑒證或審計業務，也可以是直接報告業務。在實務中，內部控制鑒證業務按照《其他鑒證業務準則》執行的同時，參照《指導意見》的規定執行。根據《指導意見》的規定，在內部控制鑒證業務中，注冊會計師應當就企業管理當局對特定日期與會計報表相關的內部控制有效性的認定進行審核，并發表審核意見。因此，從政策要求及注冊會計師實務來看，內部控制鑒證是對管理層有關內部控制有效性的認定發表意見，而內部控制審計是直接對內部控制設計和運行的有效性進行審計并發表意見。但是從最終目的上看，都是對內部控制的有效性發表意見。同時，與《配套指引》一致，《主板指引》和《中小板指引》均要求注冊會計師對財務報告內部控制有效性發表審計意見，并披露注意到的非財務報告內部控制重大缺陷，但是《創業板指引》只要求注冊會計師對財務報告內部控制有效性發表鑒證意見，并沒有提及對非財務報告內部控制的關注。內部控制鑒證與內部控制審計主體及對象的比較如表6所示。

（四）內部控制鑒證與內部控制審計保障程度和風險的比較

鑒證業務的保障程度分為合理保障和有限保障。合理保障鑒證業務的目標是注冊會計師將鑒證業務風險降至該業務環境下可接受的低水平，以此作為以積極方式提出結論的基礎。有限保障鑒證業務的目標是注冊會計師將鑒證業務風險降至該業務環境下可接受的水平，以此作為以消極方式提出結論的基礎。根據《審計指引》的規定，內部控制審計業務屬于合理保障的鑒證業務，要求注冊會計師將審計風險降至可接受的低水平，對內部控制提供高水平保障，在審計報告中對內部控制采用積極方式提出結論。根據《其他鑒證業務準則》的規定，內部控制鑒證業務的保障程度根據具體情況確定，可能是有限保障也可能是合理保障。在有限保障的內部控制鑒證業務中，要求注冊會計師將鑒證風險降至該業務環境下可接受的水平，對鑒證后的內部控制提供低于高水平的保障，在鑒證報告中對內部控制采用消極方式提出結論。而進一步根據《指導意見》第四條的規定“注冊會計師應當保持應有的職業謹慎，關注內部控制的固有限制，獲取充分、適當的證據，將審核風險降低至可接受的水平”，從這里看，內部控制鑒證要求提供有限保障，業務風險較低。內部控制審計與內部控制鑒證保障程度及風險的比較如表7所示。

（五）內部控制鑒證與內部控制

審計實施頻率和報告的比較首先，從內部控制鑒證與內部控制審計目前政策規定的實施頻率上看，《主板指引》對上市公司的要求與配套指引一致，上市公司每年都要聘請會計師事務所對內部控制有效性實施審計；《中小板指引》的規定是上市公司至少每兩年要求會計師事務所對內部控制有效性進行一次審計；《創業板指引》的規定是上市公司至少每兩年要求會計師事務所對內部控制有效性進行一次鑒證。其次，從內部控制鑒證與內部控制審計報告的內容上看，其差異主要體現在以下幾個方面：首先，報告標題不同。根據《審計指引》的要求，內部控制審計報告的標題是“內部控制審計報告”，根據《指導意見》的要求，審核報告的標題應當統一規范為“內部控制審核報告”，而再根據《創業板指引》的要求，內部控制鑒證報告的標題是“內部控制鑒證報告”。其次，報告意見存在差異。從意見類型上看，《審計指引》指出內部控制審計意見包括無保留意見、帶強調事項段意見、否定意見和無法表示意見；《指導意見》則指出內部控制鑒證意見包括無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見。同時，報告段落不同。在內部控制審計業務中，如果審計師在審計過程中注意到被審計單位非財務報告內部控制重大缺陷，還需要對其注意到的非財務報告內部控制重大缺陷進行說明；而內部控制鑒證業務則無此要求。內部控制鑒證與內部控制審計實施頻率與報告的比較如表8所示。

（六）其他方面的比較

由于內部控制鑒證與內部控制審計概念范疇、適用行為規范等方面的差異，尤其是因為內部控制鑒證保障程度與風險低于內部控制審計風險，內部控制鑒證與內部控制審計還存在其他方面的差異：（1）證據收集程序要求不同。由于鑒證業務對業務風險降低的要求比審計業務低，因此，與審計業務相比，鑒證業務在證據收集程序的性質、時間、范圍等方面是有意識地加以限制的。（2）證據數量要求不同。審計業務所需證據的數量較多，鑒證業務所需證據的數量較少。（3）審計師的責任不同。內部控制審計業務中，審計師所需承擔的責任也更高。（4）業務收費不同。根據《會計師事務所服務收費管理辦法》（2010）的規定，會計師事務所主要是根據業務性質、風險大小、繁簡程度等確定服務收費高低，因此審計業務收費比鑒證業務收費更高。

三、內部控制鑒證與內部控制審計的實施現狀

（一）主板上市公司強制內部控制審計具體分析

1.2012年和2013年內部控制審計報告的披露狀況2012年主板上市公司中911家披露了內部控制審計報告，披露比例為64.38%；2013年主板上市公司中1090家披露了內部控制審計報告，披露比例為75.91%。2013年主板公司內部控制審計的比例明顯高于2012年。如表9所示。可以看出，大部分公司能夠滿足一年出具一次內部控制審計報告的要求，且2013年相比2012年有較大幅度的提高，但是仍然有一定比例的公司難以滿足“每年都要聘請會計師事務所對內部控制有效性實施審計”的規定。2.內部控制審計報告規范性分析2006年以后，有關內部控制審計報告規范性的研究大量涌現，并且發現內部控制審計報告規范性存在的問題包括審計依據不統一、審計報告名稱不一致、業務類型有差別等方面（袁敏，2008）；隨著《基本規范》和《配套指引》的實施和完善，上市公司內部控制報告也在不斷規范（何芹，2012）。我們對2012年至2013年度內部控制審計報告進行分析發現，這兩年的內部控制審計報告規范性較好，但是仍然有個別公司內部控制審計報告規范性存在問題，包括報告名稱、審核依據及語言表述等，如表10所示。

（二）創業板上市公司內部控制

鑒證具體分析1.2012年至2013年內部控制鑒證概況根據《創業板指引》的要求，創業板上市公司應當至少兩年實施一次內部控制鑒證，至2012年12月31日，上市的創業板公司共355家，82家公司2012年和2013年連續兩年披露內部控制鑒證報告，占比23.10%；328家公司能滿足兩年披露1次內部控制審計報告的要求，占比92.39%；27家公司連續兩年均未披露內部控制鑒證報告，占比7.61%。可以看出，創業板公司披露內部控制鑒證報告大多數能夠為了滿足兩年實施一次內部控制鑒證的監管需要，但是自愿每年實施內部控制鑒證的公司并不多，而且即使在監管層要求內部控制鑒證的背景下，仍有少數公司不能按照要求披露甚至不披露內部控制鑒證報告。2012年與2013年創業板公司內部控制鑒證概況如表11所示。2.內部控制鑒證報告信息規范性與主板公司相比較，創業板公司內部控制鑒證報告信息規范性較差，還存在較多的問題，具體如下：（1）鑒證依據。與內部控制審計歸屬審計業務不同，內部控制鑒證業務屬于其它鑒證業務，其鑒證依據是《其他鑒證業務準則》，在實務中同時參照《指導意見》的規定執行。但是從創業板內部控制鑒證報告看，鑒證依據卻存在非常大的差異，除了《其他鑒證業務準則》以外，還主要有：《企業內部控制鑒證指引》、《企業內部控制審計指引》、《中國注冊會計師審計準則》。（2）鑒證報告名稱。根據《其他鑒證業務準則》及《創業板指引》的要求，創業板上市公司內部控制鑒證報告的名稱應統一為“內部控制鑒證報告”，但是從2009年至2013年創業板公司披露的內部控制鑒證報告看，大多數公司都符合規范的要求，但也存在其他的一些報告名稱，具體有：內部控制審計報告、內部控制審核報告、內部控制專項報告、內部控制專項鑒證報告、內部控制制度報告。（3）鑒證業務類型。根據《其他鑒證業務準則》和《指導意見》的規定，內部控制鑒證業務是基于責任方認定的業務，但從實際情況看，創業板內部控制鑒證報告的引言段中既有將內部控制鑒證業務作為直接報告業務，又有將其作為基于責任方認定的業務；但是鑒證報告意見段又主要是針對內部控制發表鑒證意見，即將內部控制鑒證業務作為直接報告業務對待，但是具體范圍卻存在不同的界定，既有針對所有內部控制發表意見，又有僅針對財務報告內部控制發表意見。（4）鑒證保障程度。根據《指導意見》的規定，內部控制鑒證業務合理保障的要求并未明確，但是從實際情況看，創業板內部控制鑒證則主要提供的是合理保障。內部控制鑒證報告信息披露規范性歸納如表12所示。

（三）進一步分析

通過對主板公司內部控制審計和創業板公司內部控制鑒證實施現狀的比較，我們可以發現，從內部控制審計與內部控制鑒證的實施意愿上看，大部分主板公司能夠滿足一年出具一次內部控制審計報告的要求，但是仍然有一定比例的公司難以滿足每年審計一次內部控制的規定；雖然大部分創業板公司能夠滿足兩年出具一次內部控制鑒證報告的要求，但是總體來說內部控制鑒證的意愿相對較低。同時，從內部控制審計報告和內部控制鑒證報告的規范性來看，內部控制審計報告較為規范，個別公司內部控制審計報告規范性存在問題；而內部控制鑒證報告存在的問題則明顯較多，具體體現在鑒證依據、鑒證報告名稱、鑒證業務類型及鑒證保障程度等方面。

四、研究結論與對策建議

總結全文，我們可以發現，內部控制審計的要求低于內部控制鑒證，其差異主要體現在概念范疇、適用的行為規范、業務對象、保障程度、業務報告及業務風險等方面。與主板和中小板公司相比較，創業板公司具有規模小、風險高等特點，因此目前對主板和中小板公司要求實施內部控制審計，而對創業板公司僅要求實施內部控制鑒證。在內部控制審計與內部控制鑒證的具體執行過程中，主板公司內部控制審計較為規范，而創業板公司內部控制鑒證還存在較多不足。因此需要結合不同板塊的具體情況，采取針對性措施，完善不同板塊上市公司內部控制審計和鑒證。1.完善內部控制審計準則與內部控制鑒證準則《基本規范》和《配套指引》主要基于主板市場做出規定，與主板相比較，中小板和創業板具有很多差異，尤其是創業板上市公司具有規模小、風險高等特點，但是現有的制度規范很少考慮創業板市場的特點；雖然《中小板指引》和《創業板指引》結合中小板和創業板特征對內部控制提出了不同的要求，但是總體來說，具體操作層面并沒有明確的指導。因此，需要結合不同板塊的特點，制定適合不同板塊公司的內部控制標準，涵蓋內部控制應用、內部控制自我評價和內部控制鑒證等內容。2.審計師需要正確理解內部控制審計與內部控制鑒證的區別和聯系內部控制鑒證不同于內部控制審計，實務中的具體要求存在較多差異，包括業務風險、保障程度、業務報告等，同時也存在一定的聯系，例如，二者的主體都是對財務報表發表審計意見的會計師事務所、二者的最終目的都是對內部控制有效性發表意見等。審計師是內部控制審計鑒證的實施主體，是內部控制審計鑒證報告的出具方。但是從目前內部控制審計及其鑒證的情況來看，審計師對內部控制審計和鑒證還未形成正確的認識，實務中存在較多不足。加強審計師對內部控制審計鑒證業務的正確理解和應用是規范內部控制審計鑒證業務的前提，也只有對內部控制審計鑒證業務形成正確的理解，才能真正實現內部控制審計鑒證的效果。3.上市公司提高內部控制審計意識和內部控制鑒證意識很多公司對內部控制審計鑒證存在認識上的誤區，認為審計鑒證就是找問題添麻煩，因此內部控制審計鑒證往往只是為了滿足監管層的要求，缺乏內部控制審計鑒證的意愿和動機，也難以實現應有的效果。為了改善這種狀況，方面要使不同板塊上市公司認識內部控制制度的重要性，另一方面還要使其切實體會到，內部控制審計鑒證有助于企業更好地完善內部控制，增強公司自身的內部控制審計鑒證意識。

作者：何芹 蘇婷 王炎斌 余鴻慧

內部控制論文:企業盈余管理內部控制論文

一、內部控制是否能夠降低盈余管理水平

什么是盈余管理？目前為大家普遍接受的定義是由美國會計學者Scolt定義的：企業管理人員有選擇不同會計政策的自由，那么他們必定會選擇市場價值較大化或者實際效果較大化的會計政策。此后，美國另一著名會計學者雪珀在會計信息有用性的理論上將定義盈余管理的廣義概念：企業管理人員為了獲得私人利益，從而有意識的對財務報告進行相關控制。我國學者蔣義宏（2002）將盈余管理定義為：公司的管理者為實現其自身利益較大化或公司市場價值較大化，而選擇的會計政策。由此可見管理者在面臨會計政策選擇過程中均從自身利益或者企業市場價值較大化角度進行選擇。而在當前的企業管理中，受專業知識所限，部分企業的所有者并不足以掌握管理企業的所有知識，在這種背景下，企業選擇聘用職業經理人，即利用外部管理者對企業進行專業化管理。由契約理論可知，企業所有者與管理者存在委托關系，在“利己”的推動下，部分企業外部管理者在進行會計政策及相關會計數據披露過程中，往往更傾向于將自身利益較大化放在首位，其次才是公司市場價值較大化，也為企業的持續發展埋下隱患。企業所有者將企業管理權限下放給管理者，管理各方之間更容易形成串通舞弊，從而攫取企業利益，影響企業長久發展。在這種狀況下，企業需要采取措施降低盈余管理水平。受制于企業所有者管理知識所限，不可能對企業所有的經營活動進行操作與掌握，企業便尋求內外部監管力量，對企業經營活動行為進行監督與管理，降低風險發生的可能性，減少風險影響程度。當代企業最直接的外部監管力量即外部審計，外部審計通過對企業會計報告等相關文件的檢查等，能夠在一定程度上降低企業管理者盈余管理水平，但外部審計仍然存在著不可忽視的弊端———成本過高、對企業整體情況掌握不足。因此越來越多的企業更加關注與企業內部監督是否可以更有效的控制企業盈余管理水平。從企業內部控制的定義可以看出，企業內部控制的本質即為內部牽制，明確各部門職責權限，規范業務流程行為，有效降低風險發生的可能性及風險影響程度。企業內部控制一般從三個層次對企業經營活動、業務流程進行規范與梳理：控制環境、控制活動、控制手段這三個層次。業實施內部控制，需要從企業控制環境、控制活動、控制程序三個層次逐級實施。建立良好的組織架構關系、制定適合企業長遠的發展戰略、建立積極的人力資源激勵約束機制、構建積極團結協作的企業文化、并在企業生產經營過程中積極履行社會責任，以實現企業、社會、環境協同發展的目標，良好的控制環境為企業更好的實施內部控制提供良好的系統支撐。企業僅僅建立良好的內控環境并不能滿足企業有序生產經營的需要，更應結合企業所開展的生產經營業務，制定良好的申請、授權、審批、執行、監督、反饋、持續改進的業務流程，構建嚴謹的企業規章制度，規范企業生產經營授權審批制度，嚴格執行不相容職務相互分離原則，避免管理層濫用職權、相關人員與部門串通舞弊，維護企業利益。規范控制活動流程，實施企業內部控制，更應與企業良好的控制手段息息相關。建立嚴格的合同管理制度，明確合同管理者、簽訂者的職能與權限，降低企業合法利益受損。構建良好的信息系統，構建良好內部信息傳遞機制，確保內外部信息及時傳遞，保障管理者經營對策的及時做出。企業內部控制活動中，控制手段之一便是不相同職務相互分離，不相容職務相互分離，確保同一工作由不同的人員完成，工作的執行與審批由不同的兩人或多人進行，弱化管理者權利，降低企業管理者利用手中的權利攫取公司利益的可能；同時加之有效的信息溝通，減少多部門風險發生的可能，進而降低盈余管理水平。

二、外部監管力量對盈余管理的影響

企業意圖通過內部控制實現降低盈余管理水平的目標，但內部控制存在固有局限性，影響內部控制對盈余管理的控制作用。在企業實施內部控制過程中，內部控制固有局限性主要表現在以下幾個方面：人為的判斷不可避免會出現失誤，從而使內部控制中的那些基于判斷的決策出現失誤，進而導致內部控制失效；內部控制可能會由于誤解、疏忽等多方面的原因失效；經理層凌駕于內部控制之上可能導致內部控制失效；兩個或多個人的串通行為可能導致內部控制失效；由于考慮和權衡內部控制的成本與收益，可能會影響內部控制的有效性。由此可見內部控制的固有局限性對企業盈余管理的控制任然存在著種種不足。內部控制作為企業內部監督的一種力量，其對企業盈余管理存在不足，那么企業外部監管力量是否可以在內部控制之外發揮應有的作用？惠勒、西蘭帕(Wheeler&Sillanpaa,1979)指出，作為次要利益相關者之一的媒體會影響企業的聲譽和社會地位，而這兩方面都會對企業形象產生較大的影響。從信息不對稱理論與信號傳遞理論看出，媒體在企業其利益相關者的信息傳遞的過程中扮演者重要的角色。媒體對企業行為的報道和評論勢必造成社會輿論，而這種報道與輿論都會對企業行為產生監督作用。陳志武（2005）提出董事會、市場、媒體、政府機構和法庭是上市公司監管渠道的五層分類。媒體作為一種信息的載體，對社會產生深刻的輿論影響。陳志武（2005）提到開放的新聞媒體是市場經濟的必要制度機制，信息不對導致了市場的低效化，而新聞媒體讓信息自由流通、減少信息不對稱，能夠更好地實現監督功能。國內外學者都以認識到媒體作為一種社會力量對企業的監督作用。于忠泊，田高良，齊保壘，張皓（2011）分析媒體的關注為公司管理者帶來了強大的市場壓力，但是管理者并不會犧牲公司長期的業績目標而改變對當下經營活動的盈余管理，反而媒體關注會抑制這種危害性更大的盈余管理活動。外部媒體對企業生產經營活動的曝光，勢必會影響公眾對企業的關注度，媒體對企業生產經營活動及管理等方面的報道，勢必影響企業的社會形象，影響公眾對企業的投資意向的選擇，進而影響企業的經營狀況，進一步影響企業的盈余管理水平。媒體對企業的關注度越強，企業管理者越傾向于遵守法律法規，嚴格履行業務流程，也就大大降低了管理者攫取企業利益的可能性，降低盈余管理水平。而這也是在企業良好的內部監督管理的基礎之上的，因此不難得出結論：媒體這一外部監管力量能夠降低企業盈余管理水平，對內部控制降低盈余管理水平起到補充作用。

三、研究結論及存在的不足

本文從內部控制的角度出發，探尋企業內部監管力量———內部監督對企業盈余管理水平的影響，發現內部監督抑制企業管理者的盈余管理水平。但內部控制本身存在著固有局限性，因此盈余管理水平同時也需要外部監管力量。本文分析媒體這一重要的外部監管方式對盈余管理的影響，發現媒體關注同樣也降低企業盈余管理水平。但媒體關注對盈余管理的影響需要建立在企業良好的組織架構及業務流程的基礎之上，因此媒體關注對盈余管理的影響需要以內部控制為依托。在抑制企業盈余管理水平過程中，媒體關注與內部監督互為補充，共同降低企業盈余管理水平。本文的研究基于理論分析，并未通過數理模型，進行實證分析，還存在一定的局限性。

作者：付穎赫 單位：國家電網公司

內部控制論文:行政事業單位有效性內部控制論文

一、提高會計信息質量，保障國有資產安全

行政事業單位內部控制的主要目標之一就是保障國有資產安全，確保會計信息真實、。提升行政事業單位內部控制的有效性可以在單位內部形成一個相互牽制、相互監督的有機整體，從會計工作的每一個環節進行管理和控制，從原始憑證、分錄、分類到匯總、報表，層層審核，互相監督，從而提高會計信息質量。對資產的日常管理要做到定期盤點清查，采取實物保管、資產記錄、賬實核對等措施，確保資產賬實相符，防止國有資產流失，保障國有資產安全完整。

二、行政事業單位內部控制存在的問題

（一）內部控制環境不佳，意識淡薄

行政事業單位的領導人員受傳統行政事業單位的傳統管理體制與單位文化影響，對行政事業單位內部控制重視程度不足，缺乏內部控制意識。領導人員受到傳統思想制約，往往認為內部控制是為財務部門服務的，沒有充分意識到內部控制對增強事業單位內部管理的有效性，并不重視內部控制在單位的建設，造成內部控制脫節，部門之間銜接與監督問題嚴重，事業單位內部員工缺乏參與內部控制的積極性與熱情，內部控制意識淡薄，其實施無法得到單位員工的理解與支持，從而造成內部控制在事業單位內部執行艱難，其有效性提升緩慢。

（二）內部控制體系不健全

行政事業單位雖然表面上建立了許多加強內部管理的規章制度體系，但是其并沒有結合自身特點，對這些規章制度體系進行管理和完善，往往導致這些規章制度很難在實際應用中發揮效力。行政事業單位內部控制制度的建立缺乏適用性、完整性和性，不能有效的將行政事業單位內部的工作人員、職能部門和業務流程全部納入到內部控制的有效范圍內，缺乏全方面、深層次的內部控制制度，各部門與人員之間職責還不甚明確，辦事效率低下，導致事業單位的自身價值難以實現。

（三）預算控制不到位

預算是行政事業單位內部控制的重要方法之一，它規定了事業單位的支出規模水平與支出方向。在行政事業單位中的預算制度還比較粗糙，并不夠具體細化，大多都是根據當年的財政情況結合上年的收支情況來制定，并沒有結合本單位實際業務情況來編制預算項目，其涵蓋范圍有限，科學性不強，缺乏預見性，很難起到約束作用。在預算計劃的執行過程中，隨意性較大，臨時支出較多，許多費用的支出缺乏限額控制，資金使用比較隨意，使預算難以發揮應有的效應。

（四）監督力度不夠

內部審計是內部控制的一項重要手段，但是在很多行政事業單位中，還沒有設立專門的獨立審計部門，有些會計人員還要兼任審計工作，導致崗位職責混亂，內部審計缺乏獨立性與性，內部審計的地位與作用無法得到實現，內部監督無法發揮其應有的功能與作用；部分內審人員或機構形同虛設，人員業務水平差，理論政策水平也不高，不能很好的跟上經濟形勢變化，賦予的內審職責無法完成。而外部監督方面，財政與審計部門大多注重一些財務收支的一般經濟事項上，主要考察單位資金的使用情況，往往忽略了內部控制制度的監督與考評，使外部監督控制力度不夠，導致行政事業單位內部控制制度的執行力度下降。

三、提升行政事業單位內部控制有效性的具體策略

（一）營造良好的內部控制環境，增強內部控制意識

行政事業單位的領導人員要摒棄傳統觀念，積極學習，充分認識到實行內部控制管理的重要性，提升行政事業單位內部對內部控制的重視程度，重視在單位內部建立與執行內部控制制度。定期組織員工培訓，讓員工充分了解內部控制的概念，增強其內部控制意識，營造出良好的內部控制環境。鼓勵員工積極參與內部控制活動，共同關注內部控制在行政事業單位內部的執行效果，促使員工自覺規范自身行為，增強員工的內部控制意識，為內部控制制度在行政事業單位的有序展開奠定良好的環境基礎。

（二）建立健全內部控制體系

行政事業單位要結合自身特點，制定相應的規章制度，建立并健全行政事業單位內部控制管理體系。行政事業單位可以適當的調整和改善原有的內部控制制度，也可以聘請一些高水平的專家學者進行研究與探討，制定出適合行政事業單位發展的內部控制管理方案，合理規范各個崗位職責，達到各崗位相互監督，相互制約、相互促進。將每一項工作職責細化到個人，做到權責明確，增強員工的工作積極性與責任意識。細化業務流程，擴大內部控制的有效范圍，使各部門之間相互配合，提升行政事業單位的工作效率，增強其自身價值。

（三）完善預算控制，加強執行力度

行政事業單位要完善預算編制，使預算控制的內容更精細、更科學。編制預算要結合行政事業單位的實際情況，組織各部門根據自身業務發展情況與部門需求編制部門預算，再由財務部門統一進行整理，之后由單位領導人員與財務部門負責人及各部門主管人員共同審核與統籌規劃，最終由財務部門編制本單位匯總預算表，報送至財政部門審批。同時，行政事業單位要保持預算的性，不得隨意更改預算內容，各種款項的開支要嚴格按照預算管理執行，減少臨時支出，特殊情況要由部門領導與財務負責人審批，使財務預算能夠充分發揮應有的作用。

（四）完善行政事業單位監督機制

行政事業單位要建立獨立的內部審計監督機構，提高內設機構的地位，內審人員不得由內部會計人員兼任，確保其崗位職責明確，以保障內審機構的獨立性與性，使內審活動在行政事業單位能夠合理有序的展開。內審機構要在單位內部展開定期不定期的監督檢查，規范會計行為，促進行政事業單位的會計人員嚴格按照法律、法規履行職責，保障會計信息真實、。同時應提高內審人員業務水平和理論的豐富度，不斷學習新的財經規章制度和新的會計知識。外部監督方面，財政部門與外部審計部門要加大監管力度，合理、仔細進行監督檢查，促進行政事業單位合理使用財政資金，提高相關人員工作能力，充分發揮外部監督的作用，提高行政事業單位的內部控制水平。

四、總結

提升行政事業內部控制有效性是提高行政事業單位內部管理水平與工作效率，確保財務資金合理利用，提高會計信息質量，保障國有資產安全的重要保障。盡管行政事業單位在內部控制上還存在一些問題，但是只要行政事業單位能夠營造良好的內部控制環境，增強內部控制意識，建立健全內部控制體系，完善預算控制，加強執行力度，完善行政事業單位監督機制，就能使內部控制制度在行政事業單位中發揮出應有的作用。

作者：宋水玉

內部控制論文:公司財務內部控制論文

一、公司財務內部控制存在的風險

1.財務內部控制制度周期短。我國企業的財務內部控制制度存在的另一個較為突出的問題就是制度的周期短，有些制度制定出來甚至都沒有實行過，然后就被新的制度給取代了。這種朝令夕改的制度，不僅會讓公司的員工無法適從，不知道該如何行為，長期以往還會造成公司經營的不穩定。若是一個公司里的事情全部由一個人或者幾個人說了算，公司很有可能會出現為小部分人的利益而犧牲大多數人利益的行為，嚴重的話甚至會發生公司或個人的違法犯罪事件。這些其實都與財務內部控制制度的建立有關。若是公司存在一個完善的財務內部控制制度，并能嚴格執行，不存在朝令夕改的可能性，那么少數人損害公司利益的風險將大大降低。

2.資金使用效率低。目前我國公司在資金使用效率方面主要存在三方面的問題，這些問題對于公司資金的整體使用是很大的資金壁壘，也就增加了我國公司的財務內部控制風險。首先，我國多數公司在資金管理上實行的是分散式管理，也就是說公司的資金并不統一進行預算、統一做賬，而是由各個部門進行各自的管理，這樣資金整體的使用效率就會降低。其次，即使有些公司實行的是集中式的資金管理模式，但是也會存在于子公司、分公司資金混用的現象，這樣就使整個公司集團的資金管理仍然處于混亂之中。總公司與分公司資金混用，就無法掌握各分公司與總公司的投資效益等情況。一個問題是公司內部各部門之間的資金配置不合理。這個問題是由于公司實行分散式資金管理造成的。因為公司實行的是分散式資金管理，所以各部門的資金都是在自己部門進行調配與使用，但是公司每個部門的職責不同，有些部門的收益會較高，而有些部門的收益會較少，這樣就會產生在各部門間的資金使用不平衡問題。

二、公司財務內部控制風險對策

針對我國公司在財務內部控制上的諸多風險，筆者提出了以下幾點建議。

1.完善預算制度。預算制度對一個企業的發展是起著至關重要的作用的。一個預算制度要想發揮其應有的價值與作用，首先要制定出一個完善的、有執行力的預算方案，在存在一個完善的預算方案的前提下，完善公司治理結構與管理體系，不能由一個人或幾個人去決定或改變公司既存的預算方案。科學的預算管理系統不但可以明確一個公司的目標（包括首要目標，重要目標與次要目標等），還可以對資金的流向起到一個監管的作用。完善的預算制度應該是在全過程監控的情況下進行，各種預算有沒有被實際使用，實際使用與預算的差別在哪都應該記錄，這樣公司的股東將可以通過對預算的執行情況進行檢查來估算自己的利益。同時，預算方案的修改與執行差異的出現也應該進行全程的監控與管理。

2.規范治理結構及財務組織結構。縱觀我國的整個公司行業，董事（會）、股東（大）會，監事（會）以及各經理層之間的職權不分，沒有形成相互制約的體系與機制，公司的決策可以由一個人或幾個人來決定，這種治理結構的存在是我國公司目前存在各種問題的根源。所以，要想實現我國公司財務內部制度風險的有效控制，規范治理結構是首要的。公司應該制定一個股東相互制約與制衡的管理體系，董事會、監事會與股東會應該相互制約，實現政企分開，逐漸弱化政府在公司發展過程中的影響力，加大公司自身的決策能力，讓公司在激烈的市場競爭中得到鍛煉與強化。同時，公司能否有效運行，最根本的還是在于這個公司的財務組織結構設置的是否科學、合理，內部控制制度是否有效執行。一個科學合理的財務組織機構首先應該實現企業財務總部權責統一的分配，做到集權與分權的結合。若是一個公司存在完善的財務組織結構，公司的管理層不能隨意對公司的財務作出決定，公司的內部管理就會更加公平、公正，公司員工工作的積極性就會得到提高。

3.財務集中管理。實施財務集中管理較大的好處就是可以實現公司資產集中、共享和協同，提高運營效率。一個公司若將公司所有的資金都集中起來，統一管理、統一配置，以整個公司的發展為大局考慮，將資金集中運用到最需要的部門與項目中，實現部門與項目的有效運行，這樣不但可以使公司的閑散資金得到有效運用，同時還可以為公司的進一步發展奠定基礎。公司財務集中管理后，對于公司的每筆使用情況都進行記錄也是加強內部監控的一種有效手段，管理者將很難在通過資金管理控制中的漏洞腐蝕公司的利益了。

三、結語

公司的發展離不開財務內部控制的有效管理。在2008年的經濟危機后，我國的公司雖然受到了一定的影響，尤其是在內部控制上。希望公司可以盡快調整自己的經營理念，完善本公司的財務內部控制，有效控制風險，為公司健康發展，提升核心競爭力奠定基礎。

作者：劉磊單位：單位：中國石油天然氣股份有限公司吐哈油田分公司

內部控制論文:公立中學內部控制論文

一、工作人員專業勝任能力不足

公立中學中的內部控制系統的審計工作需要由獨立的部門來完成，不能由其他崗位的員工兼任審計崗位。但是在公立中學中，內部控制系統審計的崗位設置不合理現象十分嚴重，有的公立中學由于人員不足，缺乏足夠的人員來完成內部控制系統的審計工作，內部控制系統審計工作就由其他財務人員兼任，導致審計工作的獨立性受到嚴重的影響。如一些公立中學的內部控制系統審計就由財務部門記賬人員來完成，由于財務部門負責資金、賬務往來的管理工作，由財務部門來審計內部控制系統將導致很多地方不符合規定，審計結果也難以達到完善內部控制系統的目的。此外，很多的公立中學由于規模較小，相關的內部控制人員、財務人員專業知識匱乏，專業水平較低，無法適應新的會計準則、規定的變化，導致內部控制水平低下。

二、提高公立醫院內部控制建議

(一)健全公立中學內部控制體系要強化公立中學的內部控制系統審計工作，首先需要提高內部控制系統審計的意識，讓工作人員了解到內部控制系統審計工作的重要性。其次，形成有效的權利約束機制，對學校“一把手”的權力進行限制，防止由于領導權力過大而出現貪污、挪用公款的現象。這就要求公立中學的會計事項需要嚴格按會計工作規范進行，會計部門人員在正式錄入相關會計憑證之前，應該對相關的原始憑證進行再次的核對，核對的原始憑證包括發票、收據等，如果核對后發現問題，相關的工作人員要及時查明原因，并妥善的解決。在核對無誤的基礎之上，編制付款憑證，從而保障公立中學在財務的收支方面沒有重大的缺陷。此外，對于相關領導報銷的招待費、出差費等，由于這些是容易出現舞弊的環節，需財務人員要進行嚴格的審查，進行重點的監督管理。

(二)加強監督管理公立中學需要在審計監督方面加強管理，監督管理工作除內部的監督外，還有引入外部的監督機制，從而降低舞弊、貪污發生的可能性。這就要求學校的主管部門積極的引入第三方的監督機構，對公立學校的內部賬務進行審計，而不僅僅是由學校主管部門進行監督管理。對于審計發現的問題，及時的追責處理，對于存在重大違紀情況的，嚴厲進行處罰，從而起到震懾的作用。對于校領導貪污、挪用公款的情況，處理追究其相關刑事責任外，還有進行相應的通報，在公立學校系統中形成一個嚴厲的監督管理氛圍，從而杜絕再出現貪污、舞弊等現象。

(三)提高相關人員專業素質由于公立學校內部控制人員專業素質較低，已經影響到了內部控制的效力，對于負責學校內部控制審計的員工，有必要提高他們的專業能力，提高學校整體的審計水平。通常公立學校的內部控制系統較為相似，因此，可以通過對多個學校的員工組織，集中的進行定期的培訓來提高專業能力，聘請相關領域的專家來對學校工作人員進行培訓，講解公立中學內部控制系統的運行原理以及控制薄弱的環節進行深入的講解，提高員工對內部控制系統的了解，從而在實際的工作中更好的執行內部控制系統審計工作。此外，公立學校還可以引入競爭機制，對于內部控制出現問題的學校進行相關人員的處罰，如減少年終獎勵等，通過這一方式激勵員工，從整體上提高公立中學的內部控制管理水平。

作者：謝偉單位：單位：秦皇島市北戴河區及時中學

內部控制論文:公立醫院內部控制論文

1公立醫院內部控制基本理論概述

1.1公立醫院內部控制應遵循的原則

1.1.1性原則公立醫院內部控制的性主要體現在三個方面：一是全過程控制，內部控制應當貫穿醫院每項經營活動的決策、執行及監督全過程；二是多方位控制，內部控制應當覆蓋醫院的各項業務和事項；三是全員控制，內部控制最終都是由人來執行的，醫院內部控制應是全員性的，不管是醫院行政管理人員還是臨床醫護技等人員，不管是醫院領導層、管理層還是普通職工，都要受醫院內部控制的約束。

1.1.2重要性原則公立醫院內部控制在以上性的原則基礎上，應格外關注醫院的關鍵業務流程和高風險業務領域，也就是說要突出重點，監控一般［2］。重要性原則是公立醫院內部控制能否有效的關鍵。關注和重視醫院對重要業務處理過程的關鍵點及關鍵崗位，對例如“藥械采購”、“基建工程”等敏感業務和關鍵崗位，醫院應高度重視，采取嚴格的控制措施，以把醫院內部控制風險降到低。

1.1.3制衡性原則醫院內部控制在醫院機構設置、權責分配及業務流程等方面必須要求相互制約、相互監督，同時兼顧運營效率［3］，這就是制衡。制衡是內部控制建立和實施的一貫的核心理念，不相容機構、崗位或人員的相互分離和制約是制衡的典型體現，可以說制衡性原則是內部控制的靈魂。

1.1.4適應性原則公立醫院有其特殊的行業特點，其內部控制應與醫院業務范圍、資金屬性、管理流程和風險水平相適應，并且內部控制是一個不斷變化的動態過程，應隨著情況的變化及時調整。可以說內部控制與其環境之間是一個不斷進行控制———反控制———控制的較量與磨合，是“魔高一尺，道高一丈”的關系。因此，應遵循適用性原則，醫院內部控制也必須要適時調整。

1.2公立醫院內部控制方法描述

1.2.1不相容崗職位相分離公立醫院有些崗位如果僅僅由一個部門或人員擔任，這些崗位發生錯誤、舞弊甚至腐敗的可能性會增大，同時又通過崗位職能與分工重合的便利，采取各種手段掩蓋其錯誤、舞弊和腐敗，則這些崗位為不相容崗位。不相容崗位相分離是為了實現內部控制目標，作為內部控制體系中最基本的控制手段，不相容崗位相分離體現了制衡原則，其核心是內部牽制。

1.2.2內部授權審批控制公立醫院要明確其內部各部門、各崗位和各業務辦理所授予權限范圍、審批程序和相應責任。醫院授權分為一般授權和特殊授權，在授權時，要把握好授權的“度”，不能權利過于集中，如院長“一支筆”，容易造成死板、決策武斷、降低工作效率等后果；但也不能過于分散，難以對費用支出進行有效控制［4］。授權審批控制直接關系著財政資金的使用效率和效果，對醫院內部控制目標的實現產生直接的影響。

1.2.3歸口管理控制公立醫院按照業務事項的性質與管理要求，結合醫院組織機構和崗位設置，在不相容職位分離和內部授權審批控制的基礎上，將同類業務或事項由一個部門或主管院領導負責，同時明確醫院各業務的歸口控制責任。歸口管理控制體現了集中性、規范性和專業性，歸口控制一般包括歸口管理與歸口審核兩種方式［5］。

1.2.4預算管理控制國家對醫院實行“核定收支、定向補助、超支不補、結余按規定使用”的預算管理辦法。公立醫院推行、科學、細化的部門預算管理制度，從收支源頭上把好控制關，建立醫院預算執行分析報告制度［6］，不失為一種有效的的內部控制方法。

1.2.5資產管理控制資產是醫院正常運轉的物質保障，醫院資產的購置、配置、使用和處置是醫院內部控制的重點和關鍵點之一。資產管理控制作為實現公立醫院內部控制目標的重要方法，采取資產購置、資產登記、實物保管、定期盤點、賬實核對、處置報批等措施，確保資產安全完整和使用高效。公立醫院應設專門管理資產的部門或人員，以實現更好的醫院資產管理，保障資產安全和有效使用。

1.2.6會計控制會計控制方法是內部控制的基礎方法，公立醫院財務部門采用記賬、核對、崗位職責落實和職責分離、檔案管理、工作交接程序等會計控制方法，確保醫院會計信息真實、、完整，是完善醫院內部控制體系的重要方法。但會計控制有其局限性：受成本效益原則的限制，對例外業務失去作用，易受內部會計控制執行人員素質的影響，受個別領導職權的影響，具體業務操作時，要規避其局限性。

1.2.7信息公開控制“陽光是的防腐劑”，公開透明是監督的好方式。公立醫院傳統管理模式下，醫院內部各部門各自為政，部門與部門之間信息溝通缺失，導致風險因素增多［7］。因此，在不危機國家安全、公共安全、經濟安全和社會穩定的前提下，公立醫院應當將醫院相關的政務信息、人力資源信息、財務信息、醫療信息等予以公開，使群眾知情，從而起到監督和控制的作用。

1.2.8信息化控制隨著信息技術的廣泛應用，公立醫院借助醫院信息化來實現內部控制，成為內部控制不可或缺的重要方法，公立醫院內部控制信息化成為一種必然趨勢。借助醫院信息化系統，實現醫院經濟行為的自動化，降低了人為因素的影響，將風險防范提到了事前和事中［8］，通過平衡信息技術與過程的風險來確保內部控制目標的實現。

2公立醫院內部控制因素分析及其面線點結構特征

根據公立醫院的實際情況結合公立醫院內部控制現存問題，對公立醫院內部控制采用因素分析、結構分析、實證研究———實際案例調查分析等方法，對公立醫院內部控制進行面、線、點三個角度的描述。公立醫院內部控制可還原分解成為多個面，在每個面下還可分解出數條線，每條線還可以再還原分解出數個關鍵控制點，據實再將風險防范運用其中，設計構建出切實可行的公立醫院內部控制運行模式。當然，醫院內部控制的各面及各面下的線、點之間并不只是縱向關系，其橫向關聯、相互交錯處處存在，醫院內部控制運行模式的研究目的就是使醫院內部控制設計得縱橫有序、職責分明、運行高效。

2.1公立醫院內部控制的面結合公立醫院的特點，將公立醫院內部控制分為兩方面來分析，即公立醫院單位層面內部控制和公立醫院業務層面內部控制。公立醫院單位層面內部控制是對醫院有關內部控制共性、通用各方面的制定，公立醫院業務層面則是根據公立醫院所涉及的所有業務的內部控制根據其特點分業務進行制定。

2.2公立醫院內部控制的主線公立醫院內部控制的主線可從公立醫院單位層面內部控制和公立醫院業務層面內部控制兩個層面來劃分。公立醫院單位層面內部控制可劃分為6條主線：①組織文化；②組織架構；③決策機制；④執行機制；⑤監督機制；⑥協調機制。醫院單位內部控制的主線是從宏觀角度而言的，這6條主線基本囊括了醫院共性、通用的內部控制的規定。公立醫院業務層面內部控制可分為醫院管理內部控制、醫院醫護技業務內部控制、醫院會計內部控制3條主線，是從醫院微觀角度而言的。醫院管理內部控制應以明確和執行醫院經營服務方針、促使有關人員遵守既定的管理制度、提高醫院經營效率為目的，醫院管理內部控制又從預算管理、資產管理、采購（藥械等）物資管理、合同控制、基建管理、風險防范與評估、信息化管理這7條主線來制定內部控制。醫院醫護技業務內部控制（因專業性較強，在此不展開論述），由醫院醫療專業管理部門來負責制定。醫院財務會計內部控制是傳統的醫院內部控制，它主要包括確保醫院資產的安全完整，稽核會計數據的性和性，查漏防弊。具體內容有預算、收入（包括應收帳款）、支出（包括應付賬款）、貨幣、固定資產、藥品及庫存物資、工程項目、對外投資、債權債務、財務電子信息、監督檢查等方面的內部控制。

2.3公立醫院內部控制的點

2.3.1公立醫院內部控制的基點在于“以人為本”即使醫院內部控制設計得如何合理、，但具體的實施還是要由人來執行，不言而喻，“以人為本”是醫院內部控制的核心。從這個角度來說，醫院領導層和醫院內部控制的設計者要改變思想，醫院內部控制不是為了防人，而是要將員工置于醫院內部控制之中，使員工成為醫院內部控制的主體，角色由被動變主動；醫院要強調醫院內部控制文化，提高員工對醫院內部控制的認識，提高員工的綜合素質，增強其主人翁精神，實現員工的自我控制，主動參與控制，使醫院內部控制起到事半功倍的作用。

2．3．2找出公立醫院內部控制的難點公立醫院作為社會衛生服務的重要組成部分，其行業特點明顯，醫療用房、醫療器械、藥品是其正常運營的不可或缺的物質基礎。因此，醫院的藥品、醫療器械采購及其在臨床的合理使用，基礎設施建設，是醫院內部控制的難點。以“湖南某醫院腐敗窩案”為例，“藥品采購”、“醫療器械購買”、“大樓建設”在其中扮演著重要角色，如其在大樓建設時，醫院競將基建處和大樓建設指揮部撤了，院長一人說了算。這映射著某醫院內部控制就沒有或形同虛設。例子說明對于一個單位、組織而言內部控制的設計和執行有多么的重要，它關系到單位、組織的好壞、存亡。

2．3．3側重公立醫院內部控制的關鍵點不相容職務、崗位相分離控制是醫院內部控制的關鍵點之一，分析醫院各項業務流程及各業務所需崗位，確定不相容崗位。對于不相容職務或崗位，應安排不同的人員擔任，以達到相互牽制、相互制約的目的，對于關鍵崗位和關鍵環節，可設置不同的部門來負責，以避免出現同一部門內部由一人說了算的現象。公立醫院內部財務會計控制是醫院內部控制的傳統方法，雖然處于業務流程的末端，屬于事后控制的范圍，但其仍為醫院內部控制重要手段和方法。對會計崗位進行有計劃的輪換，既可以使接替人員對前任的工作進行檢驗，防錯防弊，防止違法亂紀，又可以激勵會計人員積極提高業務水平，使每位會計人員熟悉醫院各會計崗位的工作和職責。授權批準也是醫院內部控制關鍵點之一。公立醫院的任何業務經營都必須有相應的授權、批準才能進行。醫院各項業務的授權和批準設置是否合理，是否能達到即簡化業務手續又起到控制的目的。

2．4公立醫院內部控制的整合、風險管理和監督制約

完善的公立醫院內部控制，涉及醫院的各個部門和人員，遍布醫院的任何角落。要使醫院內部控制有效并達到其目標，需將醫院各部門的內部控制進行橫向、縱向綜合整理和協調，使其設計的流程簡單而有效，避免出現控制空白區和重復控制及控制斷線現象。風險管理和監督也是醫院內部控制必不可少的內容，應由專門的部門對醫院內部控制的執行進行監督，如審計室、紀檢監察部門。隨著社會的發展，醫院發展的要求，目前，許多醫院成立了聯合檢查小組或醫療質量監督控制小組等，其作用就是定期、不定期地對醫院內部控制體系進行監督檢查。可以說監督是內部控制的基礎，尤其是醫療質量監督控制應引起重視，因為醫療水平和醫療質量是醫院的生存之本。風險管理基于有效的事前控制，缺失風險管理系統的醫院內部控制是不健全的。

3公立醫院內部控制運行模式建構

3．1公立醫院內部控制體系模式根據以上對公立醫院內部控制運行機制的分析和探究，公立醫院內部控制結構與系統模式，見圖1。如圖1所示，公立醫院內部控制總體上可分為2個面，9條主線和17個基本關鍵控制點，面、線、點相互關聯、相互協調、相互支持、相互制約等結構特征。通過公立醫院內部控制體系模式圖可直觀理解本研究的思想體系和主張要旨。理論上講，進行面、線、點系統格局設計時應避免控制交叉問題，同時還應注意控制出現真空地帶等情況。

3．2公立醫院內部控制：固定資產面、線、點控制示例公立醫院資產管理尤其是固定資產管理是醫院管理的重要內容之一，固定資產內部控制管理是醫院固定資產管理的重要手段和方法。現以固定資產內部控制為例，描述和解讀其面、線、點的工作內容、幾何格局和時空關系等要素，以此提示公立醫院內部控制工作的基本思路和形成環節。由表1可見，公立醫院固定資產是醫院正常運行的重要物質基礎之一，醫院固定資產內部控制覆蓋醫院的每個角落，醫院固定資產內部控制的重點是：其購置是否合理合規、使用是否有效性、處置是否合理合法等，關鍵崗位設置、部門設置、人員安排是否合理、從簡、相互制約等。將各種內部控制方法合理運用其中，實現保障醫院資產安全完整、使用有效的目標。

4結語

概而言之，公立醫院內部控制管理是項系統工程，按國家法律、法規和相關文件精神，公立醫院必須嚴格財務集中統一管理，加強資產管理；建立健全內部控制，實施內部和外部審計制度；嚴格控制公立醫院建設規模、標準和貸款行為，加強大型醫用設備配置管理；健全財務分析和報告制度，加強公立醫院財務監管。因此，在我國醫療衛生體制改革的關鍵時期，加強公立醫院內部控制管理，是提高公立醫院內涵建設的一種重要手段和方法。公立醫院內部控制應是一個動態的運行體系，隨著社會的進步，公立醫院的迅速發展，公立醫院內部控制運行模式要隨之動態調整，適應醫院環境等各方面的變化，起到其應有的作用，以實現醫院的經營目標。公立醫院內部控制運行模式的好壞，要基于內部控制“有效性”的評價，評價對象分別為內部控制設計和內部控制運行，大部分學者偏向于內部控制運行效果的評價。公立醫院應指定專門部門或專人對單位內部控制的有效性進行評價，并出具單位內部控制內部控制自我評價報告，這是公立醫院內部控制運行的關鍵環節之一，也是實現公立醫院內部控制運行模式動態化的重要依據。

作者：李翠霞單位：單位：河北醫科大學第四醫院